俄羅斯激勵企業(yè)創(chuàng)新的稅收政策評析

張 田，張芑卉

（1.中國科學(xué)技術(shù)部，北京 100862；2.西北工業(yè)大學(xué)國際合作處，西安 710072）

采用特定的稅收優(yōu)惠手段激勵企業(yè)創(chuàng)新活動，是世界主要經(jīng)濟體的通行做法。俄羅斯是傳統(tǒng)科技大國之一，但其創(chuàng)新實力，尤其是企業(yè)創(chuàng)新水平與其科技實力并不相稱①在世界知識產(chǎn)權(quán)組織（WIPO）編制的“全球創(chuàng)新指數(shù)”中，2015至2020年俄羅斯總體排名穩(wěn)定在43~48之間。據(jù)該指數(shù)2020年版，俄羅斯“高等教育”指標(biāo)排名第17，“發(fā)明專利”第17，“實用新型專利”第5，“知識密集型行業(yè)的就業(yè)人數(shù)”第18，但其“市場發(fā)展水平”僅排名第55。。俄聯(lián)邦政府對此不可謂不重視，為了實現(xiàn)國家創(chuàng)新發(fā)展目標(biāo)，自本世紀(jì)初開始，充分借鑒國外經(jīng)驗，推出了一系列直接和間接的稅收優(yōu)惠手段，包括設(shè)立具有專門稅收政策的“創(chuàng)新特區(qū)”等方式刺激企業(yè)創(chuàng)新活動。然而其收效究竟如何，學(xué)界卻鮮有研究。本文創(chuàng)新之處在于采用中國讀者易于理解的體系，對俄羅斯聯(lián)邦稅法中有利于激勵企業(yè)創(chuàng)新的條文進行了系統(tǒng)梳理，并著重對其政策效能進行了評估和分析。

1 主要政策背景

俄聯(lián)邦政府對創(chuàng)新發(fā)展足夠重視，將其與國家長期發(fā)展的宏偉目標(biāo)、人民福祉和國際地位緊密聯(lián)系在一起[1]。普京上臺后，先后出臺了《2002—2005年俄羅斯聯(lián)邦國家創(chuàng)新政策構(gòu)想》《2010年前俄羅斯聯(lián)邦創(chuàng)新發(fā)展體系基本政策方向》《2015年前俄羅斯聯(lián)邦科技與創(chuàng)新發(fā)展戰(zhàn)略》《俄羅斯聯(lián)邦2020年前創(chuàng)新發(fā)展戰(zhàn)略》，提出了雄心勃勃的發(fā)展目標(biāo)。上述文件無一例外地強調(diào)了企業(yè)在創(chuàng)新經(jīng)濟中的重要地位，并提出了包括財稅政策在內(nèi)的支持措施。

具體而言，營造鼓勵企業(yè)創(chuàng)新的稅收環(huán)境，主要由俄羅斯國家杜馬（議會下院）、財政部、聯(lián)邦稅務(wù)局、經(jīng)濟發(fā)展部、科學(xué)與高等教育部等協(xié)調(diào)制定和實施。經(jīng)過各部門的政策博弈（時有意見不合），俄羅斯聯(lián)邦稅法在該方向已歷經(jīng)多次修改。較為集中的專項修訂主要有兩次：一次是2011年6月7日頒布的第132-FZ號聯(lián)邦法《關(guān)于修改俄羅斯聯(lián)邦稅法為創(chuàng)新活動創(chuàng)造有利稅收條件》[2]；另一次是2020年7月31日頒布的第265-FZ號聯(lián)邦法《關(guān)于在IT領(lǐng)域進行稅收調(diào)節(jié)的俄羅斯聯(lián)邦稅法修正案》[3]。

此外，2010年俄羅斯還設(shè)立了具有特殊法律地位的“斯科爾科沃創(chuàng)新中心”，以聯(lián)邦法的形式規(guī)定符合條件的企業(yè)可獲得10年零增值稅、所得稅、土地稅、財產(chǎn)稅，以及特殊社保費率等一系列稅費優(yōu)惠[4]。

