中小企業(yè)外包審計(jì)中存在的風(fēng)險(xiǎn)及對(duì)策

楊瑞春 辛旭

中小企業(yè)以其龐大的數(shù)量構(gòu)成了國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，中小企業(yè)的健康發(fā)展是社會(huì)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定的有力保證。然而由于收到企業(yè)組織機(jī)構(gòu)不完善的限制，中小企業(yè)的審計(jì)通常以外包的方式來(lái)進(jìn)行，在外包審計(jì)中難免存在多方面的問(wèn)題，不利于中小企業(yè)審計(jì)的有效開(kāi)展，使企業(yè)的發(fā)展壯大受到阻礙。

一、中小企業(yè)外包審計(jì)模式分析

1.全部式外包。全部式外包模式下企業(yè)內(nèi)部不設(shè)置獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)，由選定的外部審計(jì)服務(wù)供應(yīng)商來(lái)進(jìn)行全權(quán)代理。中小企業(yè)在發(fā)展起步階段或者財(cái)會(huì)專(zhuān)業(yè)人力資源配備有所欠缺的情況下可以選擇這樣的方式來(lái)達(dá)到內(nèi)部審計(jì)的目的。在全部式外包的模式下企業(yè)應(yīng)該注意以下三點(diǎn)：首先，配備具有專(zhuān)業(yè)素質(zhì)的人員與外部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行有效對(duì)接，防止雙方溝通欠缺所導(dǎo)致的信息不對(duì)稱(chēng)，從而確保審計(jì)結(jié)果的可靠性;其次，盡量選擇資質(zhì)較好的事務(wù)所進(jìn)行審計(jì);再其次，在審計(jì)過(guò)程中，企業(yè)相關(guān)人員應(yīng)當(dāng)積極配合事務(wù)所，在審計(jì)過(guò)程中完善提高自身水平，促進(jìn)企業(yè)的財(cái)會(huì)管理發(fā)展進(jìn)步。

2.部分式外包。部分式外包模式下審計(jì)工作由企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)和外部審計(jì)事務(wù)所配合開(kāi)展，雙方相輔相成，發(fā)揮各自的優(yōu)勢(shì)促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)工作的有效進(jìn)行。中小企業(yè)在初步建立起審計(jì)部門(mén)的前提下可以采用這種方式，既有利于審計(jì)成本的節(jié)約，又可以提高企業(yè)審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)能力。部分式外包審計(jì)具備人力資源和專(zhuān)業(yè)技術(shù)雙重優(yōu)勢(shì)，可以應(yīng)對(duì)工作量較大或?qū)?zhuān)業(yè)技術(shù)要求較高的審計(jì)，是中小企業(yè)取得了一定的發(fā)展成效之后適合采用的方式，相較全部式外包模式而言，可以更好地促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制的水平提升。

3.協(xié)作式外包。協(xié)作式外包模式是指由會(huì)計(jì)事務(wù)所與企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)相互協(xié)作完成內(nèi)部審計(jì)工作。該模式與部分式外包模式的區(qū)別在于內(nèi)部審計(jì)工作中起到主導(dǎo)地位的一方是不同的，部分式外包模式下外部審計(jì)事務(wù)所起主導(dǎo)作用，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)則處于輔助地位;協(xié)作式外包模式下企業(yè)的審計(jì)負(fù)責(zé)人處于主導(dǎo)地位，外部審計(jì)服務(wù)人員以其專(zhuān)業(yè)技能和資源起到補(bǔ)充完善的作用。這種模式更強(qiáng)調(diào)企業(yè)自身的核心控制權(quán)，強(qiáng)化審計(jì)主人翁身份，更有利于通過(guò)內(nèi)部審計(jì)來(lái)認(rèn)真思考如何實(shí)現(xiàn)企業(yè)的價(jià)值最大化。協(xié)作式外包模式是企業(yè)在具備充分的財(cái)力、人力和物力之后可以選擇的外包模式。

4.補(bǔ)充式外包。補(bǔ)充式外包模式下企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)一直處于內(nèi)部審計(jì)的主導(dǎo)地位，只將超出自身能力范疇的部分委托事務(wù)所專(zhuān)業(yè)人員。由于受到語(yǔ)言、技術(shù)、地理及人文差異的影響，本企業(yè)的審計(jì)人員難以開(kāi)展審計(jì)工作，企業(yè)聘請(qǐng)懂得地方語(yǔ)言、掌握特定技術(shù)以及熟悉當(dāng)?shù)仫L(fēng)俗的審計(jì)人員參與審計(jì)工作。這種方式的優(yōu)點(diǎn)是節(jié)省審計(jì)成本、方式靈活、不打擊企業(yè)審計(jì)人員工作積極性，缺點(diǎn)是外部事務(wù)所審計(jì)人員對(duì)于企業(yè)情況無(wú)法詳細(xì)了解，難以全面具體分析相關(guān)問(wèn)題。

