淺議稅收籌劃

教宗宇，賀 芳

(遼寧科技學(xué)院 管理學(xué)院，遼寧 本溪 117004)

1 稅收籌劃的定義

稅收籌劃是指在不違反法律、法規(guī)的前提下，在企業(yè)納稅行為發(fā)生之前，通過(guò)合理安排企業(yè)的各項(xiàng)活動(dòng)，包括籌資、投資、營(yíng)運(yùn)資金管理和收益分配，以達(dá)到降低稅負(fù)的目的[1]。

2 稅收籌劃的原則

(1)合法性原則。合法性原則是指稅收籌劃必須在遵守法律，或者至少是不違反法律的前提下進(jìn)行，如果違反了法律那就不是稅收籌劃，而是偷稅、逃稅了[2]。

(2)籌劃性原則。稅收籌劃是在企業(yè)進(jìn)行籌資活動(dòng)、投資活動(dòng)、營(yíng)運(yùn)資金管理活動(dòng)以及收益分配活動(dòng)前進(jìn)行的一項(xiàng)事先安排，而不是事后的處理。

(3)收益性原則。稅收籌劃目的是降低企業(yè)的稅負(fù)。這種稅負(fù)的降低可以是稅款絕對(duì)數(shù)額的降低，也可是推遲納稅，達(dá)到稅負(fù)相對(duì)數(shù)額的降低。

(4)綜合性原則。稅收籌劃是一項(xiàng)綜合性的安排。一方面，在設(shè)計(jì)籌劃方案時(shí)，不能只從某一個(gè)稅種出發(fā)，而應(yīng)該關(guān)注企業(yè)的整體稅負(fù)，著眼于企業(yè)整體稅負(fù)的降低和凈利潤(rùn)的提高；另一方面，還要考慮企業(yè)的具體情況，比如責(zé)任承擔(dān)、客戶(hù)群體和行業(yè)特征等多個(gè)方面。

3 稅收籌劃的切入點(diǎn)

稅收籌劃可以選擇稅法的各個(gè)要素作為切入點(diǎn)，具體包括納稅義務(wù)人、征稅對(duì)象、稅率、計(jì)稅依據(jù)、征稅環(huán)節(jié)、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、稅收優(yōu)惠等。

3.1 選擇稅負(fù)高且籌劃空間較大的稅種作為切入點(diǎn)

理論上來(lái)說(shuō)，所有稅種都可以作為稅收籌劃的對(duì)象。但基于成本效益的原則，應(yīng)該選擇對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)稅款數(shù)額較大，占比較高并且籌劃空間較大的稅種，而對(duì)那些稅款數(shù)額較小的小稅種則不必作為我們籌劃的重點(diǎn)。如增值稅、企業(yè)所得稅對(duì)于每個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)稅負(fù)相對(duì)較重，另外對(duì)于應(yīng)稅消費(fèi)品的企業(yè)，消費(fèi)稅的負(fù)擔(dān)很重，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的負(fù)擔(dān)也很重，而且這些稅種的籌劃空間也比較大，因此，在籌劃時(shí)可以結(jié)合每個(gè)企業(yè)的實(shí)際情況，選擇對(duì)于自身來(lái)說(shuō)稅負(fù)占比較大的稅種進(jìn)行籌劃[1]。

3.2 選擇納稅義務(wù)人身份作為切入點(diǎn)

根據(jù)稅法的規(guī)定，每一個(gè)稅種都有自己特定的納稅義務(wù)人 ，即使都是同一個(gè)稅種的納稅義務(wù)人，稅負(fù)也會(huì)因?yàn)榧{稅人的身份不同而有所不同。因此，在進(jìn)行稅收籌劃方案的設(shè)計(jì)時(shí)，應(yīng)該仔細(xì)研究所籌劃稅種的納稅義務(wù)人以及納稅義務(wù)人的具體分類(lèi)和不同的稅款計(jì)算方式。