除聯(lián)邦層面制定的統(tǒng)一政策外，各聯(lián)邦主體也在一定范圍內(nèi)擁有使用稅務(wù)工具的權(quán)限。例如莫斯科市針對管轄范圍內(nèi)的科技園區(qū)入住企業(yè)提供“土地稅降至0.01%、10年免繳資產(chǎn)稅”等優(yōu)惠政策。韃靼斯坦共和國為促進境內(nèi)納米產(chǎn)業(yè)發(fā)展，為符合條件的組織機構(gòu)制定了所得稅、財產(chǎn)稅的專項優(yōu)惠政策。本文討論以聯(lián)邦法律和普惠性政策為主。

2 具體激勵措施

俄聯(lián)邦政府激勵企業(yè)創(chuàng)新的稅收政策全部以修訂《俄羅斯聯(lián)邦稅法》具體條文的形式體現(xiàn)，具體工具包括免稅、降低稅率、稅前抵扣、加計扣除、加速折舊、遞延納稅、降低社保費率等，涉及《俄羅斯聯(lián)邦稅法》中《增值稅》《所得稅》等具體章節(jié)，近20條、30余款。為便于理解，本文采用類似中國政策體系的視角對其進行重新歸類，主要包括減輕重點領(lǐng)域企業(yè)稅負(fù)、鼓勵研發(fā)經(jīng)費投入、鼓勵新設(shè)備投資、鼓勵科技成果轉(zhuǎn)化、鼓勵創(chuàng)新集群建設(shè)等。

2.1 減輕重點領(lǐng)域企業(yè)的稅負(fù)

2020年7月，在普京的提議下，俄羅斯議會迅速完成了立法程序，2021年起，信息技術(shù)領(lǐng)域的企業(yè)所得稅稅率將從20%大幅下調(diào)到3%，強制社會保險費率也從14%下調(diào)到7.6%[3]。具體包括以下三個行業(yè)：計算機軟件和數(shù)據(jù)庫開發(fā)商；提供軟件調(diào)試、修改、安裝、測試和維護服務(wù)的企業(yè)；設(shè)計和開發(fā)電子元件基礎(chǔ)產(chǎn)品和電子（無線電電子）產(chǎn)品的公司。

普京稱，該措施將使俄羅斯成為全球IT領(lǐng)域稅負(fù)最低的國家之一，有助于提高俄羅斯信息產(chǎn)業(yè)的全球競爭力。

2.2 鼓勵研發(fā)投入

由國家預(yù)算資金劃撥，或各類科技發(fā)展基金資助的研發(fā)費用免增值稅、所得稅；企業(yè)向這類基金捐款，金額不超過年銷售收入1.5%的，在所得稅前扣除。

與創(chuàng)造新產(chǎn)品和技術(shù)，或改進現(xiàn)有產(chǎn)品和技術(shù)有關(guān)的研發(fā)活動支出包括人員薪酬、材料費用、教育培訓(xùn)費用、技術(shù)咨詢費用，以及與研發(fā)直接相關(guān)的其他費用（不超過人力成本的75%），不論研發(fā)活動是否取得了積極成果，均免增值稅、所得稅。如果上述活動屬于聯(lián)邦政府鼓勵的技術(shù)方向（清單分為6大類、26個方向、200余個小項，主要包括納米技術(shù)、信息技術(shù)、環(huán)境工程、能源技術(shù)等），還可按實際支出額的1.5倍在所得稅前加計扣除。

此外，企業(yè)可為未來2年的研發(fā)活動設(shè)立儲備金，在計算所得稅稅基時予以扣除（不超過當(dāng)年銷售額的3%）。

2.3 鼓勵新設(shè)備（技術(shù)）投資

進口沒有同類國產(chǎn)替代品的技術(shù)設(shè)備（包括部件和備件）免征增值稅和進口關(guān)稅。

僅用于科技活動的可折舊固定資產(chǎn)，可按不超過基本折舊率3倍的系數(shù)計算折舊。

用于研發(fā)的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)（除建筑物外）的折舊，籌備和發(fā)展新的生產(chǎn)設(shè)施、車間和廠房的支出，購買國產(chǎn)計算機軟件和數(shù)據(jù)庫使用權(quán)、專利權(quán)的有關(guān)費用，與引進生產(chǎn)技術(shù)和生產(chǎn)組織管理方法有關(guān)的支出，為使用知識產(chǎn)權(quán)(特別是發(fā)明專利、工業(yè)設(shè)計和其他類型的知識產(chǎn)權(quán))而支出的定期（當(dāng)期）付款等，實行所得稅稅前扣除。