二、中小企業(yè)外包審計(jì)存在的風(fēng)險(xiǎn)

1.破壞了內(nèi)部審計(jì)職能的整體性。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)中的核心部分，將其職能全部或部分進(jìn)行外包難免會(huì)破壞內(nèi)部審計(jì)職能的整體性。內(nèi)部審計(jì)部門(mén)在企業(yè)的日常運(yùn)行過(guò)程中能夠指導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、監(jiān)督資金周轉(zhuǎn)、控制生產(chǎn)成本以及化解企業(yè)違法違規(guī)風(fēng)險(xiǎn)。盡管外包審計(jì)能夠節(jié)約企業(yè)勞務(wù)成本、提高審計(jì)效率、提供更為專(zhuān)業(yè)的技術(shù)支持，但是履行內(nèi)審職責(zé)的事務(wù)所畢竟是提供臨時(shí)服務(wù)，不能對(duì)企業(yè)進(jìn)行整體性的監(jiān)督和評(píng)價(jià)。外包審計(jì)提供的短期服務(wù)會(huì)剝離企業(yè)審計(jì)部門(mén)的職能，削弱企業(yè)內(nèi)部控制的整體系統(tǒng)，中小企業(yè)必須思考如何在外包審計(jì)過(guò)程中避免審計(jì)職能整體性的弱化。

2.降低了外部審計(jì)人員的獨(dú)立性。審計(jì)的獨(dú)立性是審計(jì)結(jié)果客觀公正可信的必要保證。然而一方面，同一家事務(wù)所同時(shí)做內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)時(shí)，審計(jì)的獨(dú)立性勢(shì)必會(huì)受到質(zhì)疑，無(wú)法幫助企業(yè)管理層提供客觀的審計(jì)結(jié)果。由于自身經(jīng)濟(jì)利益與客戶(hù)經(jīng)濟(jì)利益相互牽制，難以保證事務(wù)所進(jìn)行外部審計(jì)的獨(dú)立性不受到影響。另一方面，如果事務(wù)所處理提供審計(jì)服務(wù)之外還提供審計(jì)鑒證職能，事務(wù)所會(huì)獲得兩部分業(yè)務(wù)的收入，這樣難以保證鑒證收入過(guò)大的情況下審計(jì)服務(wù)的獨(dú)立性不受影響。

3.浪費(fèi)了內(nèi)部審計(jì)的資源。中小企業(yè)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的前提下，企業(yè)將發(fā)生內(nèi)部審計(jì)人員和外部審計(jì)人員兩部分人力資源成本，對(duì)于內(nèi)部審計(jì)的資源則形成一定程度上的浪費(fèi)。與外包審計(jì)人員相比，內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)本企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、經(jīng)營(yíng)管理、人力資源、發(fā)展戰(zhàn)略有更深入的了解。在內(nèi)部審計(jì)過(guò)程中能夠更好地綜合企業(yè)的全方位信息來(lái)挖掘現(xiàn)存問(wèn)題，深入探析相關(guān)問(wèn)題進(jìn)而提出切合實(shí)際的解決方案。就人事關(guān)系而言，外包審計(jì)人員在與企業(yè)相關(guān)部門(mén)進(jìn)行溝通時(shí)難免遇到多種問(wèn)題，間接導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量的下降。從根本上講，內(nèi)部審計(jì)人員具有主人翁地位，其利益與企業(yè)的利益具有密切的關(guān)聯(lián)，因此內(nèi)部審計(jì)人員比外包審計(jì)人員能夠投入更多的真誠(chéng)和熱情來(lái)履行審計(jì)職責(zé)。

