稅法課程思政教學(xué)探索

王燕

我國稅法體系中目前有18個(gè)實(shí)體稅，每個(gè)稅種都被賦予不同的職能，可以說這18個(gè)兄弟已深耕于我們國民經(jīng)濟(jì)的不同區(qū)域、不同環(huán)節(jié)，伴隨著社會(huì)的發(fā)展、民生的需求以及數(shù)智化的進(jìn)程，稅收的意義越發(fā)顯著。每個(gè)實(shí)體稅收法律、法規(guī)、規(guī)章后面都滲透著無數(shù)的稅法故事，這些故事可能來源于我國改革的不同過程、經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不同角度、各種行業(yè)的不同作業(yè)環(huán)節(jié)，正是它們的存在和發(fā)展才指引著我們稅法體系的日趨完善、社會(huì)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)健康發(fā)展，現(xiàn)針對(duì)我國的主要稅種，即增值稅、企業(yè)所得稅、消費(fèi)稅、個(gè)人所得稅相關(guān)政策背后的故事予以分享。

增值稅

增值稅是我國稅收的第一大來源，也被稱為“稅收一哥”。在增值稅的教學(xué)環(huán)節(jié)中，首先應(yīng)明確增值稅的征稅范圍，劃分增值稅的納稅人，其次區(qū)分兩類納稅人所適用的計(jì)稅方法，結(jié)合具體的征稅對(duì)象確定其適用的稅率，最后針對(duì)一般計(jì)稅法，需依據(jù)具體的銷售方式判定銷售額、計(jì)算銷項(xiàng)稅額，同時(shí)分析進(jìn)項(xiàng)稅額的條件確定是否予以抵扣，計(jì)算應(yīng)納稅額;而針對(duì)簡易計(jì)稅法則判斷其對(duì)應(yīng)的銷售額結(jié)合對(duì)應(yīng)的征收率確定應(yīng)納稅稅額。在增值稅的不同環(huán)節(jié)均能感受到國家政策的調(diào)整必是深思熟慮、千磨萬煉的過程：

一、兼顧消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)型前納稅人利益

《關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》明確自2009年1月1日起允許企業(yè)在取得用于生產(chǎn)經(jīng)營的固定資產(chǎn)時(shí)，與其相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣。與此同時(shí)，為了降低在此之前購入固定資產(chǎn)企業(yè)的負(fù)擔(dān)，則允許其銷售該資產(chǎn)時(shí)選擇簡易計(jì)征方式（并伴隨著征收率的調(diào)整由4%減半征收改革為由3%減按2%征收）計(jì)算繳納增值稅。試想，若要求企業(yè)銷售該資產(chǎn)時(shí)依然采用一般計(jì)稅方法計(jì)算銷項(xiàng)稅額，而其進(jìn)項(xiàng)稅卻未享受抵扣政策，那么與該資產(chǎn)相關(guān)的增值稅稅負(fù)過重，顯失公允?，F(xiàn)行的政策既考慮到擴(kuò)大生產(chǎn)、促進(jìn)就業(yè)，又兼顧原購入固定資產(chǎn)企業(yè)的利益。

二、保障營改增后所有行業(yè)的稅負(fù)只減不增

全面實(shí)施營改增，深化財(cái)稅體制改革，消除重復(fù)征稅，減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，國家明確提出營改增后確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增。

（一）另辟蹊徑——差額計(jì)稅

伴隨著營改增，原營業(yè)稅的納稅人身份發(fā)生轉(zhuǎn)變，在增值稅發(fā)票鏈條尚未完全打通的情況下，尚存在部分納稅人在正常生產(chǎn)經(jīng)營的采購環(huán)節(jié)無法取得增值稅專用發(fā)票的現(xiàn)象，而基于當(dāng)期增值稅憑票抵扣的計(jì)稅辦法，此類納稅人若仍采用一般計(jì)稅法通過銷項(xiàng)扣減進(jìn)項(xiàng)作為應(yīng)納稅額的，則其應(yīng)納稅額必然相對(duì)原營業(yè)稅時(shí)大幅增加（營業(yè)稅稅率小于增值稅稅率）。因此，為了保障納稅人的稅負(fù)只減不增，《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》明確了差額計(jì)稅法，即銷售額可以扣除部分支出額（無法取得增值稅專用發(fā)票的部分）后的余額結(jié)合所適用稅率計(jì)算增值稅額，通過降低計(jì)稅依據(jù)的方式另辟蹊徑實(shí)現(xiàn)降低稅負(fù)的目的。

