財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中不確定性問題研究

康志宏

摘 要：本文首先通過對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的確認(rèn).計(jì)量和報(bào)告三個(gè)環(huán)節(jié)的分析，明確指出會(huì)計(jì)系統(tǒng)中不確定性是客觀在的。然后進(jìn)一步分析了產(chǎn)生不確定性的原因所在，在此基礎(chǔ)上，提出控制和減少不確定性的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：不確定性;會(huì)計(jì)確認(rèn);會(huì)計(jì)計(jì)量;成因;對(duì)策

一、會(huì)計(jì)系統(tǒng)中不確定性的具體體現(xiàn)

（一）會(huì)計(jì)確認(rèn)的不確定性

確認(rèn)是指“把某個(gè)要素正式記錄或列入財(cái)務(wù)報(bào)表的過程，確認(rèn)同時(shí)包括把文字和數(shù)字先分別歸集于帳戶的合計(jì)，而后應(yīng)納入財(cái)務(wù)報(bào)告的總計(jì)?！薄按_認(rèn)的主要特點(diǎn)在于：何時(shí)以何種金額并通過什么要素記錄;何時(shí)和以何種金額并通過什么要素列人財(cái)務(wù)報(bào)表?！笨梢?，確認(rèn)包含對(duì)“應(yīng)否”、“作為何種要素”、“何時(shí)”、和“多少金額”等方面的判斷和估計(jì)，這種判斷和估計(jì)也應(yīng)有其標(biāo)準(zhǔn)。美國財(cái)務(wù)準(zhǔn)則委員會(huì)認(rèn)為確認(rèn)應(yīng)具有以下四條基本標(biāo)準(zhǔn)：可定義性、可計(jì)量性、可靠性和相關(guān)性。但在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，”交易活動(dòng)”卻成為確認(rèn)的最為重要的依據(jù)，由此產(chǎn)生了資產(chǎn)確認(rèn)上的不確定性，如對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)不確認(rèn)為資產(chǎn)，而外購商譽(yù)因經(jīng)過產(chǎn)權(quán)交易活動(dòng)而被確認(rèn)，并且現(xiàn)行會(huì)計(jì)所確認(rèn)的外購商譽(yù)，由于受到市場(chǎng)供求、收購企業(yè)的經(jīng)營策略等因素的影響，并不全部符合資產(chǎn)的定義。由此可見，現(xiàn)行會(huì)計(jì)所采用的這條明確的交易活動(dòng)分界線，將大量經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)如自創(chuàng)商譽(yù)、人力資本和養(yǎng)老金等排除于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)之外，削弱了會(huì)計(jì)信息的決策有用性。

（二）會(huì)計(jì)計(jì)量的不確定性會(huì)計(jì)計(jì)量

即會(huì)計(jì)要素的計(jì)量。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)指出：“計(jì)量是為了在資產(chǎn)負(fù)責(zé)表和收益表中確認(rèn)和計(jì)列財(cái)務(wù)報(bào)表的要素而確定其金額的過程?！睂?shí)際上，從某種意義上講，會(huì)計(jì)核算也可以看成是一個(gè)會(huì)計(jì)計(jì)量的過程，會(huì)計(jì)系統(tǒng)形成的會(huì)計(jì)信息無非是計(jì)量的結(jié)果。會(huì)計(jì)計(jì)量的不確定性主要表現(xiàn)在：

（三）會(huì)計(jì)報(bào)表的不確定性

編制財(cái)務(wù)報(bào)表是會(huì)計(jì)系統(tǒng)的最后一個(gè)環(huán)節(jié)。會(huì)計(jì)在確認(rèn)、計(jì)量等環(huán)節(jié)的不確定性，不僅將直接體現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)表中，如財(cái)務(wù)報(bào)表只反映外購商譽(yù)而不反映自創(chuàng)商譽(yù)，而且由于報(bào)告環(huán)節(jié)的匯總而使各種不確定性相互摻雜并進(jìn)一步擴(kuò)散。同時(shí)，由于財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)字具有高度的綜合性，因而又產(chǎn)生了新的不確定性，即”信息的不確定性”，這在多元化經(jīng)營的企業(yè)和合并財(cái)務(wù)報(bào)表中尤為突出。如編制合并報(bào)表時(shí)，若納人合并的各子公司，分別從事房地產(chǎn)、金融業(yè)和食品業(yè)，毫無疑問，報(bào)表中所反應(yīng)的存貨信息是模糊的。

二、不確定性產(chǎn)生的原因

（一）會(huì)計(jì)分期假設(shè)及權(quán)責(zé)發(fā)生制的影響

會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量對(duì)于會(huì)計(jì)的重要性程度是不言而喻的。從收人及費(fèi)用的確認(rèn)來看，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求，在確認(rèn)收人時(shí)，應(yīng)符合實(shí)現(xiàn)原則;在確認(rèn)費(fèi)用時(shí)，應(yīng)符合配比原則。實(shí)現(xiàn)原則和配比原則既同“持續(xù)經(jīng)營”與“會(huì)計(jì)分期”假設(shè)有關(guān)聯(lián)，又同權(quán)責(zé)發(fā)生制相聯(lián)系。權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的影響主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面：

1.會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)受到人們主觀評(píng)價(jià)的影響

集中體現(xiàn)在確認(rèn)時(shí)間不一致上。這是因?yàn)?，在持續(xù)經(jīng)營活動(dòng)中實(shí)物的流轉(zhuǎn)與價(jià)值的流轉(zhuǎn)往往不同步，因而收入與取得收人所發(fā)生的費(fèi)用可能提前或滯后。

