管理會計(jì)在行政事業(yè)單位的應(yīng)用策略

作者簡介：張潔（1972— ），女，漢族，河北滄州人。主要研究方向：財(cái)務(wù)管理。

摘 要：管理會計(jì)是社會經(jīng)濟(jì)高度發(fā)展后，為適應(yīng)管理現(xiàn)代化、精細(xì)化要求應(yīng)運(yùn)而生的產(chǎn)物，是現(xiàn)代管理的重要工具。文章闡述了管理會計(jì)在我國行政事業(yè)單位中應(yīng)用的必要性和可行性，并針對目前行政事業(yè)單位中管理會計(jì)應(yīng)用的現(xiàn)狀提出了一些應(yīng)用策略，以期望能夠?yàn)楣芾頃?jì)在我國行政事業(yè)單位的具體應(yīng)用提供一些思路和借鑒。

關(guān)鍵詞：管理會計(jì);行政事業(yè)單位;新政府會計(jì)制度

管理會計(jì)是會計(jì)的一個重要分支，也稱為“分析報(bào)告會計(jì)”。它主要服務(wù)于單位的內(nèi)部管理，通過運(yùn)用一定的工具技術(shù)方法，利用相關(guān)聯(lián)的信息為單位的規(guī)劃、決策、控制和評價(jià)等方面提供信息支持和保障。近年來財(cái)政部下發(fā)了一系列關(guān)于推進(jìn)管理會計(jì)實(shí)施的體系建設(shè)的指導(dǎo)意見和管理會計(jì)政策指引，為管理會計(jì)的在我國的應(yīng)用發(fā)展明確了要求和方向。

一、管理會計(jì)在行政事業(yè)單位應(yīng)用的必要性與可行性

（一）我國社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展和現(xiàn)代財(cái)政制度建設(shè)的要求

改革開放四十多年來，企業(yè)率先開啟了管理會計(jì)的廣泛應(yīng)用并已初見成效。行政事業(yè)單位，尤其是具有項(xiàng)目、經(jīng)營、科研等業(yè)務(wù)或職能的行政事業(yè)單位，在單位規(guī)劃、項(xiàng)目決策和預(yù)算管理、績效評價(jià)等方面對管理會計(jì)的需求也逐漸顯現(xiàn)出來。

管理會計(jì)的應(yīng)用將會大大改善行政事業(yè)單位的內(nèi)部管理，提高行政事業(yè)單位管理的水平，提升各項(xiàng)財(cái)政資金和公共資源配置的科學(xué)性，促進(jìn)行政事業(yè)單位公共管理服務(wù)水平的提升，從而為行政事業(yè)單位更好地滿足社會公益需求，推動政府制度體系的科學(xué)化、現(xiàn)代化發(fā)揮重要作用。

（二）國家層面的政策指引明確了管理會計(jì)的發(fā)展方向

財(cái)政部為了貫徹落實(shí)十八大和十八屆三中全會關(guān)于推進(jìn)會計(jì)強(qiáng)國戰(zhàn)略的精神，多次出臺有關(guān)文件，為管理會計(jì)的在我國行政事業(yè)單位的進(jìn)一步應(yīng)用和發(fā)展指出了明確的方向和具體的路徑。

（三）新政府會計(jì)制度的實(shí)施提供了重要的會計(jì)核算基礎(chǔ)

2019年1月1日起，我國行政事業(yè)單位全部實(shí)行財(cái)務(wù)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)并行的新政府會計(jì)制度。新政府會計(jì)制度中各行政事業(yè)單位會計(jì)制度的統(tǒng)一、財(cái)務(wù)會計(jì)功能的強(qiáng)化和基建并入大賬統(tǒng)一核算等會計(jì)政策變化，以及對于各項(xiàng)行政事業(yè)單位資產(chǎn)、負(fù)債核算范圍的擴(kuò)大和科目的分類細(xì)化設(shè)置，使得行政事業(yè)單位的會計(jì)核算更加得全面、科學(xué)與合理，從而為管理會計(jì)在行政事業(yè)單位的實(shí)施和運(yùn)用提供了重要的會計(jì)核算基礎(chǔ)。