（二）可以選擇——簡易計(jì)征

財(cái)稅〔2016〕36號(hào)提出針對(duì)一般納稅人在營改增前取得或建造的不動(dòng)產(chǎn)，在營改增之后出售或出租的可以在一般計(jì)稅方法和簡易計(jì)稅方法之間做出選擇;與之類似的是，同時(shí)以清包工方式、甲供工程、為老項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)一般納稅人亦可以在兩種方法之間做出選擇。此通知的出臺(tái)紓解了企業(yè)在支付相關(guān)費(fèi)用、取得相關(guān)資產(chǎn)時(shí)未能或不能取得增值稅專用發(fā)票等扣稅憑證，而無法在納稅時(shí)進(jìn)行正常抵扣的困境。

三、持續(xù)保護(hù)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)健康發(fā)展

誰來養(yǎng)活中國曾引起全世界對(duì)中國糧食問題的關(guān)注，然而現(xiàn)在我們卻用世界7%的耕地養(yǎng)活了占世界近20%的人口，這與中國對(duì)農(nóng)業(yè)的持續(xù)助力是分不開的，其中增值稅法也對(duì)農(nóng)業(yè)開辟了綠色通道。

（一）購入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料——低稅率

在增值稅稅率設(shè)定時(shí)，一般商品的適用稅率為13%，而針對(duì)涉農(nóng)產(chǎn)品規(guī)定其適用稅率為9%，即農(nóng)業(yè)生產(chǎn)時(shí)購入的生產(chǎn)用資料（農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜、化肥等）可以享受低稅率的優(yōu)惠政策，從而降低了稅負(fù)對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的轉(zhuǎn)嫁。

（二）銷售農(nóng)產(chǎn)品——免稅

作為基本物質(zhì)保證的農(nóng)產(chǎn)品，既是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的收入來源，也是維持廣大人民群眾日常生活的基本物質(zhì)保障、其他產(chǎn)業(yè)進(jìn)一步深化生產(chǎn)發(fā)展的基礎(chǔ)材料，國家為了保障民生、解決人民的基本溫飽問題、促進(jìn)產(chǎn)品升級(jí)創(chuàng)新，從稅收上充分予以體現(xiàn)：免于對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品的行為征收增值稅。

（三）購入農(nóng)產(chǎn)品——計(jì)算抵扣

憑票抵扣是增值稅的一項(xiàng)基本抵扣方法，然而作為農(nóng)產(chǎn)品的生產(chǎn)者農(nóng)民及農(nóng)業(yè)生產(chǎn)單位，由于其在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)未繳納增值稅，因此在銷售農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，無法傳遞用以抵扣增值稅的專用發(fā)票，即意味著從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者手中直接購入農(nóng)產(chǎn)品的一方將無法實(shí)現(xiàn)憑票抵扣的機(jī)會(huì)。為了持續(xù)保障農(nóng)產(chǎn)品的市場優(yōu)勢(shì)，增加農(nóng)產(chǎn)品購入單位的采購熱情，降低農(nóng)產(chǎn)品購入成本，財(cái)稅〔2017〕37號(hào)明確采購方若取得（開具）農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票的，可以發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和相應(yīng)的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，伴隨著增值稅稅率的下調(diào)，目前針對(duì)深加工的農(nóng)產(chǎn)品按照10%的抵扣率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，未深加工的農(nóng)產(chǎn)品按照9%的抵扣率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅是我國第二大稅收來源，在間接法下以會(huì)計(jì)利潤為基礎(chǔ)區(qū)別會(huì)計(jì)和稅法對(duì)同一經(jīng)濟(jì)行為的規(guī)定，進(jìn)行納稅調(diào)整計(jì)算應(yīng)納稅所得額，并結(jié)合稅額、稅率優(yōu)惠政策確定企業(yè)最終稅負(fù)。

一、支援國家建設(shè)——國債利息收入免稅

企業(yè)的盈余除了對(duì)內(nèi)擴(kuò)大再生產(chǎn)，還可進(jìn)行對(duì)外投資，如投資股權(quán)、購買債權(quán)，其中債權(quán)包括購買企業(yè)發(fā)行的債券和購買國家發(fā)行的債券。作為投資回報(bào)，在投資持有期間企業(yè)會(huì)因此取得股息、紅利、利息收入，該收益將通過增加“投資收益”的方式增加企業(yè)的“會(huì)計(jì)利潤”。若《企業(yè)所得稅法》對(duì)企業(yè)的投資不分性質(zhì)，均要求其基于產(chǎn)生的所得繳納企業(yè)所得稅，則可能會(huì)打擊企業(yè)購買國債的積極性，因此財(cái)稅〔2002〕48號(hào)、國稅〔2011〕36號(hào)先后針對(duì)企業(yè)購買國債取得收益的行為予以規(guī)定和說明，明確企業(yè)投資國債取得的持有收益——利息收入免交企業(yè)所得稅，做納稅調(diào)減。

