新收入準則下電商企業(yè)銷售收入會計核算探析

楊淼淼

隨著現(xiàn)代化網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的飛速發(fā)展，第三方支付技術(shù)等相關(guān)手段也隨之進一步發(fā)展，近幾年，電子商務(wù)已然成為我國經(jīng)濟發(fā)展、轉(zhuǎn)換新舊動能、推動鄉(xiāng)村建設(shè)的關(guān)鍵抓手。財政部門于2017年7月頒布新修訂的新準則中，明確提出收入確認的“五步法”模型。為此，本文具體從電商企業(yè)使用的獎勵積分遞減貸款牽涉的可以變對價的問題;售后退還和附質(zhì)量保證條例;自營產(chǎn)品和入駐商戶的銷售收入使用總額法與凈額法通過結(jié)合案例的方式進行研究。

電商企業(yè)得以生存的基本保證即為銷售收入，其也是決策企業(yè)盈利的重要指標，對企業(yè)財務(wù)情況與運營成果具有直接的影響，還是企業(yè)高層管理人員與外部投資部分做出決定的關(guān)鍵因素?；谂f有收入準則的角度而言，很多企業(yè)的收入確認范圍和相關(guān)政策并不清晰，企業(yè)通常使用缺乏清晰的確定范圍與缺乏完善的收入確認政策以及人為操縱企業(yè)效益的情況。自從我國財政部頒發(fā)新收入準則以后，可以將就收入準則造成的問題實現(xiàn)有效避免。自此以后全國所有上市公司都開始使用新收入準則來確認自己企業(yè)的收入。伴隨新收入準則的廣泛運用，部分企業(yè)收入確認和計算都受到了很大的影響，特別是電商企業(yè)在處理銷售軟件與供應(yīng)服務(wù)等層面發(fā)揮著巨大作用。

一、新收入準則的變化特點

（一）新舊準則的不同規(guī)范

舊收入準則針對銷售收入，供應(yīng)的勞務(wù)收入與使用讓渡資產(chǎn)權(quán)力的確認方法不同，且具有不同的規(guī)則，易產(chǎn)生混亂，而新收入準則將收入確認方法進行了統(tǒng)一，針對不同收入都使用了綜合確認模型?；谲浖袠I(yè)而言，在軟件產(chǎn)品銷售供應(yīng)維修服務(wù)上需放棄舊收入準則當中的事項與交易，不再將交易與事項經(jīng)濟收益的流入與流出當成確認資產(chǎn)與負債的標準，重新和客戶之間構(gòu)建經(jīng)濟關(guān)系，從而將合同資產(chǎn)與鉻銅負債引進，并將合同資產(chǎn)屬于一項權(quán)力指出來，合同負債屬于一項責任，接著在某個時段內(nèi)或某個時點的確認收入供應(yīng)實際指引。

（二）控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代轉(zhuǎn)移風險報酬

新收入準則與就收入準則相較中心思想即為具備控制權(quán)代替轉(zhuǎn)移風險報酬，舊收入準則屬于以軟件企業(yè)角度，觀察企業(yè)有無將銷售的軟件產(chǎn)品與供應(yīng)的維修服務(wù)風險報酬進行轉(zhuǎn)移;而新型收入準則需以客戶角度，觀察客戶有無具備此類軟件產(chǎn)品與維修服務(wù)控制權(quán)進行收入確認。如有些軟件企業(yè)的軟件采購與繼承設(shè)計滿足客戶的對軟件產(chǎn)品的需求，實質(zhì)上隸屬軟件產(chǎn)品的銷售，需進行收入確認。但如果根據(jù)舊的收入準則而言，因軟件產(chǎn)品風險與報酬沒有當期轉(zhuǎn)移不應(yīng)視為收入確認，無法將企業(yè)經(jīng)營情況進行真實反映，對投資人的經(jīng)濟判斷產(chǎn)生影響，明顯舊的收入準則已經(jīng)不再適用。新型收入準則下，通過客戶獲得商品與服務(wù)控制權(quán)就能確認收入更能滿足實物操作的復(fù)雜性。

