關(guān)于科學事業(yè)單位編制政府財務(wù)報告現(xiàn)狀及問題的研究

楊晶 中國科學院文獻情報中心

引言

隨著我國經(jīng)濟總量的不斷增多，同時，伴隨著國際化經(jīng)濟形勢日益復(fù)雜，我國一直沿用的以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的財務(wù)報告制度已無法準確反映單位財務(wù)的總體運行情況。自2019年1月1日起，全國各級各類行政事業(yè)單位開始全面施行政府會計準則制度，采用權(quán)責發(fā)生制進行財務(wù)核算，并將其作為編制政府綜合財務(wù)報告的依據(jù)。

政府財務(wù)報告是以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)，以財務(wù)報表及相關(guān)文字說明為主要形式的綜合性年度報告，全面反映單位財務(wù)狀況，以及資產(chǎn)、負債等方面的分析說明。2021年作為中央部門全面編制政府財務(wù)報告的第一年，按照要求，各部門在編制政府財務(wù)報告時應(yīng)將債權(quán)債務(wù)及收入費用等相關(guān)賬務(wù)在發(fā)生往來業(yè)務(wù)的部門內(nèi)部進行合并抵銷，但由于各類單位性質(zhì)差異及科學事業(yè)單位科目設(shè)置等特殊原因，在對賬抵銷的過程中還存在一些問題，使得抵銷工作難度較大。本文對科學事業(yè)單位在編制政府財務(wù)報告過程中所遇到的一些問題進行闡述。

一、《政府會計制度》在科學事業(yè)單位中的實施現(xiàn)狀

近年來，《政府會計制度》已經(jīng)全面實施，財政部先后印發(fā)了政府會計基本準則以及《政府會計制度》，要求建立“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告”的會計核算模式。《政府會計制度》正式實施以來，科學事業(yè)部門內(nèi)部不斷完善體系，2018年底，科研事業(yè)單位如中科院下屬所有單位統(tǒng)一開展了《政府會計制度》系統(tǒng)切換工作，制定了《中國科學院政府會計科目表》，重新修訂了會計核算科目，引入預(yù)算會計記賬分錄。同時，著重明確了賬目處理的重點難點問題。另外，2019年初各單位結(jié)合自身情況重點檢查了賬目處理的規(guī)范性、財務(wù)會計和預(yù)算會計核算的準確性等，完成了新舊會計制度的整體銜接工作。

二、政府財務(wù)報告在科研事業(yè)單位中的編制現(xiàn)狀

政府財務(wù)報告是由會計報表、報表輔助及財務(wù)管理分析等構(gòu)成的一套綜合性年度報告，科學事業(yè)單位如中科院在2020年首次進行了政府財務(wù)報告的試編工作。2021年是中央部門全面編制政府財務(wù)報告的第一年，為進一步強化財務(wù)信息編報質(zhì)量，中科院將部門所屬的自收自支事業(yè)單位和企業(yè)化管理事業(yè)單位全部納入編制范圍內(nèi)，并在會計核算系統(tǒng)內(nèi)置了標準規(guī)范的部門內(nèi)部單位信息，開展輔助核算，進一步滿足政府財務(wù)報告編制中內(nèi)部抵銷事項的需要。政府財務(wù)報告的披露，更全面地體現(xiàn)了部門資產(chǎn)與負債的具體情況，通過對收入費用、運行成本等系統(tǒng)性分析，對過去并沒有在財務(wù)決算報表中體現(xiàn)的信息有所反映。但由于單位間性質(zhì)及賬務(wù)屬性不同，導(dǎo)致資產(chǎn)與負債信息的披露在完整性和準確性上有一定的不足，部門匯總時內(nèi)部抵銷存在困難，在一定程度上對政府財務(wù)報告整體編制質(zhì)量產(chǎn)生影響。

三、科學事業(yè)單位政府財務(wù)報告編制中存在的問題

（一）部門內(nèi)部合并抵銷存在困難

按照要求，部門在編制政府財務(wù)報告時，需將各單位發(fā)生的往來業(yè)務(wù)進行合并和抵消，如債權(quán)債務(wù)以及收入費用等類目。但由于各單位性質(zhì)及會計核算方式等原因，在賬目抵銷過程中存在一定的困難。