2.4 鼓勵科技成果轉(zhuǎn)化

教育機構(gòu)和科學(xué)組織根據(jù)商業(yè)協(xié)議實施的科研和技術(shù)咨詢活動免征增值稅。

通過研究開發(fā)取得的知識產(chǎn)權(quán)被認(rèn)定為無形資產(chǎn)，可在兩年內(nèi)計提折舊或由納稅人選擇列入其他與生產(chǎn)、銷售有關(guān)的費用，實行所得稅前扣除。

行使對發(fā)明、實用新型、工業(yè)設(shè)計、電子計算機程序、數(shù)據(jù)庫、集成電路拓?fù)浣Y(jié)構(gòu)、生產(chǎn)秘密(技術(shù)訣竅)的專有權(quán)，以及根據(jù)許可協(xié)議使用上述知識活動成果的權(quán)利，免征增值稅。

2.5 鼓勵創(chuàng)新集群建設(shè)

技術(shù)革新型經(jīng)濟特區(qū)的組織和居民，2012—2017年（含）期間應(yīng)向聯(lián)邦預(yù)算繳納的稅款（即“國稅”）稅率為0。

依法獲得“斯科爾科沃創(chuàng)新中心項目參與者”地位的組織，自獲得該地位之日起10年內(nèi)，累計收入達10億盧布或累計利潤達3億盧布之前，其研究、開發(fā)和成果商業(yè)化免征增值稅、所得稅、財產(chǎn)稅。

進口用于在斯科爾科沃進行基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)或科研活動的設(shè)備，關(guān)稅和增值稅先征后返。

3 績效述評

俄聯(lián)邦政府利用稅收手段激勵企業(yè)創(chuàng)新的努力可謂用心良苦，在經(jīng)濟內(nèi)憂外患的背景下，已屬難能可貴，符合其擺脫經(jīng)濟結(jié)構(gòu)對能源的過度依賴、實現(xiàn)轉(zhuǎn)型升級的國家意志。表面上看，其政策組合結(jié)合普惠式與特惠式，既在整體上鼓勵積極進取、研發(fā)創(chuàng)新的氛圍，又對引領(lǐng)新經(jīng)濟發(fā)展的重點行業(yè)給予特別關(guān)照，符合創(chuàng)新強國的主流做法。如今，大部分政策已出臺十余年，其成效究竟如何？俄羅斯官方?jīng)]有對此做過專項評估。學(xué)術(shù)界也認(rèn)為，稅收優(yōu)惠措施的效果高度延遲，很難與其他經(jīng)濟變量所產(chǎn)生的影響區(qū)分開，支持創(chuàng)新的稅收措施可能根本沒有量化的績效特征[5]。

為了能對其政策實施效果做一個基于事實的客觀評判，筆者從俄羅斯聯(lián)邦統(tǒng)計局發(fā)布的官方數(shù)據(jù)[6]（大部分?jǐn)?shù)據(jù)截止到2018年）中，提取了與企業(yè)創(chuàng)新相關(guān)的部分指標(biāo)（見表1）?？梢钥闯?，在主要政策實施期內(nèi)，大部分指標(biāo)沒有明顯的進步，個別甚至出現(xiàn)了退步。

表1 2010—2018年俄企業(yè)創(chuàng)新主要指標(biāo)

幾乎所有指標(biāo)都清楚地指向一個結(jié)果——俄羅斯的企業(yè)創(chuàng)新水平近年來一直徘徊不前。雖然不能將這一局面完全歸咎于稅收政策——如果沒有這些政策，情況或許會更糟——但無論怎樣，俄聯(lián)邦政府激勵企業(yè)創(chuàng)新的政策效能未達預(yù)期，已是不爭的事實。

