談基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)核算問題及對(duì)策
——基于新政府會(huì)計(jì)制度

吳亞明

（長春市榆樹市弓棚鎮(zhèn)衛(wèi)生院，吉林 長春 130406）

一、前言

2017年10月，財(cái)政部發(fā)布了新政府會(huì)計(jì)制度，要求各級(jí)各類行政事業(yè)機(jī)構(gòu)于2019年1月1日起實(shí)施。本文對(duì)銜接中財(cái)務(wù)與預(yù)算的不同處理方式，實(shí)施中固定資產(chǎn)之前及新進(jìn)提取折舊對(duì)當(dāng)期盈余產(chǎn)生的影響，財(cái)務(wù)與預(yù)算產(chǎn)生的差異等進(jìn)行闡述，并提出解決辦法。年末財(cái)政部門以預(yù)算會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行的決算和衛(wèi)生部門出具的財(cái)務(wù)及預(yù)算雙數(shù)據(jù)的衛(wèi)生年報(bào)，將兩者相互分離又相互統(tǒng)一的關(guān)系體現(xiàn)得淋漓盡致。

二、基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)執(zhí)行新政府會(huì)計(jì)制度的必要性

新政府會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一了各事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度計(jì)算基礎(chǔ)，以雙重基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，發(fā)揮了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的雙重功能，實(shí)施平行記賬。根據(jù)雙重基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，可以全面反映財(cái)務(wù)狀況，提高財(cái)務(wù)、預(yù)算管理水平。

在核算內(nèi)容上，新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅保留了通用業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，還新增了不同性質(zhì)行政事業(yè)單位的共性業(yè)務(wù)和事項(xiàng)；在業(yè)務(wù)上，要對(duì)同樣的業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，口徑一致的會(huì)計(jì)處理增強(qiáng)了政府不同部門及不同層級(jí)單位的會(huì)計(jì)信息的可比性，為編制部門決算及部門財(cái)務(wù)報(bào)表奠定了制度基礎(chǔ)；強(qiáng)化財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能，科學(xué)編制權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府財(cái)務(wù)報(bào)告，反映公司的財(cái)務(wù)情況和運(yùn)營情況；提高資產(chǎn)管理水平，提供管控資產(chǎn)使用的依據(jù)，明確資產(chǎn)；特別是固定資產(chǎn)清算處理，預(yù)算控制資金流向等。

三、基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度存在的問題

（一）基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)人員專業(yè)能力不足

首先，基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)屬于事業(yè)單位，財(cái)務(wù)日常核算要求不是很高，而且從事財(cái)務(wù)工作的都是醫(yī)護(hù)人員或行政人員，他們可以勉強(qiáng)完成日常簡單的核算工作，但要完全了解財(cái)務(wù)原理很難。

其次，對(duì)沒有系統(tǒng)學(xué)習(xí)過專業(yè)知識(shí)的財(cái)務(wù)人員來說，在業(yè)務(wù)不多的基層醫(yī)療單位實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度，只要厘清日常業(yè)務(wù)，準(zhǔn)確記賬，最終形成報(bào)表上報(bào)就行了，對(duì)形成的數(shù)據(jù)代表的意義并不清楚。

再次，實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度時(shí)，基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)人員專業(yè)能力不足的問題非常明顯。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算還好，因?yàn)橹皩?shí)施的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度也采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，但預(yù)算會(huì)計(jì)銜接就非常難了，尤其是關(guān)于資金結(jié)存的確認(rèn)。例如，已經(jīng)支付將來需要收回的應(yīng)收款的確認(rèn)，以及已經(jīng)收取將來需要退回的應(yīng)付款的確認(rèn)。這些都需要依靠一定的財(cái)務(wù)知識(shí)，如果識(shí)別不清會(huì)導(dǎo)致銜接不準(zhǔn)，從而使后續(xù)工作出現(xiàn)差錯(cuò)。

最后，基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)人員專業(yè)能力不足，不能從財(cái)務(wù)角度分析問題、實(shí)施財(cái)務(wù)管理，不能給領(lǐng)導(dǎo)當(dāng)好參謀、提出有效的建議，不能從收入的開源與支出的節(jié)流方面對(duì)單位進(jìn)行管理。

（二）基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)信息化程度較低

首先，資金投入不足。一是現(xiàn)在實(shí)行藥品零差價(jià)銷售，財(cái)政投入的基本藥物補(bǔ)助嚴(yán)重不足，基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)處于溫飽邊緣，只能進(jìn)行一般的診療，因?yàn)闆]有多余的資金，醫(yī)療器械的更新?lián)Q代、人才的引進(jìn)都很難；二是基層管理者重視不夠，對(duì)信息化建設(shè)的認(rèn)識(shí)存在誤區(qū)，認(rèn)為信息化建設(shè)屬于高端醫(yī)療機(jī)構(gòu)，對(duì)基層不適用，會(huì)浪費(fèi)資金。