例如個(gè)人獨(dú)資企業(yè)是個(gè)人所得稅的納稅義務(wù)人，不是企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人，而公司制企業(yè)則需要繳納企業(yè)所得稅，所以個(gè)人在成立公司的時(shí)候，就可以結(jié)合自身的實(shí)際，比較選擇成立個(gè)人獨(dú)資企業(yè)繳納個(gè)人所得稅合適，還是選擇成立一人有限責(zé)任公司繳納企業(yè)所得稅合適。

增值稅一般納稅人通常按照一般計(jì)稅方法計(jì)算稅款，而小規(guī)模納稅人選擇簡(jiǎn)易方式征收。因此，企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)登記的時(shí)候，也應(yīng)結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況比較一下作為一般納稅人和小規(guī)模納稅人各自的稅收負(fù)擔(dān)，選擇稅負(fù)較輕的。

企業(yè)所得稅中，分公司不具備法人資格，和總公司匯總納稅，且分公司的虧損可以抵減總公司的盈利，但是由于不具備法人資格，所以不能單獨(dú)享受稅收優(yōu)惠政策，只能和總公司適用相同的稅收優(yōu)惠政策；但是子公司是獨(dú)立的法人，單獨(dú)交稅，單獨(dú)適用自己的稅收政策，但是子公司的虧損不能抵減母公司的盈利。因此在設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時(shí)，企業(yè)可以綜合考慮自己的實(shí)際情況，選擇設(shè)立分公司還是子公司。

3.3 選擇征稅對(duì)象作為稅收籌劃的切入點(diǎn)

每一個(gè)稅種都有自己特定的征稅對(duì)象，所以企業(yè)可以從征稅對(duì)象入手，將自己的產(chǎn)品排除在征稅對(duì)象的范圍外。 例如在消費(fèi)稅的籌劃中，消費(fèi)稅的征稅對(duì)象只局限于稅法規(guī)定的幾大類(lèi)應(yīng)稅消費(fèi)品，且某些商品只有價(jià)格不低于臨界點(diǎn)的價(jià)格的時(shí)候才是應(yīng)稅消費(fèi)品，因此企業(yè)可以根據(jù)消費(fèi)稅法的規(guī)定，通過(guò)合理的定價(jià)，避免自己的產(chǎn)品成為應(yīng)稅消費(fèi)品，從而減輕企業(yè)的消費(fèi)稅負(fù)擔(dān)。

3.4 選擇稅率作為稅收籌劃的切入點(diǎn)

稅款的多少與稅率的高低有關(guān)，稅率越高，稅負(fù)越重。所以企業(yè)可以從稅率入手，讓企業(yè)享受低稅率，從而減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。如企業(yè)所得稅法規(guī)定國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)、經(jīng)認(rèn)定的技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)(服務(wù)貿(mào)易類(lèi))、對(duì)注冊(cè)在海南自由貿(mào)易港并實(shí)質(zhì)性運(yùn)營(yíng)的鼓勵(lì)類(lèi)產(chǎn)業(yè)等，企業(yè)所得稅率為15%，小微企業(yè)所得稅率為20%。所以有條件的企業(yè)可申報(bào)高新技術(shù)企業(yè)，也可在投資地域選擇的時(shí)候，選擇在低稅率地區(qū)設(shè)立公司，享受低稅率政策。

3.5 選擇計(jì)稅依據(jù)作為稅收籌劃的切入點(diǎn)

每一個(gè)稅種都有特定稅款計(jì)算方式和自己的計(jì)稅依據(jù)。計(jì)稅依據(jù)越大，繳納的稅款就越多。因此可以從減少計(jì)稅依據(jù)入手，降低稅負(fù)。

例如：企業(yè)所得稅以應(yīng)納稅所得額作為計(jì)稅依據(jù)，應(yīng)納稅所得額越高，稅負(fù)越重，所以在企業(yè)所得稅的籌劃中，可以從降低收入，增加扣除項(xiàng)目等方面入手，降低應(yīng)納稅所得額，從而降低企業(yè)所得稅。