據(jù)俄羅斯高等經(jīng)濟學(xué)院2015年所做的調(diào)查，只有14.3%的創(chuàng)新型企業(yè)和3%的非創(chuàng)新型企業(yè)申請了研發(fā)費用減扣等稅收優(yōu)惠[7]。雖然該研究報告尷尬地指出：“本次監(jiān)測調(diào)查未能找出稅收優(yōu)惠政策沒有被絕大多數(shù)企業(yè)利用的原因”，但不言自明的是，俄羅斯經(jīng)濟結(jié)構(gòu)過于倚重自然資源和軍事工業(yè)的局面積重難返，未能形成產(chǎn)學(xué)研金結(jié)合的創(chuàng)新體系，市場主體創(chuàng)新積極性低迷，稅收調(diào)節(jié)作為一種本質(zhì)上只能“錦上添花”的工具，注定獨木難支。不過這并不意味著俄羅斯稅收政策在營造創(chuàng)新環(huán)境上已經(jīng)“盡了全力”。

首先，其政策在創(chuàng)新鏈條上的分布主要集中在前端，也就是研發(fā)、試驗環(huán)節(jié)，而對于創(chuàng)新鏈后端的孵化、產(chǎn)業(yè)化、創(chuàng)新產(chǎn)品銷售等環(huán)節(jié)明顯關(guān)懷不夠，但這些恰恰是俄羅斯創(chuàng)新鏈條的短板。

第二，優(yōu)惠政策門檻較高，事實上加劇了初創(chuàng)企業(yè)和中小企業(yè)的市場不平等地位，而它們本該是創(chuàng)新活動的生力軍。以前文所述的IT領(lǐng)域稅收新政為例，享受這種“超低稅率”的企業(yè)需要滿足三個條件：一是計稅年度員工人數(shù)不少于7人（新政實行前為50人）；二是IT領(lǐng)域主營收入占全年收入的90%以上；三是要在相關(guān)主管部門的注冊認(rèn)證名單之列。一定意義上說，包括鼓勵研發(fā)在內(nèi)的稅收優(yōu)惠政策已經(jīng)成為先發(fā)企業(yè)的“護城河”，對本該活躍的小微企業(yè)、初創(chuàng)企業(yè)形成了壓制。俄羅斯學(xué)者的研究也證實了這一點：俄羅斯大型企業(yè)的創(chuàng)新活動指標(biāo)顯著高于小型企業(yè)；自2011年以來，小型創(chuàng)新企業(yè)在中小企業(yè)總數(shù)中的份額有所下降；小型企業(yè)的創(chuàng)新成本逐年增加[8]。

第三，政策執(zhí)行環(huán)節(jié)的透明度、便捷性不高。俄羅斯財稅專家坦陳，俄羅斯稅法修訂過于頻繁，法律規(guī)范不夠具體，這導(dǎo)致的官僚主義使納稅人計算和支付稅款的方法過于復(fù)雜[9]。本文第2章所列的各項稅收優(yōu)惠，大都有限制性條件，需要得到行政主管部門的批準(zhǔn)或提交復(fù)雜的證明文件，有些稅項所需的文件清單在各聯(lián)邦主體的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)也不一樣。總體上來說，稅收制度和商業(yè)環(huán)境的普遍缺陷、行政管理上的困難等因素，使得獲取或捍衛(wèi)這些權(quán)利的代價高昂，令企業(yè)感覺無利可圖,削弱了政策紅利。

實際上，稅收調(diào)節(jié)的努力只是俄羅斯經(jīng)濟轉(zhuǎn)型發(fā)展道路的一個縮影，透過這個標(biāo)本，我們看到俄羅斯創(chuàng)新發(fā)展之路依然任重道遠、困難重重。如同俄羅斯學(xué)者指出的那樣，國家的體制發(fā)展水平才真正決定了稅收優(yōu)惠政策的成敗。具體來說，包括政治和經(jīng)濟穩(wěn)定性、稅收政策的連續(xù)性、稅收負(fù)擔(dān)的可預(yù)測性、財產(chǎn)權(quán)的保護、執(zhí)法制度的公正性、有沒有行政障礙和過度監(jiān)管等等。如果不滿足基本條件，刺激創(chuàng)新的稅收手段就行不通[5]。顯然，這些都是俄羅斯實施創(chuàng)新發(fā)展戰(zhàn)略需要下大力解決的關(guān)鍵問題。■