（三）明確處理多重交易

給多重交易部署的合同履約會計處理供應(yīng)明確指引。如軟件企業(yè)在和客戶簽署及合同的過程中，可能有多重交易服務(wù)與事項，就是具有軟件產(chǎn)品銷售同時供應(yīng)維修服務(wù)。待具體操作中面臨此類問題的同時，需按照新型收入準則，先確定合同中具備軟件銷售產(chǎn)品與供應(yīng)軟件維修服務(wù)兩項獨立履責義務(wù)，而后根據(jù)此類軟件產(chǎn)品與供應(yīng)維修服務(wù)市場價相對比在合同價格的分攤到各項履約責任中列入。

（四）特定交易事項計量

基于電商企業(yè)的顯示交易來說，一般牽涉很多特定的交易事項計量。針對職業(yè)不分的內(nèi)容而言，新收入準則也實施了相應(yīng)調(diào)整和改善。特定交易事項種類大概可以分成退貨與換貨、售后保修與相關(guān)服務(wù)等。對于不同的事項計量，新會計收入準則具有明確的規(guī)范，計量方法也會更具科學性，更能滿足經(jīng)濟的發(fā)展要求。

二、電商行業(yè)的銷售流程以及收入確認時點

（一）電商行業(yè)的銷售流程

以淘寶電商行業(yè)為例，按照電商行業(yè)的不同銷售產(chǎn)品可分成電子書、話費充值、游戲點卡等實物銷售與虛擬類貨物的銷售，通常虛擬貨物銷售可利用下載或電子郵件將“貨物”交給用戶，時間方面會比實物銷售的時間快。但不管是普通貨物的銷售，還是虛擬貨物的銷售，都具有相同的銷售流程，首先，消費群體在電商平臺上挑選喜歡商品時，選定以后將訂單提交;其次，通過第三方支付寶平臺進行付款;再次，商家于后臺完成訂單有關(guān)信息的確認以后，及時選定合適的物流發(fā)出商品;消費者在收到購買的貨物以后，感覺對商品滿意了，才能主動在電商平臺上確定收貨或等待電商平臺主動確認收貨，支付寶在接收到信息以后，再向商家轉(zhuǎn)入貨款，完成本次交易;另外，還有一種狀況就是消費者對于購買的商品不滿意，運用了七天無理由退款的權(quán)利或接受售后服務(wù)。完成相關(guān)手續(xù)的辦理后將商品推給商家，商品回到商家以后對相關(guān)信息進行核對，告知支付寶向消費者退款，結(jié)束本次交易。

（二）電商企業(yè)的銷售收入確認時點

通過梳理電商企業(yè)的銷售流程，收入確認時點具有以下幾個時點：（1）商家將消費者購買的貨物交給物流之后實施收入確認，通常商家會認為，貨物一定會由物流交到消費者們的手中，而且之后很少會出現(xiàn)退貨或換貨的情況，符合貨物控制權(quán)的轉(zhuǎn)移需求;（2）消費者在確認收貨后，商家通過支付寶將貨物款項管給商家賬戶之后的確認收入?；谏碳业慕嵌榷裕退阖浳镌谖锪髦锌赡馨l(fā)生損壞，因消費者在收貨確認收貨后，說明商品并無損壞，很少會出現(xiàn)退貨與換貨情況，符合貨物控制權(quán)的轉(zhuǎn)移需求，需在這時進行銷售收入確認;（3）在退貨期滿之后商家的確認收入，在商家的意識中，只有貨物期滿之后，才能將商品的控制權(quán)真正轉(zhuǎn)給消費者?；谛率杖霚蕜t背景下，轉(zhuǎn)移控制權(quán)的代替風險轉(zhuǎn)移報酬即為判斷確認時點的標準，也就是消費者收到貨物控制權(quán)的確認收入。針對第一個時點，因貨物通過物流運送中發(fā)生不明確原因，貨物并未及時送到消費者的手中，商品控制權(quán)沒有得到轉(zhuǎn)移，所以不能在這時進行確認收入。第二個時點與第三個時點，問題關(guān)鍵體現(xiàn)在商家承諾的七天無理由退貨時怎樣進行確認收入。七天無理由退貨承諾指的是消費者收到貨物后七天之內(nèi)可以利用任何理由向商家申請將貨物退給商家，理由除了有貨物的質(zhì)量和本身要求不同等一些客觀原因，還有各類主觀原因。因此面對七天無理由退貨承諾之下的銷售行為隸屬附帶銷售退回銷售環(huán)節(jié)，也就是說，商家需要在消費者獲得貨物控制權(quán)的同時，根據(jù)消費者的商品轉(zhuǎn)讓而預(yù)期有權(quán)利收對價金額（將預(yù)期因為銷售退還的金額扣除）進行確認收入，根據(jù)預(yù)期因為銷售退還金額來確認負債。所以對第二確認收入時點認同。