其次，基層信息化使用程度較低。一是基層人員年齡偏大，接受新事物的速度慢，使用時(shí)出現(xiàn)的差錯(cuò)多，抵觸情緒比較強(qiáng)烈；二是現(xiàn)在的信息化平臺(tái)多，未進(jìn)行整合，各成體系，使用數(shù)據(jù)不相關(guān)，導(dǎo)致技術(shù)水平本就不高的基層人員無所適從。

目前，在信息化技術(shù)方面，醫(yī)療和公共衛(wèi)生對(duì)其的使用有限，公共衛(wèi)生領(lǐng)域的信息化程度相對(duì)較高，基本實(shí)現(xiàn)了信息化，但公開率不高。

（三）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行存在困難

首先，預(yù)算中的資金余額確認(rèn)后，預(yù)算會(huì)計(jì)很難確定資金結(jié)存余額。交易、庫存物資、專用基金等科目都要進(jìn)行追溯調(diào)整，明確是否是非財(cái)政非專項(xiàng)資金，整個(gè)調(diào)整過程非常復(fù)雜。交易款項(xiàng)歷史賬面不明確，再加上人員變動(dòng)，一些情況已無法調(diào)查，調(diào)整工作不僅任務(wù)量大，而且準(zhǔn)確度低。

其次，固定資產(chǎn)折舊費(fèi)和無形資產(chǎn)攤銷影響本期結(jié)算，不能完全反映本期實(shí)際財(cái)務(wù)狀況。另外，基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)在公共衛(wèi)生費(fèi)用科目中，沒有設(shè)置固定資產(chǎn)折舊費(fèi)明細(xì)，公共衛(wèi)生部門占用的資產(chǎn)折舊費(fèi)只能計(jì)算在醫(yī)療活動(dòng)費(fèi)用里，導(dǎo)致醫(yī)療費(fèi)用和公共衛(wèi)生費(fèi)用的數(shù)據(jù)無法完全體現(xiàn)各自的實(shí)際狀況。

最后，在雙重功能、雙重報(bào)告的計(jì)算模式中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)使用的計(jì)算方式不同，因此收入、費(fèi)用確認(rèn)存在差異。

四、基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)落實(shí)新政府會(huì)計(jì)制度的方法

（一）加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員隊(duì)伍建設(shè)

首先，在崗的財(cái)務(wù)人員每年要定期參與提高業(yè)務(wù)水平的培訓(xùn)。每年的繼續(xù)教育是很好的提升水平的平臺(tái)，但是在基層的適用率不高，人們僅僅抱著完成任務(wù)的想法，平臺(tái)可以增加一些操作性強(qiáng)的基礎(chǔ)課程。

其次，基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)要適度提高財(cái)務(wù)人員招聘門檻。財(cái)務(wù)崗位有專業(yè)人員或經(jīng)過培訓(xùn)考試取得財(cái)務(wù)從業(yè)資格的人員，要適度提高招聘門檻，因?yàn)樨?cái)務(wù)人員的工作不只是日常記賬，還要參與財(cái)務(wù)管理、協(xié)調(diào)各個(gè)部門、掌控風(fēng)險(xiǎn)等。

最后，培養(yǎng)復(fù)合型人才。財(cái)務(wù)管理要由事后向事前、事中轉(zhuǎn)變，因此財(cái)務(wù)人員既要懂財(cái)務(wù)管理，又要懂基層衛(wèi)生管理，必須加強(qiáng)對(duì)相關(guān)知識(shí)的培訓(xùn)學(xué)習(xí)。

（二）提升信息化水平

隨著會(huì)計(jì)電算化的發(fā)展，財(cái)務(wù)信息化進(jìn)程不斷深入，提升信息化水平尤為重要，尤其在新政府會(huì)計(jì)制度背景下的雙重功能、雙重基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)信息化方面，固定資產(chǎn)折舊的提取，財(cái)務(wù)報(bào)表、預(yù)算報(bào)表、決算報(bào)表的編制等，必須實(shí)現(xiàn)信息化。如果還是使用手工記賬，那么新的政府會(huì)計(jì)制度將無法落實(shí)。

（三）提升實(shí)務(wù)操作水平

首先，簡單確認(rèn)預(yù)算中的資金余額。預(yù)算會(huì)計(jì)以實(shí)現(xiàn)收款為基礎(chǔ)，資金余額以反映單位實(shí)際擁有的資金為目的。要確認(rèn)資金的初始余額，首先要確認(rèn)非財(cái)政支出余額。從兩個(gè)角度獲得資金余額，進(jìn)行相互驗(yàn)算，結(jié)果要一致，否則就不對(duì)，然后根據(jù)調(diào)整后的金額進(jìn)行登記。用任何一種方法計(jì)算出非財(cái)政支出余額后，都要再加上財(cái)政支出結(jié)轉(zhuǎn)/余額加上非財(cái)政支出結(jié)轉(zhuǎn)和專用余額，最終獲得預(yù)算中的資金余額。