（四）全面預(yù)算績效對管理會計(jì)應(yīng)用起到推動促進(jìn)作用

2015年，新預(yù)算法明確各級預(yù)算應(yīng)當(dāng)“講求績效”的績效管理意見。2018年，財(cái)預(yù)【2018】167號《中共中央國務(wù)院關(guān)于全面預(yù)算績效管理的意見》提出要加快建成綜合全面的預(yù)算績效管理體系，實(shí)現(xiàn)預(yù)算績效管理的全方位、全過程和全覆蓋，從而促進(jìn)財(cái)政資源配置效率和使用效益的提高，增強(qiáng)政府的公信力和執(zhí)行力。全面預(yù)算績效管理的實(shí)施對象不是只限于項(xiàng)目預(yù)算和轉(zhuǎn)移支付的資金使用情況，而是強(qiáng)調(diào)對于政府財(cái)政運(yùn)行政策和部門整體預(yù)算情況的績效管理;這就要求各部門必須不斷加強(qiáng)單位預(yù)算的績效管理，推動提高單位整體績效水平;意見要求深化政策和項(xiàng)目預(yù)算績效的管理，對于中長期重大政策和項(xiàng)目實(shí)行全周期的績效跟蹤問效，對于新增重大政策、項(xiàng)目以及轉(zhuǎn)移支付要開展事前評估和論證，對其績效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度和預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度實(shí)行過程監(jiān)控、開展多維度績效評價(jià);建立重點(diǎn)民生和重大專項(xiàng)績效評價(jià)常態(tài)化機(jī)制。

以上這些政策要求，對行政事業(yè)單位的整體管理水平提出了更高層次的要求，而充分利用管理會計(jì)這一現(xiàn)代管理工具將會非常有助于行政事業(yè)單位全面預(yù)算績效管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（五）內(nèi)部控制建設(shè)為管理會計(jì)提供了制度體系保證

2014年1月1日起，《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》在我國行政事業(yè)單位范圍內(nèi)全面實(shí)施，各行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系逐步建立和完善。內(nèi)控組織架構(gòu)、工作機(jī)制、決策機(jī)制、協(xié)調(diào)機(jī)制逐步建立，現(xiàn)代信息科技手段逐步被運(yùn)用，一系列單位內(nèi)部制度制訂、工作程序規(guī)范、事中監(jiān)督控制、事后績效評價(jià)等制度體系逐步建立健全，從而為管理會計(jì)在行政事業(yè)單位的應(yīng)用奠定了制度基礎(chǔ)保障。

二、管理會計(jì)在行政事業(yè)單位的應(yīng)用現(xiàn)狀

（一）單位領(lǐng)導(dǎo)層缺乏對管理會計(jì)理念的認(rèn)識和重視

由于行政事業(yè)單位具有履行政府職能的任務(wù)，其資金大多數(shù)來源于財(cái)政撥款。傳統(tǒng)上對于財(cái)政性資金的使用，一般更加注重社會效益和資金使用的合法合規(guī)性，而較少關(guān)注其經(jīng)濟(jì)效益和資金使用效率。雖然十八大提出了建設(shè)現(xiàn)代財(cái)政制度和現(xiàn)代化管理體系的重要政策方向，但觀念的轉(zhuǎn)變和知識的學(xué)習(xí)和應(yīng)用還需要一定的時(shí)間和過程。由于傳統(tǒng)知識體系和觀念的慣性使然，目前各層級行政事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)對現(xiàn)代化管理體系建設(shè)還沒有深刻的認(rèn)識和高度的重視，對于管理會計(jì)的理念不強(qiáng)、概念模糊，對于管理會計(jì)在現(xiàn)代化管理中的實(shí)際應(yīng)用的作用和意義不了解，從而直接影響管理會計(jì)在行政事業(yè)單位的應(yīng)用和作用的發(fā)揮。

（二）財(cái)務(wù)人員缺乏管理會計(jì)的經(jīng)驗(yàn)

長期以來，行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會計(jì)工作一般僅限于傳統(tǒng)上意義上的報(bào)賬、記賬與核算功能，財(cái)務(wù)人員工作中幾乎從沒有接觸過管理會計(jì)的運(yùn)用和學(xué)習(xí)，因而非常缺乏管理會計(jì)的知識和經(jīng)驗(yàn)。同時(shí)，由于行政事業(yè)單位性質(zhì)和編制定額等條件的限制，還有一些行政事業(yè)存在著會計(jì)崗位人員由非會計(jì)專業(yè)人員擔(dān)任的情況?？傮w來看，行政事業(yè)單位的會計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)相對不高。