4.影響了內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量。高質(zhì)量的審計(jì)是所有企業(yè)所追求的，影響審計(jì)質(zhì)量的主要因素包括信息掌握程度、人員溝通情況以及職業(yè)道德風(fēng)險(xiǎn)三個(gè)方面。外包審計(jì)可能在這三個(gè)方面出現(xiàn)一定的問(wèn)題，首先，外部審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)時(shí)間短，無(wú)法深入全面掌握公司的具體情況，在收到時(shí)間限制的情況下難免做出一些主觀錯(cuò)誤判斷從而影響審計(jì)質(zhì)量。其次，公司的非財(cái)會(huì)員工對(duì)審計(jì)工作比較陌生，主觀上或客觀上不配合審計(jì)工作的開(kāi)展，外部審計(jì)人員在進(jìn)行信息搜集時(shí)會(huì)遇到一些阻礙，然而重要信息的缺失可能導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果不準(zhǔn)確，降低內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。再其次，外部審計(jì)人員在發(fā)現(xiàn)問(wèn)題之后可能面臨法律和道德的雙重約束，如果在遇到不確定事項(xiàng)后，外部審計(jì)人員只考慮合法合規(guī)性，忽視一些雖然不違反法規(guī)但是對(duì)企業(yè)不利的情況，同樣不利于企業(yè)的健康發(fā)展，使審計(jì)的質(zhì)量降低進(jìn)一步影響企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

三、中小企業(yè)外包審計(jì)的改善對(duì)策

1.準(zhǔn)確定位內(nèi)部審計(jì)的職能。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)的職能也在不斷向多元化演變。最初內(nèi)部審計(jì)的職能僅僅局限在監(jiān)督檢查、查找錯(cuò)誤、防止舞弊等方面，現(xiàn)如今內(nèi)部審計(jì)的職能開(kāi)始轉(zhuǎn)變?yōu)楸苊馄髽I(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與促進(jìn)企業(yè)改善管理水平，從而實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益最大化。中小企業(yè)必須與時(shí)俱進(jìn)，避免思維模式落后僵化。中小企業(yè)在當(dāng)下面臨著多種不確定因素，時(shí)時(shí)刻刻考驗(yàn)著企業(yè)的抗壓能力。內(nèi)部審計(jì)職能的充分發(fā)揮則有助于企業(yè)克服多種困難，從客觀方面來(lái)說(shuō)，通過(guò)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)，敏銳洞察市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)走勢(shì)即將對(duì)企業(yè)造成的沖擊，從而為企業(yè)管理當(dāng)局提供決策參考和改進(jìn)建議。從主觀方面來(lái)說(shuō)，內(nèi)部審計(jì)過(guò)程中能夠深入挖掘中小企業(yè)自身經(jīng)營(yíng)管理環(huán)節(jié)中存在的制度性問(wèn)題和流程性問(wèn)題，從而幫助企業(yè)完善經(jīng)營(yíng)管理，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部活動(dòng)的規(guī)范化。

2.不斷強(qiáng)化對(duì)外包審計(jì)的監(jiān)管。外包審計(jì)在我國(guó)尚處于初期階段，沒(méi)有形成完善的監(jiān)督管理機(jī)制，這就要求中小企業(yè)強(qiáng)化對(duì)外包審計(jì)過(guò)程的監(jiān)督。從國(guó)家角度，國(guó)家應(yīng)當(dāng)盡快完善有關(guān)外包審計(jì)監(jiān)管的具體法規(guī)制度，正確引導(dǎo)審計(jì)事務(wù)所提供勞務(wù)，建立審計(jì)業(yè)務(wù)和咨詢(xún)鑒證業(yè)務(wù)此類(lèi)有利益關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)的回避原則。從社會(huì)角度，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)當(dāng)規(guī)范內(nèi)部審計(jì)的日常管理，就容易產(chǎn)生舞弊問(wèn)題的關(guān)鍵性問(wèn)題制定強(qiáng)有力的措施，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)人員的學(xué)習(xí)培訓(xùn)，大力推進(jìn)高層次高水平內(nèi)部審計(jì)人才隊(duì)伍的建設(shè)。只有國(guó)家和社會(huì)緊密結(jié)合，外包審計(jì)才能在有效的監(jiān)管機(jī)制下為中小企業(yè)提供更優(yōu)質(zhì)的服務(wù)。

3.審慎選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所。選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所直接關(guān)系到內(nèi)部審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量，所以企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)外包時(shí)，要理性分析對(duì)比不同事務(wù)所的具體情況，綜合做出選擇。具體需要考慮以下三個(gè)方面：第一，會(huì)計(jì)事務(wù)所的資質(zhì)及信譽(yù)情況。檢查其資質(zhì)的真實(shí)合法性，調(diào)查其歷史案例中的信譽(yù)狀況，排除虛假資質(zhì)和信譽(yù)低下的事務(wù)所。第二，審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)能力和職業(yè)操守。在保證了好的事務(wù)所前提下，進(jìn)一步調(diào)查其委派的審計(jì)人員是否具有過(guò)硬的業(yè)務(wù)能力，是否存在不誠(chéng)信的記錄，是否具有豐富的行業(yè)經(jīng)驗(yàn)。第三，審計(jì)勞務(wù)的定價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。堅(jiān)持成本效益原則，在提供高質(zhì)量審計(jì)勞務(wù)的前提下降低勞務(wù)成本，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的最大化。然而也要注意部分事務(wù)所的特殊低價(jià)誘惑，如果收費(fèi)明顯低于行業(yè)水平，則有可能影響內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量。

