新形勢(shì)下企業(yè)增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及管控措施

劉苗苗

新形勢(shì)下，稅收不單單是國(guó)家至關(guān)重要的財(cái)政收入來(lái)源，而且是社會(huì)經(jīng)濟(jì)建設(shè)階段國(guó)家宏觀調(diào)控的有效手段。增值稅是我國(guó)稅收的主要類(lèi)別之一，在增值稅制度不斷趨向于成熟進(jìn)程中，企業(yè)所面臨的增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)也日益增加。文章以新形勢(shì)下企業(yè)增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)為對(duì)象，從納稅人、銷(xiāo)項(xiàng)稅額處理、進(jìn)項(xiàng)稅額處理等方面，闡述了企業(yè)增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的類(lèi)別，剖析了企業(yè)增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的原因，并提出了幾點(diǎn)針對(duì)性解決措施。

自2016年我國(guó)在全國(guó)范圍內(nèi)推行“營(yíng)改增”這一舉措以來(lái)，現(xiàn)代化增值稅稅務(wù)制度逐步朝著成熟而完善的方向發(fā)展，為我國(guó)實(shí)施結(jié)構(gòu)性稅務(wù)改革提供了有效的參考。新形勢(shì)下的企業(yè)涉及領(lǐng)域繁多，內(nèi)部業(yè)務(wù)也多種多樣，具有散落分布、金額大小不一的特點(diǎn)，在增值稅稅務(wù)管理方面也將面臨全新的挑戰(zhàn)。因此，對(duì)新形勢(shì)下的企業(yè)增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控進(jìn)行適當(dāng)探究非常必要。

一、新形勢(shì)下的企業(yè)增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)類(lèi)別

（一）納稅人風(fēng)險(xiǎn)

由于我國(guó)增值稅納稅人包括小規(guī)模納稅人、個(gè)體戶(hù)、一般納稅人三種類(lèi)型，其各自適用節(jié)稅策略均具有較大差異。一旦理解不當(dāng)，就會(huì)導(dǎo)致增值稅納稅風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。比如，小規(guī)模納稅人在不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的特殊情況錯(cuò)誤抵扣等。

（二）銷(xiāo)項(xiàng)稅額處理風(fēng)險(xiǎn)

新形勢(shì)下與銷(xiāo)項(xiàng)稅額處理有關(guān)的增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間不準(zhǔn)、銷(xiāo)售處理不當(dāng)、價(jià)外費(fèi)用處理不當(dāng)、兼并與混合銷(xiāo)售處理不當(dāng)、沒(méi)有保證銷(xiāo)售收入完全性等內(nèi)容。其中“沒(méi)有保證銷(xiāo)售收入完全性”主要指企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)入收入但沒(méi)有計(jì)入導(dǎo)致的少繳納增值稅情形。

（三）進(jìn)項(xiàng)稅額處理風(fēng)險(xiǎn)

新形勢(shì)下與進(jìn)項(xiàng)稅額處理有關(guān)的企業(yè)增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)涉及了抵扣憑證及相關(guān)要求。比如：應(yīng)開(kāi)憑證而未開(kāi)憑證、錯(cuò)開(kāi)憑證、丟失憑證等導(dǎo)致的少繳或者多繳納增值稅風(fēng)險(xiǎn)。除此之外，還包括進(jìn)口增值稅專(zhuān)用款項(xiàng)繳納書(shū)、專(zhuān)用發(fā)票與實(shí)際不符、與法律不符等。

二、新形勢(shì)下的企業(yè)增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)原因

（一）不注重稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)自查自糾

雖然新形勢(shì)下的企業(yè)都認(rèn)識(shí)到了增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的重大危害，也初步實(shí)施了一些稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控條例。但是，多數(shù)企業(yè)仍然無(wú)法掌握、實(shí)施增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)自查自糾的技巧，導(dǎo)致增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)處理效果不佳。

（二）混淆兼營(yíng)與混合銷(xiāo)售認(rèn)識(shí)