2.會(huì)計(jì)要素的計(jì)量受到會(huì)計(jì)方法的影響

在對(duì)應(yīng)計(jì)、遞延、攤銷和分配額進(jìn)行計(jì)量時(shí)，往往采用預(yù)計(jì)、推斷和估算等會(huì)計(jì)計(jì)量方法，包括材料、工資、制造費(fèi)用等在不同對(duì)象間的分配;折舊費(fèi)用的提取;預(yù)提和待攤費(fèi)用的列計(jì)等都是如此。

所以，按照會(huì)計(jì)分期假設(shè)和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求核算，只能夠近似地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

（二）成本效益原則影響

成本效益原則是會(huì)計(jì)信息提供過程中的一個(gè)有普遍性的約束條件，歸集和披露會(huì)計(jì)信息的成本不得高于使用該信息所能產(chǎn)生的效益，否則，該信息就不值得提供。與其相關(guān)的是重要性原則，它要求會(huì)計(jì)處理過程中對(duì)于不重要的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)可以合并反映以節(jié)省提供信息的成本，這也可以說是成本效益原則的一個(gè)具體運(yùn)用。商品流通企業(yè)的進(jìn)貨費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理就是一個(gè)較為典型的例子。從理論上說，進(jìn)貨費(fèi)用為商品成本的組成部分，應(yīng)計(jì)入采購商品的成本，但從成本效益的角度考慮，歸集和披露商品采購的實(shí)際成本所付出的代價(jià)，高出使用該信息所能產(chǎn)生的效益，同時(shí)，進(jìn)貨費(fèi)用計(jì)人期間費(fèi)用，對(duì)一定會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果并無太大的影響，不影響信息使用者對(duì)報(bào)表的閱讀和正確理解。因此，商品流通企業(yè)的商品進(jìn)貨成本中不包括進(jìn)貨費(fèi)用。

（三）計(jì)量屬性的影響

會(huì)計(jì)計(jì)量模式的選用直接影響到會(huì)計(jì)信息的有用性程度，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日益復(fù)雜化，類似于金融衍生工具、物價(jià)變動(dòng)、自創(chuàng)商譽(yù)等現(xiàn)象的存在，使得歷史成本計(jì)量模式存在下列缺陷：①資產(chǎn)原始價(jià)值因嚴(yán)重偏離市價(jià)而失去其意義。②收益難以真正反映企業(yè)的經(jīng)營情況。③資產(chǎn)負(fù)債表中與物價(jià)變動(dòng)、自創(chuàng)商譽(yù)和金融衍生工具相關(guān)聯(lián)的數(shù)據(jù)缺乏的現(xiàn)實(shí)解釋。

三、合理處理財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中不確定性問題的建議

（一）對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中不確定性經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)確認(rèn)的建議

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)采用了可能性的概念，這是為了指出與項(xiàng)目有關(guān)的未來經(jīng)濟(jì)利益將會(huì)流入或流出企業(yè)的不確定性程度。這一概念依存的是表現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營所處環(huán)境特點(diǎn)的不確定性因素。但這給我們確認(rèn)帶來了相當(dāng)大的難度，對(duì)于“可能性”我們應(yīng)該合理地去估計(jì)。目前，國際會(huì)計(jì)界對(duì)可能性這個(gè)概念的描述主要用定性的措施來表達(dá)，但這種定性的描述主要存在以下問題：第一，缺乏理論依據(jù)。各國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未作出具體的科學(xué)依據(jù)的說明。第二，不嚴(yán)謹(jǐn)。由于對(duì)“可能性”的劃分布不具體，沒有定量標(biāo)準(zhǔn)，不同人可能有不同的理解。第三，對(duì)可能性的不同理解會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。對(duì)此國際會(huì)計(jì)界有人提議用概率來進(jìn)行定量描述。目前常用的三種可能性的評(píng)估方法是：第一，眾數(shù)概率法（著重反映最可能發(fā)生的結(jié)果）;第二，累計(jì)概率法（根據(jù)累計(jì)概率來判斷某一事項(xiàng)發(fā)生可能性的方法）;第三，加權(quán)概率法（考慮所有可能的結(jié)果數(shù)值以及每種可能的結(jié)果發(fā)生的概率）。

（二）對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中不確定性經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)計(jì)量的建議

在六種計(jì)量屬性中（歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流入量的現(xiàn)值、公允價(jià)值）。公允價(jià)值作為一種復(fù)合的計(jì)量屬性，成為我們計(jì)量財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中不確定性經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的一種重要的方法。

對(duì)于公允價(jià)值的定義各會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)不盡相同。我國新發(fā)布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相似，只是作了“在公平交易中，交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營企業(yè)，不打算或需要進(jìn)行清算、重大縮減經(jīng)營規(guī)模，或在不利條件下進(jìn)行交易”的補(bǔ)充。各國均包含以下要點(diǎn)：①當(dāng)事人是自愿的，且是無關(guān)聯(lián)的，交易是公平的。②它是缺少真實(shí)交易下的一種估計(jì)價(jià)格，它是買賣雙方意欲成交的現(xiàn)行交易達(dá)成的金額。

在反映真實(shí)性方面，公允價(jià)值信息優(yōu)于歷史成本信息，尤其，在當(dāng)前金融危機(jī)席卷全球的背景下，歷史成本的根本優(yōu)勢(shì)——可靠性受到了致命的打擊。如果可以從公平交易的市場(chǎng)中觀察得到公允價(jià)值的話，公允價(jià)值向用戶提供了最相關(guān)和最可靠的信息;在可靠性方面來說，歷史成本計(jì)量的可靠性僅是相對(duì)而言，因?yàn)閭鹘y(tǒng)框架下的成本和收入配比往往也是帶有較大的主觀武斷性，其中包括存貨計(jì)價(jià)、折舊、所得稅處理等都有很大的盈余空間管理。

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