消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)是應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額或銷(xiāo)售數(shù)量，所以在籌劃中可以通過(guò)設(shè)立獨(dú)立核算的門(mén)市部，進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)減少銷(xiāo)售額或者銷(xiāo)售數(shù)量。也可以通過(guò)先簽銷(xiāo)售合同，然后再用對(duì)方所欠的銷(xiāo)售價(jià)款去投資、抵債的方式避免稅務(wù)機(jī)關(guān)按最高價(jià)格計(jì)稅，從而降低消費(fèi)稅的稅負(fù)。

房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)主要是房屋的余值或者房屋的租金，所以在籌劃中我們可以通過(guò)租賃轉(zhuǎn)倉(cāng)儲(chǔ)保管等方式把一部分租金轉(zhuǎn)換為收取的保管費(fèi)，從而減少租金，降低房產(chǎn)稅。

土地增值稅的計(jì)稅依據(jù)是增值額，增值額越大，增值率越高，繳納的土地增值稅越多。所以在籌劃中可以通過(guò)增加扣除項(xiàng)目，降低增值額，減少土地增稅的稅款。

3.6 選擇稅收優(yōu)惠政策作為籌劃的切入點(diǎn)

為了體現(xiàn)國(guó)家的政策導(dǎo)向，針對(duì)每一個(gè)稅種都出臺(tái)了一系列的稅收優(yōu)惠政策。因此企業(yè)在進(jìn)行籌劃方案設(shè)計(jì)時(shí)，可以仔細(xì)研究國(guó)家出臺(tái)的一系列稅收優(yōu)惠政策，結(jié)合企業(yè)自身實(shí)際，看看企業(yè)可以享受到哪些稅收優(yōu)惠，達(dá)到減稅或者免稅的目的。在利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃時(shí)，要注意與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，避免因?yàn)榍舛愂照呋蛘叱绦虿划?dāng)而喪失享受稅收優(yōu)惠的機(jī)會(huì)[3]。如增值稅和企業(yè)所得稅中對(duì)于技術(shù)轉(zhuǎn)讓都有減免稅的稅收優(yōu)惠政策。但是關(guān)于技術(shù)轉(zhuǎn)讓的范圍有明確的規(guī)定，且技術(shù)轉(zhuǎn)讓的合同需要經(jīng)過(guò)相關(guān)部門(mén)的認(rèn)定，此外，會(huì)計(jì)核算方面要求單獨(dú)核算，并能合理分?jǐn)傁嚓P(guān)費(fèi)用。

企業(yè)所得稅法規(guī)定：企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，對(duì)于費(fèi)用化的部分，自2021年1月1日起，制造業(yè)企業(yè)可以在實(shí)際發(fā)生額的基礎(chǔ)上再按照實(shí)際發(fā)生額的100%在稅前加計(jì)扣除；其他企業(yè)按75%加計(jì)扣除。形成無(wú)形資產(chǎn)的，在上述期間按照無(wú)形資產(chǎn)成本的200%或者175%在稅前攤銷(xiāo)。但是會(huì)計(jì)核算方面要求對(duì)研發(fā)費(fèi)用按項(xiàng)目進(jìn)行單獨(dú)核算，設(shè)置研發(fā)費(fèi)用輔助明細(xì)賬，否則不享受加計(jì)扣除的優(yōu)惠政策。值得注意的是煙草制造業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)、娛樂(lè)業(yè)以及財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他行業(yè)不享受加計(jì)扣除的優(yōu)惠政策。

3.7 選擇影響稅額的其他因素作為稅收籌劃的切入點(diǎn)

影響稅收的其他因素還有納稅環(huán)節(jié)、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間等。因此，我們也可以從納稅環(huán)節(jié)和納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間入手，進(jìn)行稅收籌劃，獲取稅收利益。