4.努力提高審計(jì)人員的素質(zhì)。審計(jì)人員的素質(zhì)直接關(guān)系內(nèi)部審計(jì)的結(jié)果，不管是企業(yè)內(nèi)部的審計(jì)人員還是外部的審計(jì)人員，都要全面提高政治素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)。當(dāng)前國(guó)際形勢(shì)的不確定因素較多，審計(jì)人員必須具備高度的政治意識(shí)，提高自身的思想覺(jué)悟，堅(jiān)決維護(hù)國(guó)家根本利益，尤其要重點(diǎn)關(guān)注涉及到跨國(guó)業(yè)務(wù)的審計(jì)。由于審計(jì)業(yè)務(wù)具有很強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)性和綜合性，這就對(duì)審計(jì)人員提出了更高的要求。在專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域不僅要做到縱向的深刻鉆研，還要全面橫向把握經(jīng)濟(jì)環(huán)境大局，要塑造不僅具備扎實(shí)的審計(jì)專(zhuān)業(yè)技術(shù)能力，還能掌握法律、技術(shù)、管理、信息等多種技能。這樣才能更好地完成審計(jì)工作擔(dān)負(fù)的使命。

5.全面規(guī)避外包審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。首先，發(fā)包方應(yīng)當(dāng)注意關(guān)鍵的兩個(gè)環(huán)節(jié)。第一個(gè)環(huán)節(jié)為正確選擇外包審計(jì)事務(wù)所，這是降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的前提條件，發(fā)包方要綜合考慮事務(wù)所的資質(zhì)、信譽(yù)和綜合實(shí)力，擇優(yōu)選定外包服務(wù)機(jī)構(gòu)。第二個(gè)環(huán)節(jié)為嚴(yán)謹(jǐn)簽訂外包合同，發(fā)包方要依據(jù)合同條款來(lái)保護(hù)自身的合法權(quán)益不受侵害，認(rèn)真研究每一項(xiàng)條款的內(nèi)容，如果雙方存在分歧應(yīng)當(dāng)及時(shí)解決。其次，承包方在具體服務(wù)過(guò)程中應(yīng)該重視以下四點(diǎn)：（1）強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)觀念，合理評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)。盡可能廣泛地收集企業(yè)可能存在相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)地資料，提出控制風(fēng)險(xiǎn)地針對(duì)性措施。（2）嚴(yán)格依法審計(jì)。要做到知法懂法，不顧忌私人感情，按照相關(guān)法律法規(guī)地要求來(lái)履行審計(jì)職責(zé)，確保審計(jì)質(zhì)量的可靠性。（3）及時(shí)反思并改進(jìn)審計(jì)方法。隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的復(fù)雜化和技術(shù)水平的革新，審計(jì)工作也要不斷地調(diào)整方法，從而更好地適應(yīng)復(fù)雜多變的實(shí)際情況。（4）編好審計(jì)工作底稿，規(guī)范審計(jì)報(bào)告。工作底稿是重要依據(jù)，審計(jì)報(bào)告是審計(jì)檔案的重要組成部分，審計(jì)工作底稿的記錄要完整真實(shí)可靠，審計(jì)報(bào)告要做到客觀公正、重點(diǎn)突出、格式規(guī)范、語(yǔ)言簡(jiǎn)練。最后，政府監(jiān)管部門(mén)要在制度上加以完善。國(guó)家的相關(guān)部門(mén)要相互配合，建立健全內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督體系，爭(zhēng)取做到企業(yè)內(nèi)部審計(jì)信息多渠道共享，將財(cái)務(wù)造假行為扼殺在搖籃內(nèi)。健全內(nèi)部審計(jì)相關(guān)準(zhǔn)則并不斷根據(jù)新情況進(jìn)行及時(shí)更新，加強(qiáng)對(duì)相關(guān)執(zhí)業(yè)人員的培訓(xùn)和繼續(xù)教育，加大違法違規(guī)的懲處力度。[基金項(xiàng)目：2019年度?？诮?jīng)濟(jì)學(xué)院校級(jí)科學(xué)研究課題成果（項(xiàng)目編號(hào)：hjyj19-05）]

（作者單位：海口經(jīng)濟(jì)學(xué)院）