混淆兼營(yíng)與混合銷(xiāo)售認(rèn)識(shí)是新形勢(shì)下企業(yè)增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額處理中出現(xiàn)頻率較高的問(wèn)題。一旦某一種銷(xiāo)售行為同時(shí)涉及服務(wù)、貨物，相關(guān)人員就極易陷入思維誤區(qū)，無(wú)法選擇適用稅率，導(dǎo)致增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)急劇增加。

（三）內(nèi)部管理制度執(zhí)行不嚴(yán)格

良好的內(nèi)部環(huán)境、完善的管理制度是促進(jìn)企業(yè)發(fā)展的內(nèi)因，財(cái)務(wù)內(nèi)部管理制度執(zhí)行過(guò)于隨意將直接導(dǎo)致企業(yè)財(cái)務(wù)人員在進(jìn)行稅務(wù)核算、申報(bào)時(shí)與現(xiàn)行制度內(nèi)容存在差異。再加上財(cái)務(wù)宏觀環(huán)境較為多變，若其沒(méi)有嚴(yán)格依據(jù)稅法中具體內(nèi)容進(jìn)行稅款核算、申報(bào)，將會(huì)影響企業(yè)整體征信，引發(fā)多種風(fēng)險(xiǎn)。

三、新形勢(shì)下企業(yè)增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的管控措施

（一）定期開(kāi)展涉稅風(fēng)險(xiǎn)自查

涉稅風(fēng)險(xiǎn)自查是新形勢(shì)下企業(yè)發(fā)現(xiàn)增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的有效手段。因此，企業(yè)可以根據(jù)階段發(fā)展情況，在明確納稅人資格的前提下，進(jìn)行增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的自查自糾。以增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額涉稅風(fēng)險(xiǎn)為例，企業(yè)可以從發(fā)票、專(zhuān)用繳款書(shū)、返還收入、抵扣等方面，進(jìn)行逐一核查。

首先，用于抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的增值稅專(zhuān)用發(fā)票是否符合實(shí)際、與法律相符，是不是存在開(kāi)票方與款項(xiàng)收入方不一致、票面所記載貨物與實(shí)際進(jìn)入庫(kù)房貨物不一致的發(fā)票用于抵扣?；蛘叽嬖跊](méi)有依據(jù)規(guī)定開(kāi)具農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)統(tǒng)一發(fā)票申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，比如：虛開(kāi)免稅農(nóng)產(chǎn)品、虛開(kāi)農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)統(tǒng)一發(fā)票（抵扣稅款、單價(jià)）、將非免稅產(chǎn)品開(kāi)具成免稅農(nóng)產(chǎn)品等。

其次，用于抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的海關(guān)進(jìn)口增值稅專(zhuān)用款項(xiàng)繳納書(shū)是否符合實(shí)際且在法定限度內(nèi)，進(jìn)口貨物數(shù)量、品類(lèi)是不是與實(shí)際生產(chǎn)相互匹配。若出現(xiàn)銷(xiāo)售折讓、貨物退還，是不是需要依據(jù)規(guī)定進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的同步轉(zhuǎn)出。

再次，從貨物提供方取得的各種返還收入，是不是沖減當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額，或者存在將返利掛入其他應(yīng)付款、往來(lái)賬單沒(méi)有做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。同時(shí)用于免征增值稅項(xiàng)目、簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目是不是抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

最后，不屬于正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物（含產(chǎn)品、產(chǎn)成品耗用貨物及不動(dòng)產(chǎn)）、設(shè)計(jì)加工修理修配勞務(wù)、交通運(yùn)輸服務(wù)是不是抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。或者貸款服務(wù)、居民日常服務(wù)、餐飲服務(wù)、娛樂(lè)服務(wù)是不是抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

此外，在大數(shù)據(jù)、云計(jì)算正式作為風(fēng)險(xiǎn)分析工具運(yùn)用到稅收管理體系后，人工智能+大數(shù)據(jù)稅收征管體系初步形成，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)稅務(wù)合規(guī)要求也更高。因此，企業(yè)應(yīng)該注意引入人工智能+大數(shù)據(jù)技術(shù)，提前發(fā)現(xiàn)、處理潛在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）正確區(qū)分兼營(yíng)與混合銷(xiāo)售