二、杜絕浪費(fèi)，防止腐敗——業(yè)務(wù)招待費(fèi)雙重限制

在企業(yè)運(yùn)營過程中，由于生產(chǎn)經(jīng)營的需要必然會(huì)有業(yè)務(wù)招待費(fèi)的發(fā)生，對(duì)此會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求根據(jù)實(shí)際取得的相關(guān)票據(jù)登記入賬，增加企業(yè)的“管理費(fèi)用”“銷售費(fèi)用”“制造費(fèi)用”，從而減少企業(yè)的“會(huì)計(jì)利潤”?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十四條明確規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，允許扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，應(yīng)按照實(shí)際發(fā)生額的60%和當(dāng)期“營業(yè)收入”的0.5%孰低原則進(jìn)行扣除。一方面敦促企業(yè)將發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)要與其真實(shí)的營業(yè)收入相配比，杜絕浪費(fèi)、盲目消費(fèi);另一方面規(guī)避在業(yè)務(wù)招待時(shí)，個(gè)別單位或個(gè)人存在公款私用、行賄受賄、暗度陳倉的現(xiàn)象。

三、違法支出——不得稅前扣除

企業(yè)之間由于違反相關(guān)約定，而需向?qū)Ψ狡髽I(yè)承擔(dān)相應(yīng)的違約責(zé)任，該違約支出屬于企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營支出，因此可以在所得稅前扣除;而企業(yè)在經(jīng)營中亦可能由于違犯國家相關(guān)法律、法規(guī)而承擔(dān)對(duì)應(yīng)的法律責(zé)任，從而需向國家相關(guān)部門繳納稅收滯納金、罰金、罰款，甚至被罰沒相關(guān)財(cái)產(chǎn)，以致給企業(yè)帶來一定的損失，在會(huì)計(jì)核算時(shí)將其計(jì)入“營業(yè)外支出”，從而減少“會(huì)計(jì)利潤”。但是后者并非企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)生的，而是在經(jīng)營中未依據(jù)國家的法律要求而造成的違法損失，因此企業(yè)所得稅法規(guī)定針對(duì)后者發(fā)生的支出不允許從應(yīng)納稅所得額中扣除，不能少繳所得稅，應(yīng)做納稅調(diào)增。

四、科技研發(fā)——加計(jì)扣除

為了改變傳統(tǒng)生產(chǎn)方式、提高產(chǎn)出效果、促進(jìn)產(chǎn)品創(chuàng)造升級(jí)、減少污染和浪費(fèi)、滿足人民對(duì)美好物質(zhì)文化生活的需求、避免關(guān)鍵核心技術(shù)受制于人，鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行技術(shù)研發(fā)，允許企業(yè)在研發(fā)過程中的合理支出形成資產(chǎn)的部分在未來納稅期間加計(jì)75%扣除，而未形成資產(chǎn)的部分當(dāng)期加計(jì)75%扣除。

與此同時(shí)需要注意的是，企業(yè)委托境外的研發(fā)費(fèi)用需要按照境外研發(fā)費(fèi)用80%與境內(nèi)研發(fā)費(fèi)用2/3孰小的原則進(jìn)行加計(jì)扣除，即min[境外研發(fā)費(fèi)用×80%，境內(nèi)研發(fā)費(fèi)用2/3]×75%加計(jì)扣除，從而顯示國家不僅對(duì)接受研發(fā)服務(wù)的企業(yè)進(jìn)行鼓勵(lì)，同時(shí)亦看到國家對(duì)境內(nèi)提供研發(fā)技術(shù)服務(wù)企業(yè)的一定稅收政策保護(hù)。

五、綠色GDP——稅額抵免

伴隨著黨的十六屆三中全會(huì)提出科學(xué)發(fā)展觀，我們深刻地認(rèn)識(shí)到經(jīng)濟(jì)發(fā)展不能以犧牲環(huán)境、過度利用資源為代價(jià)，經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需要遵守可持續(xù)發(fā)展的理念，追求綠色GDP。因此鼓勵(lì)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中購買節(jié)能節(jié)水、環(huán)境保護(hù)設(shè)備，實(shí)現(xiàn)企業(yè)在增加利潤的同時(shí)，從而通過購入的設(shè)備發(fā)揮作用減少對(duì)資源的消耗和環(huán)境的影響。稅法規(guī)定其購入設(shè)備投資額的10%，可以從當(dāng)期所得稅額中予以抵免。值得注意的是，與之相似的優(yōu)惠政策還體現(xiàn)在企業(yè)對(duì)于安全生產(chǎn)設(shè)備的投資，“以人為本”的發(fā)展理念，構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)，人是一切最核心的力量，因此在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時(shí)，首先要關(guān)注的便是安全生產(chǎn)，加大對(duì)安全設(shè)備的投入。