以中科院為例，由于很多科研經(jīng)費和創(chuàng)收經(jīng)費性質(zhì)為延續(xù)性項目，合同周期為一年以上，因此在收到款項時，作為收款方并不會將其直接計入收入類科目，而是會使用“預(yù)收賬款”作為過渡科目進行核算，年終結(jié)算時采用“以支定收”的核算方式，即根據(jù)該課題當年經(jīng)費支出金額來確認收入。然而，作為付款方，在財務(wù)記賬時，則會將該筆支出直接全部計入當年費用，這也就導(dǎo)致了在抵銷時雙方單位賬目不能一一對應(yīng)。

案例分析：A單位付給B單位一筆100萬元款項，假設(shè)AB單位開票項目稅率均為6%。

（1）A單位在收到款項時，生成財務(wù)會計分錄：

（2）A單位年終結(jié)賬時，按照“以支定收”確認收入，若該課題發(fā)生50萬支出：

那么，在年底A單位的“預(yù)收賬款”科目，對方單位為B單位的條目下，會有一個44.34萬元的余額。同時，在年底A單位“事業(yè)收入”科目，對方單位為B單位的條目下，會出現(xiàn)一個50萬元的金額。以上為A單位的整體賬目處理分錄。

（3）B單位在進行付款時，生成財務(wù)會計分錄：

由此，不難看出，在編制政府財務(wù)報告時，根據(jù)抵銷要求，A和B單位間發(fā)生的往來業(yè)務(wù)應(yīng)進行相應(yīng)的抵銷，但在實際操作時，由于雙方記賬方式不同，與“預(yù)收賬款”所對應(yīng)的“預(yù)付賬款”并沒有對等的金額；同時，與“事業(yè)收入”對應(yīng)的“費用”類科目金額也不相同。雙方確認時，無法完全就其中的一方進行賬務(wù)的更改，由此抵銷工作就會產(chǎn)生困難。

（二）付款方式導(dǎo)致“收入費用類”科目抵銷困難

為進一步規(guī)范現(xiàn)金管理，減少現(xiàn)金結(jié)算，按照財政部、中國人民銀行發(fā)布《中央預(yù)算單位公務(wù)卡管理暫行辦法》，科學事業(yè)單位對于單位間因公發(fā)生的費用，員工需使用個人公務(wù)卡進行支付結(jié)算，并憑借刷卡憑證到財務(wù)部門進行報銷還款。由于公務(wù)卡戶名為個人，并不在政府財務(wù)報告“填報基礎(chǔ)信息”表中，因此，在收入費用抵銷時在信息完整性方面存在缺陷。

案例分析：A單位員工在B單位刊物發(fā)表某文章，產(chǎn)生一筆10萬元的版面費，B單位開具一張單位抬頭為A單位名稱的發(fā)票，假設(shè)暫不考慮預(yù)收賬款的問題，雙方財務(wù)會計記賬分錄如下：

B單位確認收入時會計分錄，預(yù)收賬款下單位名目為A單位

A單位確認費用時會計分錄，費用科目下對方單位為A單位員工

由此可以看出，B單位在收入統(tǒng)計時，在對方單位為A單位的條目下，會存在一筆收入；而A單位員工在單位報銷時，由于使用公務(wù)卡進行報銷還款，A單位會將該筆款項匯入戶名為A單位員工的公務(wù)卡。那么在編制政府財務(wù)報告時，A單位所導(dǎo)出的對方單位結(jié)算信息表中，該筆支出的對方單位名稱則為A員工的名字，而不會顯示B單位的名稱。由此，會導(dǎo)致使用公務(wù)卡進行結(jié)算的雙方，在收入費用確認抵銷時，并沒有對應(yīng)的科目，無法進行抵銷工作，從而對雙方財務(wù)報告編制質(zhì)量產(chǎn)生影響。

（三）預(yù)收賬款明細分解困難

科學事業(yè)單位經(jīng)費采取“以支定收”的收入確認原則，因此，“預(yù)收賬款”科目余額實際相當于單位中的各課題余額?？蒲惺聵I(yè)單位由于經(jīng)費性質(zhì)的特殊性，存在一些虛擬創(chuàng)收課題，該課題性質(zhì)為單位創(chuàng)收經(jīng)費，收入來源并非單一付款方，而是多個來源單位。如中科院院屬單位所開展的查新檢索收費項目，會面向院內(nèi)及社會各單位提供服務(wù)，服務(wù)所產(chǎn)生的收入款項會全部納入該虛擬創(chuàng)收課題中，為提供服務(wù)所產(chǎn)生的費用也將會從該課題進行報銷支出。但由于該課題收入不是單一來源，年底采用“以支定收”后，無法準確定位并將該筆支出分攤至某一個來款單位，從而導(dǎo)致在“預(yù)收賬款”余額明細分解時，產(chǎn)生一定的困難。