兼營(yíng)是指納稅人同時(shí)具有兩項(xiàng)或以上的銷(xiāo)售行為，根據(jù)其兼營(yíng)貨物、服務(wù)、勞務(wù)內(nèi)容的差異，所適用稅率也具有一定差異。會(huì)計(jì)實(shí)踐中“一項(xiàng)銷(xiāo)售行為”、“兩項(xiàng)銷(xiāo)售行為”的判定大多以簽訂合同數(shù)量為標(biāo)準(zhǔn)。即簽訂一份合同為“一項(xiàng)銷(xiāo)售行為”;而混合銷(xiāo)售則是一種同時(shí)涉及服務(wù)、貨物的銷(xiāo)售行為，對(duì)于從事貨物批發(fā)、生產(chǎn)、零售的單位、個(gè)體工商戶(hù)，需要依據(jù)銷(xiāo)售貨物進(jìn)行增值稅繳納;其他單位、個(gè)體工商戶(hù)則需要依據(jù)銷(xiāo)售服務(wù)進(jìn)行增值稅繳納;既有生產(chǎn)、銷(xiāo)售、安裝資質(zhì)的建筑類(lèi)安裝企業(yè)尤其是鋼結(jié)構(gòu)類(lèi)安裝企業(yè)，需要在合同內(nèi)進(jìn)行鋼構(gòu)件價(jià)格款項(xiàng)、施工價(jià)格款項(xiàng)、設(shè)計(jì)價(jià)格款項(xiàng)的分別標(biāo)注，并進(jìn)行對(duì)應(yīng)結(jié)構(gòu)、設(shè)備、材料、安裝收入的分別核算，其中結(jié)構(gòu)、設(shè)備、材料收入增值稅繳納稅率為13%，安裝服務(wù)則需要依據(jù)9%的稅率進(jìn)行應(yīng)繳納增值稅的計(jì)算。但是，若在合同內(nèi)沒(méi)有分別注釋標(biāo)明，則需要依據(jù)混合銷(xiāo)售的13%進(jìn)行增值稅繳納額計(jì)算。

一般來(lái)說(shuō)，只要同一項(xiàng)銷(xiāo)售行為同時(shí)涉及服務(wù)、貨物均可視為混合銷(xiāo)售，但與建筑業(yè)有關(guān)的三種情形除外。即：一般納稅人銷(xiāo)售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時(shí)提供機(jī)器設(shè)備安裝服務(wù)、銷(xiāo)售自產(chǎn)鋼結(jié)構(gòu)件與活動(dòng)板房的同時(shí)提供建筑服務(wù)、銷(xiāo)售外購(gòu)機(jī)器產(chǎn)品的同時(shí)提供安裝服務(wù)。其中對(duì)于銷(xiāo)售外購(gòu)機(jī)器產(chǎn)品的同時(shí)提供安裝服務(wù)的情形，若以依據(jù)兼營(yíng)有關(guān)規(guī)定進(jìn)行機(jī)器設(shè)備、安裝服務(wù)銷(xiāo)售額的分別核算，則安裝服務(wù)可以依據(jù)甲供工程選擇適宜使用的簡(jiǎn)易稅務(wù)計(jì)算方法。比如，在不考慮稅價(jià)的情況下，某企業(yè)電梯采購(gòu)、安裝招標(biāo)中的電梯市場(chǎng)價(jià)、安裝費(fèi)分別為1.000x107元、2.000x106元;而另外一企業(yè)外購(gòu)電梯，安裝服務(wù)需選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅法進(jìn)行稅務(wù)計(jì)算，即：1.000x107x（1+13%）+2.000x106x（1+3%）=1.336x107元，應(yīng)繳納增值稅為1.336x107-1.000x107=3.36x106元。