（三）管理會計(jì)的應(yīng)用環(huán)境不完備

管理會計(jì)的應(yīng)用除了要有一定的社會經(jīng)濟(jì)市場條件、行業(yè)發(fā)展要求、法律政策支持等外部環(huán)境支持，還應(yīng)具備一定的單位內(nèi)部管理會計(jì)應(yīng)用所需的文化環(huán)境、組織環(huán)境、制度環(huán)境、信息系統(tǒng)等內(nèi)部環(huán)境的支持。就目前我國行政事業(yè)單位實(shí)際情況看來，單位內(nèi)部環(huán)境的建設(shè)方面還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠完備。

1.文化環(huán)境

管理會計(jì)的應(yīng)用，需要單位全員都應(yīng)具有管理會計(jì)理念和應(yīng)用意識，需要全員參與、支持配合管理會計(jì)的應(yīng)用。而目前行政事業(yè)單位從領(lǐng)導(dǎo)層到財(cái)務(wù)層對管理會計(jì)理念都知之甚少，更何況業(yè)務(wù)部門人員和其他部門人員，就更加沒有管理會計(jì)的概念理念了。沒有全員參與和支持管理會計(jì)應(yīng)用的文化應(yīng)用環(huán)境，也就不會把實(shí)際工作中的要求轉(zhuǎn)化為對管理會計(jì)應(yīng)用的具體需求。

2.組織環(huán)境

在組織體系建設(shè)環(huán)境方面，各行政事業(yè)單位普遍沒有設(shè)立管理會計(jì)崗位，也沒有配備可以勝任單位管理會計(jì)工作的管理會計(jì)人員。

3.制度環(huán)境

行政事業(yè)單位目前在風(fēng)險(xiǎn)管理制度、資產(chǎn)管理制度以及財(cái)務(wù)管理制度和預(yù)算績效管理制度等制度建設(shè)方面普遍還不夠健全和完善，與管理會計(jì)應(yīng)用所需的制度環(huán)境還存在著較大差距。

4.信息系統(tǒng)

我國行政事業(yè)單位在科學(xué)有效利用信息技術(shù)化手段，支撐管理會計(jì)信息收集、整理和分析應(yīng)用的信息化建設(shè)和技術(shù)手段應(yīng)用方面也普遍不足。

三、行政事業(yè)單位加強(qiáng)管理會計(jì)應(yīng)用的策略

（一）財(cái)政部門應(yīng)加強(qiáng)組織管理會計(jì)應(yīng)用的宣傳培訓(xùn)

一方面，可以通過組織由各行政事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)層和會計(jì)人員參加的會議宣傳活動，介紹宣傳管理會計(jì)在行政事業(yè)單位勢在必行的應(yīng)用形式和觀念理念，以及管理會計(jì)能夠在行政事業(yè)單位管理中所能發(fā)揮的重要作用，從而加強(qiáng)各單位人員對于管理會計(jì)應(yīng)用的認(rèn)識和重視程度;另一方面，要加強(qiáng)財(cái)務(wù)會計(jì)人員對于管理會計(jì)理論知識和實(shí)務(wù)實(shí)踐的學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，搭建起由管理會計(jì)專家指導(dǎo)和答疑的學(xué)習(xí)溝通渠道，解決管理會計(jì)在實(shí)際應(yīng)用過程中出現(xiàn)的一些工具方法和理論應(yīng)用等方面的問題。同時(shí)，財(cái)政部門還應(yīng)為管理會計(jì)在行政事業(yè)單位各方面的應(yīng)用范圍、標(biāo)準(zhǔn)、時(shí)限等做出具體化、階段化和步驟化的明確要求，以督促各行政事業(yè)單位盡快將管理會計(jì)的應(yīng)用落地實(shí)施。

（二）建立健全內(nèi)控制度，積極構(gòu)建管理會計(jì)應(yīng)用的組織體系

各行政事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)層要轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)管理觀念和管理模式，深刻領(lǐng)會十八大關(guān)于建設(shè)現(xiàn)代財(cái)政制度和推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的目標(biāo)精神內(nèi)涵，以積極地態(tài)度適應(yīng)現(xiàn)代單位管理精細(xì)化、科學(xué)化、現(xiàn)代化的管理要求，盡快督促建立健全本單位的各項(xiàng)內(nèi)部管理制度，包括預(yù)算決算制度、會計(jì)基礎(chǔ)核算制度、單位風(fēng)險(xiǎn)管理制度、財(cái)務(wù)管理制度、資產(chǎn)管理制度等。為單位科學(xué)化現(xiàn)代化管理構(gòu)建起制度基礎(chǔ)和保證條件。同時(shí)要根據(jù)單位自身的業(yè)務(wù)形式、業(yè)務(wù)規(guī)模以及對單位管理的具體需求情況，構(gòu)建管理會計(jì)組織體系，為管理會計(jì)的應(yīng)用構(gòu)建有力的組織體系保障。