消費(fèi)稅

為了引導(dǎo)消費(fèi)、合理利用資源、保護(hù)環(huán)境，現(xiàn)針對(duì)15類消費(fèi)品開征消費(fèi)稅。為何消費(fèi)稅在征稅范圍僅有15類消費(fèi)品且納稅環(huán)節(jié)單一的前提下，它卻能在整個(gè)實(shí)體稅稅收中位居第三？這源于其稅率高、部分商品復(fù)合計(jì)稅、雙重征稅的特征。凡是生產(chǎn)、委托加工或進(jìn)口酒、化妝品、鞭炮、成品油、電池等的單位或個(gè)人就要繳納消費(fèi)稅嗎？

一、避免生活必需品的消費(fèi)稅負(fù)擔(dān)

酒作為消費(fèi)稅重要的稅收來源，其在生活中表現(xiàn)的形式較為廣泛，既包括我們?nèi)粘Ｋ姷陌拙?、啤酒，還包括生活中所用到的調(diào)味酒和醫(yī)療上必需的酒精。由于考慮到若對(duì)所有酒類產(chǎn)品均征收消費(fèi)稅則會(huì)影響居民的日常生活和醫(yī)療成本，因此目前酒的具體征稅范圍包括白酒、啤酒、黃酒和其他酒（調(diào)制酒），停止對(duì)料酒征收消費(fèi)稅，同時(shí)根據(jù)財(cái)稅[2014]93號(hào)規(guī)定：取消酒精消費(fèi)稅。

二、鼓勵(lì)文藝體育事業(yè)發(fā)展

為了豐富人們的文化生活，降低文化體育業(yè)相關(guān)產(chǎn)品成本，演員用化妝品、體育用發(fā)令槍、鞭炮藥引線無須繳納消費(fèi)稅。財(cái)稅[2006]33號(hào)附件《消費(fèi)稅新增和調(diào)整稅目征收范圍注釋》規(guī)定，舞臺(tái)、戲劇、影視演員化妝用的上妝油、卸妝油、油彩，不屬于本稅目的征收范圍。

三、支持航空事業(yè)、鼓勵(lì)新能源開發(fā)、減少有毒物質(zhì)排放

為了促進(jìn)我國航天事業(yè)的發(fā)展，降低航空運(yùn)輸成本，針對(duì)航空煤油暫緩征收消費(fèi)稅。鑒于傳統(tǒng)電池中含有汞、鎘、鉛、鋅等重金屬有毒物質(zhì)對(duì)土壤、水質(zhì)、空氣造成的污染，鼓勵(lì)新能源電池的開發(fā)和使用，因此針對(duì)太陽能電池、無汞原電池等不征收消費(fèi)稅。同時(shí)，鑒于傳統(tǒng)涂料對(duì)人體的傷害，鼓勵(lì)揮發(fā)有機(jī)物含量低的涂料生產(chǎn)和使用，針對(duì)VOC排放420以下免征消費(fèi)稅。

個(gè)人所得稅

個(gè)人所得稅與每個(gè)自然人息息相關(guān)，為了實(shí)現(xiàn)收益再分配，縮小貧富差距，針對(duì)個(gè)人所得按照所得的多少分等級(jí)計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，與此同時(shí)國家考慮到每個(gè)家庭的具體情況，允許扣除與其相關(guān)的專項(xiàng)附加支出，使納稅人在感受到納稅光榮的同時(shí)，還能夠體會(huì)到國家對(duì)每個(gè)家庭于細(xì)微之處的關(guān)愛：除了扣除個(gè)人繳納的社保、生計(jì)費(fèi)外，還允許扣除贍養(yǎng)老人、教育孩子、房租房貸和大病醫(yī)療等支出。

當(dāng)前面對(duì)我國人口老齡化的現(xiàn)象，國家放開生育政策，鼓勵(lì)生育三孩，為貫徹落實(shí)優(yōu)化生育政策、促進(jìn)人口長期均衡發(fā)展，規(guī)定允許3歲以下嬰幼兒照護(hù)費(fèi)用作為第七項(xiàng)專項(xiàng)附加從個(gè)人所得中予以扣除，從此針對(duì)家庭中孩子的教養(yǎng)費(fèi)予以全面放開，切實(shí)減輕家庭生養(yǎng)孩子的負(fù)擔(dān)，以期達(dá)到調(diào)整人口結(jié)構(gòu)的目的。（本文系鄭州升達(dá)經(jīng)貿(mào)管理學(xué)院教育教學(xué)改革研究項(xiàng)目“稅法課程思政教學(xué)實(shí)踐”，課題編號(hào)：SDJG―2021―ZD18。）