例如的增值稅籌劃中，可以通過(guò)選擇合適的結(jié)算方式，推遲納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，從而推遲納稅義務(wù)，獲得稅款的相對(duì)降低。

4 稅收籌劃的技術(shù)

4.1 減免稅技術(shù)

減免稅技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則的前提下，從納稅義務(wù)人、征稅對(duì)象等方面入手，使納稅人或者其所從事的活動(dòng)成為某個(gè)稅種的減免稅對(duì)象，從而達(dá)到少交稅，甚至不交稅的稅務(wù)籌劃技術(shù)。

減免稅技術(shù)主要是充分利用各稅種稅收優(yōu)惠政策中的減免稅政策，享受減稅和免稅。如企業(yè)所得稅法規(guī)定納稅人從事農(nóng)林牧漁享受免稅或減稅政策，增值稅法規(guī)定月銷(xiāo)售額不超過(guò)15萬(wàn)元(季度銷(xiāo)售額不超過(guò)45萬(wàn)元)的小規(guī)模納稅人免征增值稅等。

4.2 分拆技術(shù)

分拆技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則的前提下，把一個(gè)納稅人分拆成幾個(gè)納稅人，從而享受稅收優(yōu)惠政策；或是把一個(gè)計(jì)稅依據(jù)分拆成若干個(gè)適用不同稅率、不同稅種、不同優(yōu)惠政策的部分，從而達(dá)到少交稅的一種稅收籌劃技術(shù)。如對(duì)于不符合小微企業(yè)條件的企業(yè)，我們可以通過(guò)分拆來(lái)滿(mǎn)足條件，從而享受稅收優(yōu)惠政策；對(duì)于月銷(xiāo)售額超過(guò)15萬(wàn)元(季度銷(xiāo)售額超過(guò)45萬(wàn)元)的小規(guī)模納稅人可通過(guò)分拆享受免稅政策；對(duì)于兼營(yíng)銷(xiāo)售行為，我們可通過(guò)分別單獨(dú)簽訂合同，從而適用各自稅率，避免稅務(wù)機(jī)關(guān)一律從高征稅；對(duì)于享受減稅和免稅的，也可將減稅和免稅部分分拆出去，單獨(dú)享受減稅和免稅。

4.3 扣除技術(shù)

扣除技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則的前提下，盡量地增加扣除項(xiàng)目的數(shù)額，或者通過(guò)會(huì)計(jì)政策的選擇等其他方式，盡可能早的扣除的籌劃技術(shù)。例如可以通過(guò)研發(fā)費(fèi)用和殘疾人工資加計(jì)扣除的政策使企業(yè)的稅前扣除項(xiàng)目最大化，獲取絕對(duì)收益；通過(guò)選擇存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法和固定資產(chǎn)加速折舊的稅收優(yōu)惠政策使企業(yè)稅前扣除項(xiàng)目最早化，獲取相對(duì)的節(jié)稅利益。

4.4 低稅率技術(shù)

低稅率技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則的前提下，對(duì)于有優(yōu)惠稅率或者適用累進(jìn)稅率的稅種，通過(guò)籌劃直接適用低稅率或者通過(guò)降低計(jì)稅依據(jù)適用較低層級(jí)的稅率。例如企業(yè)所得稅中可以通過(guò)申請(qǐng)高新技術(shù)企業(yè)，享受高新技術(shù)企業(yè)15%的低稅率政策；通過(guò)控制企業(yè)的規(guī)模，享受小型微利企業(yè)20%的低稅率政策。土地增值稅和個(gè)人所得稅中的綜合所得和經(jīng)營(yíng)所得可以通過(guò)降低計(jì)稅依據(jù)，從而適用較低層級(jí)的稅率，達(dá)到減稅的目的。

4.5 抵免技術(shù)

抵免技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則下，使稅收抵免額增加的稅務(wù)籌劃技術(shù)。如企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)購(gòu)買(mǎi)環(huán)保設(shè)備、安全生產(chǎn)設(shè)備和節(jié)能節(jié)水設(shè)備，可按投資額的10%抵減應(yīng)納所得稅額。