三、電商企業(yè)的特殊銷售收入確認和計量

（一）七天無理由退貨收入確認和計量

鑒于以上分析可見，待消費者接收貨物確認收入之后，按照新收入專責來轉(zhuǎn)移權(quán)力模型及規(guī)范履約責任，將商品的控制權(quán)視為已轉(zhuǎn)移，這時才能確認收入，商家可以按照對退貨率的預(yù)估，確認未退貨當作主營收入，同時對相應(yīng)成本進行結(jié)轉(zhuǎn);針對可能會退回的已經(jīng)銷售貨物應(yīng)確認為預(yù)計負債。

貨物退回期滿后，商家可以按照具體的退款情況適當調(diào)整預(yù)計負債和主營收入等項目。商家若難以對退貨可能性進行合理明確，需要將所有確認是已經(jīng)發(fā)出的貨物，在退貨期滿以后才能確認收入。

（二）確認與計量物流費用

電商企業(yè)與實體經(jīng)濟存在的不同特點即為前者需借鑒物流平臺來完成最后的交易，與京東等電商企業(yè)的不同之處就是具有自己獨立的物流平臺，淘寶電商需借鑒單方物流企業(yè)才能完成最后的銷售，所以其需要收取用戶物流費用與支付物流企業(yè)費用應(yīng)分為以下幾種情況進行分析：

（1）收取物流的費用和實際支付金額相等。這一種最簡單的情況，商家可以現(xiàn)在其他應(yīng)付的款項中計入物流費用，在具體繳納的時候在將其轉(zhuǎn)出。

（2）收取物流的費用比具體支付金額少。在具體銷售業(yè)務(wù)當中，商家為了提升自己的競爭力或者刺激用戶購買，經(jīng)常會僅收取很少物流費用。這時為物流企業(yè)具體支付的進入和收取物流費用的差額需要商家自己承擔，可以視作因促銷形成的銷售費用。

（3）收取物流費用比實際支付金額多。具體原因是：（1）待商家的銷售業(yè)務(wù)太多時，物流企業(yè)會為了贏得優(yōu)質(zhì)客源對貨物價格給予優(yōu)惠;（2）還可能是商家為了提升自家產(chǎn)品的競爭力而調(diào)低產(chǎn)品的售賣價格，利用提升物流價位標準來降低銷售損失。若是第一個原因，可視作為遞減銷售費用;若是第二個原因，需要在主營業(yè)務(wù)的收入中計入物流收取的費用，具體業(yè)務(wù)中可按照實際情況而定，但有時也無法對以上兩個原因進行區(qū)分，為了讓核算流程簡化，建議使用第一個處理方法。

四、結(jié)語

總之，伴隨新收入準確的廣泛推廣與應(yīng)用，為電商企業(yè)銷售方面帶來了新型計量和確認思路，與舊收入準則比較來看，企業(yè)按照此商品風險與報酬進行判斷，新收入準則中心思維作為此商品、服務(wù)控制權(quán)轉(zhuǎn)移時，就能確認收入。此外，伴隨新收入準則的廣泛運用，涌現(xiàn)出合同價格、實際支付價格、市場價格等對價格進行衡量的一些名詞，正因這些價格的不同，讓電商企業(yè)銷售不再只處在某一時點的確認收入，待符合此類條件后，才能在某個時間段內(nèi)逐漸確認收入。

（作者單位：云南滇資生物產(chǎn)業(yè)有限公司）