電商企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究

黃弘 葉旭柔

摘要：本文選取目前電商領(lǐng)域發(fā)展?jié)摿^大的蘇寧易購為研究對象，通過文獻(xiàn)研究法、案例分析法進(jìn)行歸納總結(jié)。在原有審計(jì)理論基礎(chǔ)上，結(jié)合蘇寧易購自身發(fā)展情況，分析電商企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因并提出相應(yīng)防范對策。

關(guān)鍵詞：電商企業(yè);電商審計(jì);審計(jì)

中國電子商務(wù)企業(yè)的快速發(fā)展和壯大，離不開信息技術(shù)的快速發(fā)展、計(jì)算機(jī)技術(shù)的廣泛普及以及市場經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善和規(guī)范等因素。國家雖然制定了關(guān)于電商企業(yè)的審計(jì)準(zhǔn)則，但是無法在審計(jì)工作中形成詳細(xì)完整的體系，對其進(jìn)行規(guī)范和指導(dǎo)，電子商務(wù)企業(yè)審計(jì)面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)難以識別，無法采取有效的防范

措施。

一、國內(nèi)外研究現(xiàn)狀

Tom Burr（2010）站在內(nèi)部審計(jì)的角度，分析了電子商務(wù)企業(yè)特殊的內(nèi)部控制，認(rèn)為內(nèi)部控制不完善會(huì)導(dǎo)致電商企業(yè)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，缺乏有效性實(shí)施。內(nèi)部審計(jì)人員需要對審計(jì)程序有重新的認(rèn)識，利用新的審計(jì)方法進(jìn)行電子商務(wù)內(nèi)部審計(jì)[1]。Zhang YangYue（2018）認(rèn)為，通過電商平臺進(jìn)行營銷的企業(yè)在逐年遞增。電商企業(yè)因其獨(dú)特性，對審計(jì)產(chǎn)生了很大的影響。它擴(kuò)大了審計(jì)的范圍和內(nèi)容，為審計(jì)注入了新的活力，但同時(shí)也增加了審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)，對審計(jì)工作而言增加了挑戰(zhàn)性。審計(jì)人員在開展審計(jì)工作時(shí)，應(yīng)充分考慮電子商務(wù)行業(yè)的特殊性，既要考慮行業(yè)特點(diǎn)，又要考慮審計(jì)環(huán)境、審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的變化對審計(jì)工作的影響[2]。

白東蕊（2018）以京東為例對電商企業(yè)進(jìn)行分析，分析了電商對審計(jì)的影響，以及電商審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和電商企業(yè)存在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的各種可能原因進(jìn)行了分析，根據(jù)分析結(jié)果對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提出建議[3]。安杰（2019）在論文中分析了電商的特點(diǎn)和電商企業(yè)審計(jì)的必要性;指出了互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下電商企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);通過分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，針對性地提出了互聯(lián)網(wǎng)的大背景條件下的電商企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對方案[4]。楊昕竹、許延明（2019）認(rèn)為，審計(jì)人員在開展電商企業(yè)的審計(jì)活動(dòng)時(shí)，因?yàn)殡娚唐髽I(yè)所具有的獨(dú)特業(yè)務(wù)以及管理特征，會(huì)出現(xiàn)各種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，比較有代表的風(fēng)險(xiǎn)類型有：數(shù)據(jù)不完整、證據(jù)不可靠等[5]。

二、蘇寧易購審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)案例分析

（一）蘇寧易購公司簡介

1.基本信息

蘇寧集團(tuán)有限公司成立于1990年，是中國領(lǐng)先的智能零售服務(wù)提供商。2004年，蘇寧特易購在深交所上市，市值居行業(yè)首位。蘇寧于2010年推出網(wǎng)購平臺，正式進(jìn)入電子商務(wù)市場。2013年更名為蘇寧云商，將O2O模式轉(zhuǎn)變?yōu)椤皩?shí)體店+電商+零售服務(wù)提供商”模式。2018年初，“蘇寧云商”更名為“蘇寧樂購”，正式進(jìn)入O2O模式。截至2020年12月底，蘇寧線下網(wǎng)絡(luò)已覆蓋全國，包括蘇寧商城、蘇寧家樂福、蘇寧零售云、蘇寧極物、蘇寧紅孩子等創(chuàng)新互聯(lián)網(wǎng)店鋪，在國內(nèi)線下網(wǎng)絡(luò)中排名前列。蘇寧走在中國B2C行業(yè)的前列主要是通過自營、開放式、跨平臺運(yùn)營。

2.組織架構(gòu)

蘇寧易購在積極推行現(xiàn)代企業(yè)制度，不斷完善法人治理結(jié)構(gòu)的過程中，一直遵守國家法律法規(guī)和中國證監(jiān)會(huì)有關(guān)規(guī)定要求。