其次，避免重復(fù)支出折舊，細(xì)分折舊科目。為了避免重復(fù)支出，在折舊固定資產(chǎn)時(shí)要分別核算，即2019年1月1日以前購買的固定資產(chǎn)，因之前購買計(jì)算時(shí)已經(jīng)投入支出，當(dāng)時(shí)已經(jīng)進(jìn)入了當(dāng)年盈余，其成本與固定基金相同，在新政府會(huì)計(jì)制度中，固定基金并入新制度下的累計(jì)盈余—醫(yī)療盈余合計(jì)，所以這部分固定資產(chǎn)折舊時(shí)，應(yīng)該抵消累計(jì)盈余中的醫(yī)療盈余，對(duì)新購入的固定資產(chǎn)折舊；計(jì)算本期費(fèi)用，結(jié)轉(zhuǎn)后進(jìn)入本期收益，實(shí)現(xiàn)在此期間應(yīng)分擔(dān)的固定資產(chǎn)成本。同時(shí)，在業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用的公共衛(wèi)生費(fèi)用中，添加固定資產(chǎn)折舊費(fèi)和無形資產(chǎn)折舊費(fèi)的明細(xì)項(xiàng)目，能使會(huì)計(jì)結(jié)算數(shù)據(jù)更加貼近實(shí)際。

最后，完善制定差異調(diào)節(jié)表的方法。之所以有差異，是因?yàn)閮深悤?huì)計(jì)核算方式不同。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的權(quán)責(zé)發(fā)生制、預(yù)算會(huì)計(jì)的收付實(shí)現(xiàn)制，加上貨幣資金的收支不同，造成了差異。在實(shí)際業(yè)務(wù)中，兩者的聯(lián)系就是差異調(diào)節(jié)表，因此需要編制差異調(diào)節(jié)表，這是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)相互銜接的另一個(gè)體現(xiàn)。

差異調(diào)節(jié)在實(shí)際業(yè)務(wù)中存在6種情況。第一種情況是患者已享受醫(yī)療服務(wù)，但未繳納費(fèi)用，財(cái)務(wù)上因?yàn)闄?quán)力責(zé)任已經(jīng)完成應(yīng)該確認(rèn)收入，但預(yù)算核算上因?yàn)闆]有收到資金不能確認(rèn)收入。第二種情況是在結(jié)算的下一個(gè)周期，患者把欠費(fèi)還了，對(duì)于這種情況，財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)上已確認(rèn)完成收入，收到資金與本期無關(guān)，但預(yù)算按照收付實(shí)現(xiàn)應(yīng)該確認(rèn)收入；再有就是預(yù)收住院患者押金，收到資金預(yù)算即確認(rèn)收入，而財(cái)務(wù)因權(quán)責(zé)和義務(wù)沒有完成，不能確認(rèn)收入。第三種情況是購買固定資產(chǎn)或庫存物資，財(cái)務(wù)上確認(rèn)資產(chǎn)，不確認(rèn)費(fèi)用，而預(yù)算確認(rèn)預(yù)算支出。第四種情況是庫存物資的消耗，財(cái)務(wù)上確認(rèn)為費(fèi)用，因沒有涉及資金，預(yù)算不確認(rèn)預(yù)算支出。第五種情況是對(duì)于支付欠款，財(cái)務(wù)支付往來款，而預(yù)算涉及資金支出，要確認(rèn)預(yù)算支出。第六種情況是固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷，財(cái)務(wù)上確認(rèn)費(fèi)用，預(yù)算不作處理。這些情況都是財(cái)務(wù)和預(yù)算核算不同，或資金結(jié)算時(shí)間不同導(dǎo)致的。只有理清這幾種差異的形成原因，運(yùn)用財(cái)務(wù)軟件等手段，才能有效編制差異調(diào)節(jié)表。

五、結(jié)語

新政府會(huì)計(jì)制度下的會(huì)計(jì)核算采用新的會(huì)計(jì)核算方式。在核算過程中，會(huì)遇到以前沒有出現(xiàn)過的業(yè)務(wù)處理方式，這對(duì)財(cái)務(wù)人員來說是一個(gè)挑戰(zhàn)。對(duì)新政府會(huì)計(jì)制度的運(yùn)用不是一蹴而就的，在實(shí)施過程中，問題是不可避免的，而且基層財(cái)務(wù)人員專業(yè)素質(zhì)不高、會(huì)計(jì)核算能力不強(qiáng)、對(duì)政策及業(yè)務(wù)的把控能力有限，因此要對(duì)基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)人員進(jìn)行系統(tǒng)的、專業(yè)的會(huì)計(jì)培訓(xùn)，使其盡快熟悉新政府會(huì)計(jì)制度的科目名稱和科目相關(guān)的意義，完善計(jì)算程序，特別要不斷完善財(cái)務(wù)軟件、會(huì)計(jì)信息，一些問題人工很難解決，但可以通過信息化建設(shè)輕松解決，特別是差異表調(diào)整、固定資產(chǎn)折舊等。在常規(guī)業(yè)務(wù)方面，可以統(tǒng)一核算標(biāo)準(zhǔn)，做出統(tǒng)一的模板，這對(duì)業(yè)務(wù)水平不高的基層財(cái)務(wù)人員比較實(shí)用。統(tǒng)一不同行業(yè)的計(jì)算口徑，有利于對(duì)不同行業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r進(jìn)行橫向或縱向比較，有利于政府進(jìn)行總體調(diào)控。