案例分析：A單位面向社會提供查新檢索服務(wù)，收取B、C、D三個單位費用各10萬元，A單位采用“預(yù)收賬款”進行記賬，計入A-2021課題進行核算，該年A-2021課題發(fā)生兩筆10萬元費用支出，對方單位分別為D單位和E單位，年底采用“以支定收”的方法確認收入，A單位財務(wù)會計記賬分錄如下：

（1）A單位收到B單位款項時，生成財務(wù)會計分錄：

（2）A單位收到C單位款項時，生成財務(wù)會計分錄：

（3）A單位收到C單位款項時，生成財務(wù)會計分錄：

（4）A單位發(fā)生給D和E單位費用支出時，生成財務(wù)會計分錄：

（5）年底A單位“預(yù)收賬款”科目采用“以支定收原則”

確認收入時：年底A單位“預(yù)收賬款”采用“以支定收”確認收入的20萬元，是由B單位和E單位的支出組成，然而E單位在當年并未對A單位產(chǎn)生收入，因此，以支定收后“預(yù)收賬款”剩余的金額，無法對E單位的10萬元進行沖減，由此不難看出，年底A單位預(yù)收賬款余額為10萬元，但是由于科研事業(yè)課題性質(zhì)的原因，無法將這10萬元準確對應(yīng)到某一個付款單位名目下，進而對整部財務(wù)報告預(yù)收賬款余額分解信息質(zhì)量產(chǎn)生影響。

四、產(chǎn)生的影響

（一）內(nèi)部抵消困難在一定程度上導(dǎo)致政府財務(wù)報告編制質(zhì)量下降

政府財務(wù)報告的編制，在一定程度上能更全面地反映出各部門財務(wù)資產(chǎn)狀況，為單位內(nèi)部管理以及信息質(zhì)量提升作出貢獻。但由于科學事業(yè)單位行業(yè)特點和記賬需求的特殊性，在部門內(nèi)部院屬單位間發(fā)生往來業(yè)務(wù)進行賬務(wù)抵銷時，債權(quán)債務(wù)、收入費用兩大部分的合并抵銷工作存在困難，雙方單位在確認時，無法準確達成一致意見，使得賬務(wù)抵銷工作無法進行，進而導(dǎo)致政府財務(wù)報告編制質(zhì)量有所下降，對上級單位合并抵銷工作產(chǎn)生影響，從而在一定程度上不能精準反映出合并抵銷后部門的財務(wù)整體運行狀況。

（二）記賬方式不同，單位間溝通復(fù)雜，影響編報工作效率

如上所述，由于科研事業(yè)單位間有各自記賬特點，政府財務(wù)報告平臺中自動抵消對賬功能，完全基于做賬科目進行自動匹配，但是由于各單位業(yè)務(wù)種類的特點，以及記賬屬性的不同，以及科目設(shè)置等特殊性，發(fā)生往來業(yè)務(wù)的雙方單位在抵消時往往還需要一對一電話溝通解釋和說明，從而對數(shù)據(jù)進行確認，如科學事業(yè)單位在編報政府財務(wù)報告時除采用最低閾值外，遵循孰低原則，雙方單位在核實時，只能進行一對一溝通和核對，雙方確認時，無法完全就其中的一方進行賬務(wù)的更改，以中科院為例，下屬單位眾多，單位間往來業(yè)務(wù)量大，由此抵銷工作就會產(chǎn)生困難，同時，對政府財務(wù)報告編報效率產(chǎn)生影響。