公司通過對一系列規(guī)范性文件和內(nèi)部制度的制定及完善，明確了股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和高級管理人員之間的權(quán)責(zé)范圍和工作程序。同時(shí)公司依照相關(guān)規(guī)定，設(shè)立了董事會(huì)戰(zhàn)略委員會(huì)、董事會(huì)提名委員會(huì)、董事會(huì)薪酬與考核委員會(huì)以及董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)這四個(gè)委員會(huì)。

組織管理方面，持續(xù)強(qiáng)化專業(yè)化經(jīng)營和管理，加快落實(shí)扁平化管理。以“事業(yè)部公司化”的思路搭建組織架構(gòu)，子集團(tuán)進(jìn)一步健全職能管理架構(gòu)，實(shí)現(xiàn)“責(zé)權(quán)利”一體化運(yùn)作;“以小團(tuán)隊(duì)作戰(zhàn)”的模式優(yōu)化授權(quán);以“利潤中心制”的要求細(xì)化管理，加大合伙人模式和加盟模式在線上開放平臺和線下終端的落地;以內(nèi)部市場化為原則，優(yōu)化協(xié)同，充分發(fā)揮各個(gè)部門的力量，激發(fā)組織的經(jīng)營活力。

（二）蘇寧易購審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1.蘇寧易購重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

生產(chǎn)經(jīng)營的過程當(dāng)中存在一定的風(fēng)險(xiǎn)，也就是經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，它可能會(huì)影響到財(cái)務(wù)報(bào)表，這一部分風(fēng)險(xiǎn)也是注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注的，所以經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)該在分析重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)被充分全面的考慮。電商平臺在經(jīng)營的過程當(dāng)中涉及多種經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，具體交易的時(shí)間跨度較長，無法確保完備性，審計(jì)軌跡不夠完善。電商依托于信息技術(shù)，因此存在一定的安全風(fēng)險(xiǎn)，比如說最常見的病毒攻擊，除此之外還包括其他人員私自訪問系統(tǒng)，進(jìn)行不法操作。作為電子商務(wù)企業(yè)的蘇寧易購，同樣面臨著以上經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

據(jù)網(wǎng)經(jīng)社統(tǒng)計(jì)，2016年6月至2021年6月期間，蘇寧易購有大量投資事件，先后投資了米蘭俱樂部、TCL集團(tuán)、恒大地產(chǎn)等，還收購了天天快遞、家樂福等。對外投資金額巨大，增加公司財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，也使經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)增加。當(dāng)企業(yè)面臨財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊的風(fēng)險(xiǎn)也就更高。

2.蘇寧易購檢查風(fēng)險(xiǎn)

（1）審計(jì)人員綜合能力欠缺

電子商務(wù)企業(yè)是以計(jì)算機(jī)系統(tǒng)和云計(jì)算技術(shù)為依托開展的經(jīng)營活動(dòng)。因此相較于傳統(tǒng)企業(yè)審計(jì)，審計(jì)人員在對電子商務(wù)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，除了需要關(guān)注該企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境，評估控制風(fēng)險(xiǎn)和固有風(fēng)險(xiǎn)，還需要進(jìn)一步評估網(wǎng)絡(luò)安全風(fēng)險(xiǎn)，這包括電子商務(wù)信息管理系統(tǒng)、蘇寧SAP系統(tǒng)等。目前電商審計(jì)流程還不完善，審計(jì)人員在缺乏專業(yè)IT審計(jì)知識的情況下，無法對信息系統(tǒng)的安全性、穩(wěn)定性和有效性進(jìn)行合理評估。電子商務(wù)企業(yè)審計(jì)人員專業(yè)勝任能力不足，無法將相關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的范圍內(nèi)，從而加重了審計(jì)

風(fēng)險(xiǎn)。

（1）審計(jì)軟件應(yīng)用性不強(qiáng)

普華永道所用的審計(jì)軟件是與軟件供應(yīng)商聯(lián)合研究的軟件Aura，普華永道的注冊會(huì)計(jì)師深入審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)，其并沒有完全適用于蘇寧易購的審計(jì)軟件。因此，在蘇寧易購審計(jì)的過程中，注冊會(huì)計(jì)師一般需要親力親為，面對業(yè)務(wù)量龐大的蘇寧易購，會(huì)導(dǎo)致審計(jì)效率低下，審計(jì)質(zhì)量不能保證。除此之外，在實(shí)際開展審計(jì)工作時(shí)，使用不匹配的審計(jì)軟件也很難保證審計(jì)效率。不實(shí)用的審計(jì)軟件只能在審計(jì)過程中起到稍微的輔助作用，很多審計(jì)軟件功能比較單一，操作的過程過于繁瑣，導(dǎo)致軟件沒有人工的效率高，對提高審計(jì)效率沒有起到作用。