（三）強(qiáng)化財(cái)務(wù)人員管理會計(jì)的學(xué)習(xí)培訓(xùn)，提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)水平

目前，行政事業(yè)單位全面實(shí)施新政府會計(jì)制度已經(jīng)超過兩個會計(jì)年度了，財(cái)務(wù)人員一般應(yīng)對新政府會計(jì)制度的各項(xiàng)會計(jì)政策準(zhǔn)則和核算方法都已經(jīng)掌握并較為熟練了。在此基礎(chǔ)之上，各行政事業(yè)單位要在積極參與財(cái)政部門組織的各項(xiàng)學(xué)習(xí)培訓(xùn)及經(jīng)驗(yàn)交流的同時(shí)，還應(yīng)著重組織并提供本單位財(cái)務(wù)人員對于管理會計(jì)知識體系和工具方法的全面性、系統(tǒng)性的學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，提升財(cái)務(wù)會計(jì)人員專業(yè)能力，為管理會計(jì)在單位管理中發(fā)揮重要作用培養(yǎng)人才基礎(chǔ)。

在條件允許的情況下，各行政事業(yè)單位盡可能選用具有專業(yè)背景的財(cái)務(wù)會計(jì)人員，以適應(yīng)現(xiàn)代化管理的要求。原有財(cái)務(wù)會計(jì)人員也應(yīng)該轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)觀念，培養(yǎng)自己與時(shí)俱進(jìn)、不斷學(xué)習(xí)的精神，把管理會計(jì)知識理念學(xué)好弄通的同時(shí)，還要勤于思考、充分了解單位領(lǐng)導(dǎo)層的管理決策需求，加強(qiáng)與業(yè)務(wù)部門的溝通協(xié)調(diào)，結(jié)合本單位行業(yè)業(yè)務(wù)實(shí)際情況，適應(yīng)單位管理具體需求，做業(yè)財(cái)融合的管理會計(jì)人才，充分發(fā)揮出管理會計(jì)在單位規(guī)劃、決策、控制、績效管理等方面的重要作用。

（四）建立業(yè)財(cái)融合的現(xiàn)代信息系統(tǒng)支持

管理會計(jì)信息的提煉基礎(chǔ)復(fù)雜而繁瑣，須借助現(xiàn)代化信息技術(shù)手段，才能實(shí)現(xiàn)對相關(guān)信息的收集、整理、加工和分析報(bào)告，實(shí)現(xiàn)快捷有效地為單位的管理需求提供精細(xì)化、科學(xué)化的信息支持。行政事業(yè)單位要有效利用信息技術(shù)手段，結(jié)合本單位具體情況，整合和優(yōu)化管理會計(jì)工作流程，建立起業(yè)務(wù)系統(tǒng)和財(cái)務(wù)系統(tǒng)的有機(jī)融合的信息系統(tǒng)，設(shè)置好初始管理模塊和不同層次和不同功能的指標(biāo)體系，實(shí)現(xiàn)信息的集中統(tǒng)一管理和財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)信息到管理會計(jì)信息自動生成的信息系統(tǒng)支持。

（五）與單位管理實(shí)際相結(jié)合，充分發(fā)揮管理會計(jì)的效果作用

管理會計(jì)作為現(xiàn)代化的管理工具，應(yīng)以行政事業(yè)單位的戰(zhàn)略職能規(guī)劃為導(dǎo)向，促進(jìn)行政事業(yè)單位各項(xiàng)職能業(yè)務(wù)的健康科學(xué)和可持續(xù)發(fā)展，其應(yīng)用對象可以是行政事業(yè)單位本身，也可以是單位內(nèi)部設(shè)置的某個責(zé)任中心。要把管理會計(jì)的應(yīng)用嵌入到行政事業(yè)單位的各個相關(guān)的領(lǐng)域、層次和環(huán)節(jié)中。要以單位業(yè)務(wù)職能流程為基礎(chǔ)，利用科學(xué)優(yōu)化的工具方法，將單位財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)等方面有機(jī)融合起來，在單位戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理等方面都能夠發(fā)揮出重要的作用。