五、建議與改進

（一）優(yōu)化統(tǒng)一記賬規(guī)則，科學設(shè)置財務(wù)指標體系

目前我國《政府會計制度》處于在全國范圍內(nèi)全面實施的初期階段，政府財務(wù)報告編制是一個循序漸進的動態(tài)過程，針對目前編制過程中所存在的問題還需要進一步解決。建議在規(guī)范賬務(wù)處理的前提下，應(yīng)科學設(shè)置財務(wù)指標體系，在不斷總結(jié)經(jīng)驗的過程中優(yōu)化記賬體系，擴充事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則的內(nèi)容和方法，針對科學事業(yè)單位中存在的共性問題制定統(tǒng)一的記賬標準，提高賬務(wù)處理的準確性。另外，針對部門合并抵銷業(yè)務(wù)流程應(yīng)制定統(tǒng)一依據(jù)，增強財務(wù)記賬系統(tǒng)的信息化改革，利用輔助核算減輕財務(wù)人員手工匯總往來賬目的工作量，減少疏漏，提高效率。此外，各單位財務(wù)人員應(yīng)加強業(yè)務(wù)學習和研討，提高隊伍素質(zhì)，進一步提升對財務(wù)報告的認識，從而在整體上提高政府財務(wù)報告編制質(zhì)量，更好地發(fā)揮出政府財務(wù)信息的依據(jù)作用。

（二）優(yōu)化政府財務(wù)報告平臺對賬功能，提高同級部門間對賬效率

在政府財報報告編制過程中，往來業(yè)務(wù)抵消工作占編制工作比重的很大一部分，發(fā)生往來業(yè)務(wù)的各部門間需要進行對等業(yè)務(wù)的合并抵消，以提高數(shù)據(jù)質(zhì)量的準確性，政府財務(wù)報告網(wǎng)絡(luò)平臺中雖上線了自動對賬功能模塊，但是同級政府單位間數(shù)據(jù)均不能同步，因此，發(fā)生往來業(yè)務(wù)單位間無法準確迅速地進行相關(guān)抵消業(yè)務(wù)，采用人工確認過程復(fù)雜，工作量大，從而影響政府財務(wù)報告的編制效率。另外，人工統(tǒng)計具有一定的不確定性，對數(shù)據(jù)的準確性產(chǎn)生影響，因此，作者建議能優(yōu)化編報軟件功能，提高信息化水平，保障數(shù)據(jù)準確率的同時也提高財務(wù)人員工作效率。

（三）加強財務(wù)人員隊伍培訓，提高財務(wù)人員整體質(zhì)量

政府財務(wù)報告編制處于在全國范圍內(nèi)全面實施的起步階段，在編報和審核中還存在一些問題，建議在政府財務(wù)報告開始編制前，各科學事業(yè)單位以部門為牽頭，對政府財務(wù)報告編制要求和審核重點進行相關(guān)培訓，組織各下屬單位財務(wù)人員進行統(tǒng)一學習，提前對編報重點有所了解，對于有行業(yè)特點和記賬特殊性的業(yè)務(wù)提前進行編報規(guī)則的統(tǒng)一，從而減少由于業(yè)務(wù)熟悉程度的原因所導(dǎo)致的編報困難，進而提高會計信息和政府財務(wù)報告的編報質(zhì)量。

結(jié)語

以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)準則的《政府會計制度》全面推行后，結(jié)合對政府財務(wù)報告相關(guān)理論研究的總結(jié)，以及科學事業(yè)單位政府財務(wù)報告編制現(xiàn)狀和改革情況，政府財務(wù)報告的編制在一定程度上能更全面地反映部門資產(chǎn)及債權(quán)債務(wù)情況，有效地將各單位財務(wù)指標和運行狀況披露給社會，但是在政府財務(wù)報告編報質(zhì)量上還存在一些問題。如會計核算方法和記賬特點的差異化，行業(yè)特性，以及往來賬務(wù)確認等問題，一定程度上影響了政府財務(wù)報告的編報質(zhì)量。因此，建議在逐步完善《政府會計制度》的同時，能夠加強會計準則的規(guī)范性，以及會計核算方法的統(tǒng)一性，優(yōu)化財務(wù)信息化建設(shè)，定期開展財務(wù)人員培訓，提高財務(wù)人員隊伍素質(zhì)，加強各個部門單位對編制政府財務(wù)報告的理解，落實雙功能、雙報告、雙體系的政府財務(wù)制度機制，在保證政府財務(wù)編報質(zhì)量的同時，提高財務(wù)人員的工作效率，更好地落實政府財務(wù)報告編報制度，更全面地反映部門資產(chǎn)負債及財務(wù)運行情況。