（三）蘇寧易購審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成因

1.重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)成因

對于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)中的控制風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)內(nèi)部控制的有效性對整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的影響是非常大的。與傳統(tǒng)企業(yè)內(nèi)部控制相比，電商環(huán)境下內(nèi)控還要額外關(guān)注數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)和電商交易系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和運(yùn)行。對于蘇寧易購而言，這兩個(gè)系統(tǒng)本身就是多樣、復(fù)雜的，其系統(tǒng)的數(shù)據(jù)可能會(huì)被攔截、篡改、不當(dāng)獲取，同時(shí)，對于其不相容崗位更多、更復(fù)雜，其職責(zé)分離、崗位分工等控制更為復(fù)雜，這些因素使得公司的控制風(fēng)險(xiǎn)不斷增加。

2.檢查風(fēng)險(xiǎn)成因

蘇寧易購的顧客主要通過第三方支付平臺進(jìn)行支付，這使得審計(jì)人員很難判斷交易發(fā)生的真實(shí)性，款項(xiàng)收付的準(zhǔn)確性等。在增加審計(jì)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，增加了檢查風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，電商企業(yè)一般交易量巨大，會(huì)計(jì)信息量巨大，如果沒有匹配的審計(jì)軟件，光是依靠會(huì)計(jì)師人工審計(jì)，難以確定抽查樣本數(shù)量上的合理性。傳統(tǒng)注冊會(huì)計(jì)師要在其中篩選取得真實(shí)有效的數(shù)據(jù)，可以說是一項(xiàng)非常艱巨的

任務(wù)。

三、防范電商企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的建議

（一）重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)防范措施

電商系統(tǒng)往往交易量過大、高度自動(dòng)化、含有審計(jì)軌跡的電子證據(jù)未被保留下來，想要將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平控制在可接受的范圍內(nèi)，僅依靠實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序是達(dá)不到目的的，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測試。電子商務(wù)企業(yè)目前面臨業(yè)務(wù)種類日益復(fù)雜、業(yè)務(wù)規(guī)模呈現(xiàn)幾何增長、高度信息化等情況，僅使用傳統(tǒng)審計(jì)方法的話，局限性很大。因此，對于電商企業(yè)的審計(jì)，應(yīng)當(dāng)采用數(shù)據(jù)分析審計(jì)方法。

為了證明交易活動(dòng)確實(shí)發(fā)生，以及收入的真實(shí)性，沒有出現(xiàn)造假行為，就需要對電商企業(yè)日常的采購、銷售生成的訂購單和銷售發(fā)票以及記賬憑證進(jìn)行審核查證。在對電商企業(yè)的銷售和收款環(huán)節(jié)的審查中，主要是對主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款進(jìn)行審計(jì)，并對收入進(jìn)行截止性測試，來確認(rèn)收入記錄的會(huì)計(jì)期間是否正確，而對電商企業(yè)的收入截止主要是查看網(wǎng)絡(luò)的交易時(shí)間，來確認(rèn)收入。在對電商企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，著重關(guān)注應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)，對于固定資產(chǎn)之類的數(shù)據(jù)可以適當(dāng)簡化其審計(jì)程序，因?yàn)閷τ陔娚潭裕淙粘＝?jīng)營活動(dòng)主要集中在網(wǎng)絡(luò)交易平臺上，固定資產(chǎn)并不會(huì)太多。

四、結(jié)束語

本文在運(yùn)用前人研究成果的基礎(chǔ)上，從重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)兩方面分析了電商企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并從這兩方面對其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的成因進(jìn)行了分析。通過研究，本文得出以下幾點(diǎn)結(jié)論：

①與傳統(tǒng)企業(yè)相比，電子商務(wù)企業(yè)的憑證具有無紙化、數(shù)字化特點(diǎn)，網(wǎng)上銷售實(shí)行無條件銷售退貨，電子支付方式多種多樣。

②電商環(huán)境下產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的原因主要包括：無法充分獲取審計(jì)證據(jù)、審計(jì)技術(shù)方法的不恰當(dāng)、審計(jì)程序的不恰當(dāng)、注冊會(huì)計(jì)師綜合能力不足等。

③在電商環(huán)境下，注冊會(huì)計(jì)師要優(yōu)化防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的措施。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)該從自身層面入手，加大對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識，并從企業(yè)層面充分識別與評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。注冊會(huì)計(jì)師只有充分地了解電商企業(yè)及其所處的環(huán)境，才能設(shè)計(jì)并執(zhí)行恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，并通過審計(jì)技術(shù)方法的創(chuàng)新，確保審計(jì)過程中獲取審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，保證審計(jì)工作質(zhì)量。

經(jīng)過上述研究發(fā)現(xiàn)，電子商務(wù)企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大。因此，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)對該問題給予高度重視。雖然這種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不能被徹底消除或避免，但必須對其進(jìn)行防范，降低這種風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生概率，規(guī)避其產(chǎn)生的不良影響，更好地維護(hù)各利益相關(guān)者權(quán)益。

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