1.戰(zhàn)略決策方面

行政事業(yè)單位在制定和實(shí)施單位的長期發(fā)展規(guī)劃、重大任務(wù)目標(biāo)和對單位整體、內(nèi)部部門、業(yè)務(wù)活動進(jìn)行績效管理時(shí)可以采用管理會計(jì)中戰(zhàn)略地圖法和平衡記分卡法，進(jìn)行科學(xué)合理的戰(zhàn)略決策管理。

2.預(yù)算管理方面

行政事業(yè)單位可以根據(jù)預(yù)算項(xiàng)目的時(shí)間跨度、基礎(chǔ)變化、業(yè)務(wù)量、作業(yè)流程、經(jīng)費(fèi)水平及項(xiàng)目績效是否可量化等實(shí)際情況，選擇適合的滾動預(yù)算、零基預(yù)算、彈性預(yù)算、作業(yè)預(yù)算、增量預(yù)算或績效預(yù)算等工具方法編制預(yù)算;通過決算比較分析、趨勢分析、比率分析、結(jié)構(gòu)分析、因素分析等方法，找出決算與預(yù)算差異產(chǎn)生的原因，采用與同行業(yè)、同層級部門的橫向比較、與歷史年份的縱向比較和與先進(jìn)部門單位的對標(biāo)比較等多維度分析方法做出決算評價(jià)，并提出應(yīng)對措施和解決建議，發(fā)揮決算對預(yù)算的反映和促進(jìn)作用。

3.績效管理方面

行政事業(yè)單位可以根據(jù)財(cái)政部門、主管部門等規(guī)定選用通用的、共性的績效指標(biāo)體系，也可以根據(jù)具體的績效評價(jià)對象和績效目標(biāo)，設(shè)計(jì)適合本單位業(yè)務(wù)職能特點(diǎn)或本項(xiàng)目、本部門的特別指標(biāo)。

行政事業(yè)單位的績效管理中還可以采用平衡計(jì)分卡法，從產(chǎn)出維度、客戶維度、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度、學(xué)習(xí)與成長維度進(jìn)行合理的指標(biāo)和權(quán)重的設(shè)置，對績效評價(jià)對象從財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)目標(biāo)、短期和長期目標(biāo)、結(jié)果和過程指標(biāo)幾個方面做出更為科學(xué)合理、促進(jìn)單位可持續(xù)發(fā)展的績效評價(jià)管理。

4.成本管理方面

行政事業(yè)單位在核算單位整體、主要業(yè)務(wù)活動、責(zé)任中心的總成本和單位成本時(shí)，可應(yīng)用完全成本法進(jìn)行成本管理;對于經(jīng)常性項(xiàng)目，可制定成本目標(biāo)，分類分項(xiàng)地制定標(biāo)準(zhǔn)成本，應(yīng)用標(biāo)準(zhǔn)成本法進(jìn)行成本管理;對于業(yè)務(wù)復(fù)雜、間接費(fèi)用比重較大的項(xiàng)目時(shí)，可選用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算、分析、控制和考核管理。

總之，行政事業(yè)單位只有從領(lǐng)導(dǎo)層到財(cái)務(wù)層再到包括業(yè)務(wù)層在內(nèi)的全體人員都能夠理解把握好管理會計(jì)的重要意義和作用，并結(jié)合實(shí)際情況，不斷探索適合本單位或部門管理要求的具體方法，把管理會計(jì)的應(yīng)用落到實(shí)處，使其真正發(fā)揮出對于單位管理的各方面、各層級的重要作用，才能實(shí)現(xiàn)管理會計(jì)在行政事業(yè)單位真正意義上的應(yīng)用目標(biāo)。

四、結(jié)語

隨著我國社會經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和國家治理精細(xì)化、現(xiàn)代化需求的不斷提升，學(xué)習(xí)和重視管理會計(jì)的應(yīng)用，發(fā)揮其作為現(xiàn)代化管理重要手段的作用，適應(yīng)國家對于行政事業(yè)單位提出的要向更高層次更高要求管理的發(fā)展要求，管理會計(jì)必將為我國財(cái)政制度現(xiàn)代化和推進(jìn)國家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化做出應(yīng)有的效果和貢獻(xiàn)。

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