4.6 退稅技術(shù)

退稅技術(shù)是指在仔細(xì)研究各個(gè)稅種關(guān)于退稅的稅收優(yōu)惠政策的前提下，享受退稅的優(yōu)惠。

例如增值稅法規(guī)定對(duì)軟件企業(yè)、動(dòng)漫企業(yè)、管道運(yùn)輸服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)增值稅實(shí)際稅負(fù)超3%的部分實(shí)行即征即退，增值稅出口退稅。消費(fèi)稅法規(guī)定對(duì)于出口的應(yīng)稅消費(fèi)品實(shí)行免稅和退稅政策。因此企業(yè)可以通過(guò)選擇產(chǎn)品出口或者是投資于有退稅優(yōu)惠的產(chǎn)品，享受退稅，降低稅負(fù)。

4.7 推遲納稅技術(shù)

推遲納稅技術(shù)是指在遵循合法性和合理性原則的前提下，根據(jù)各個(gè)稅種的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，通過(guò)方案設(shè)計(jì)推遲繳納稅款。例如所得稅分季預(yù)繳額的籌劃、不同的銷(xiāo)售及結(jié)算方式選擇以及固定資產(chǎn)加速折舊等推遲納稅義務(wù)，獲取相對(duì)稅收利益。

5 稅收籌劃過(guò)程中遇到的問(wèn)題及解決對(duì)策

5.1 稅收政策頻繁變化

稅收政策頻繁變化[4]，而籌劃人員沒(méi)有及時(shí)了解稅收政策的變化，會(huì)使得籌劃方案失敗。

例如個(gè)人所得稅法規(guī)定：居民個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金，在2021年12月31日前，可以不并入當(dāng)年綜合所得，依法單獨(dú)計(jì)稅，也可以選擇并入綜合所得計(jì)稅。但自2022年1月1日起，年終獎(jiǎng)應(yīng)并入當(dāng)年綜合所得計(jì)稅。

針對(duì)上述規(guī)定，符合條件的年終獎(jiǎng)自2022年1月1日起，不能單獨(dú)計(jì)算，如果納稅人單獨(dú)計(jì)算，就可能導(dǎo)致涉稅風(fēng)險(xiǎn)。針對(duì)上述出現(xiàn)的政策風(fēng)險(xiǎn)，我們應(yīng)該注意稅法中特定政策的實(shí)行期限，并隨時(shí)關(guān)注稅法的變化，及時(shí)了解最新的稅收法律政策，做到與時(shí)俱進(jìn)。

5.2 稅收政策不明確

很多稅收政策規(guī)定的內(nèi)容不明確，不具體，而稅收籌劃中避稅的籌劃大多都是鉆法律的空子，但是稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行時(shí)有一定的裁量權(quán)，所以在籌劃時(shí)，應(yīng)該積極和稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，避免由于政策理解方面所帶來(lái)的籌劃風(fēng)險(xiǎn)。

5.3 籌劃人員自身水平低下 ，籌劃方案缺乏可行性

一方面稅收籌劃人員因?yàn)樽陨淼臉I(yè)務(wù)水平低下，對(duì)于稅收籌劃的技術(shù)理解不充分，對(duì)稅收政策的掌握不及時(shí)，理解不正確，使得籌劃方案違反了稅法的規(guī)定，不是合理的避稅，而是偷稅漏稅[5]；另一方面在籌劃方案設(shè)計(jì)時(shí)，沒(méi)有下到企業(yè)，詳細(xì)調(diào)研企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況，一味的閉門(mén)造車(chē)，紙上談兵，使得籌劃方案的實(shí)施不具備可行性，無(wú)法落地。因此籌劃人員應(yīng)努力提高自身素質(zhì)和水平，并對(duì)籌劃方案進(jìn)行詳盡的可行性分析和查缺補(bǔ)漏，做到萬(wàn)無(wú)一失。