（三）嚴(yán)格執(zhí)行內(nèi)部管理制度

內(nèi)部管理制度的嚴(yán)格執(zhí)行，可以在一定程度上強(qiáng)化內(nèi)部管理部門(mén)職責(zé)意識(shí)，形成各部門(mén)意見(jiàn)統(tǒng)一的氛圍，為正確的經(jīng)濟(jì)決策的制定、下達(dá)提供依據(jù)，從源頭降低增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生概率。雖然企業(yè)現(xiàn)有部門(mén)內(nèi)容、管轄范圍不一，但是其服務(wù)的總體目標(biāo)均為提升企業(yè)整體利益。因此，企業(yè)管理者應(yīng)明確要求各部門(mén)在完成各自工作的基礎(chǔ)上，全面搜集與稅法政策變化相關(guān)的信息，并與其他部門(mén)就增值稅納稅情況進(jìn)行積極交流，為財(cái)務(wù)部門(mén)納稅決策提供有利信息。

在內(nèi)部管理制度執(zhí)行階段，企業(yè)可以從事前納稅義務(wù)發(fā)生點(diǎn)確認(rèn)、事中會(huì)計(jì)處理、事后核算三個(gè)環(huán)節(jié)，進(jìn)行操作，避免沒(méi)有依據(jù)合同約定時(shí)間確認(rèn)收入、沒(méi)有依據(jù)合同約定日期確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生等風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。以建筑服務(wù)增值稅內(nèi)部管理為例，A企業(yè)為增值稅一般納稅人，2018年向另外一個(gè)公司B提供了一項(xiàng)建筑服務(wù)，并與當(dāng)年開(kāi)工、完工，合同值為1.0x107元，計(jì)稅方式為簡(jiǎn)易計(jì)稅。A公司將其中3.0x106元的項(xiàng)目分包給C公司，結(jié)算并支付分包款項(xiàng)時(shí)取得C公司開(kāi)具的普通發(fā)票。A公司自建部分成本為5.0x106元，完成自建部分后辦理結(jié)算并回收獲取B公司全部工程款1.0x107元。案例中的A、B、C分包為總承包方、發(fā)包方、分包方。

從A視角入手，其所發(fā)生自建部分的施工成本時(shí)，需借入工程施工——合同成本，5.0x106元，貸出原材料或者應(yīng)付職工薪酬5.0x106元;而分包工程結(jié)算時(shí)，若已收到C開(kāi)具的發(fā)票，則需以此為納稅義務(wù)發(fā)生點(diǎn)，借入工程施工——合同成本，2.9126x106元，應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅（抵減）8.74x104元，同時(shí)貸出應(yīng)付賬款——C公司，3.0x106元。

考慮到工程為異地項(xiàng)目，在工程建設(shè)任務(wù)完成后結(jié)算辦理階段獲得B全部工程款時(shí)刻，需要在項(xiàng)目施工區(qū)域進(jìn)行增值稅稅款的預(yù)先繳納。此時(shí)，需要進(jìn)行支付給C的款項(xiàng)扣除。預(yù)繳納款項(xiàng)為（1.0x107-3.0x106）/1.03x3%=2.038x105元。此時(shí)，需借入應(yīng)交稅費(fèi)（預(yù)先繳納）2.038x105元，貸出銀行存款2.038x105元。同理，在工程施工任務(wù)結(jié)束后收到B工程款時(shí)，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生借出銀行存款1.0x107元，貸入工程結(jié)算9.7088x106元，應(yīng)交稅費(fèi)（計(jì)提）2.912x105元。需要注意的是，整個(gè)過(guò)程中，企業(yè)內(nèi)部部門(mén)應(yīng)協(xié)同合作，核查、確認(rèn)合同收入、成本，明確區(qū)分按完工班費(fèi)比確認(rèn)的收入、增值稅稅務(wù)繳納義務(wù)發(fā)生時(shí)間確認(rèn)收入。在這個(gè)基礎(chǔ)上，企業(yè)財(cái)務(wù)管理人員可以采取對(duì)沖結(jié)平的手法，進(jìn)行工程結(jié)算與工程施工、應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅各明細(xì)欄的恰當(dāng)處理。

四、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，新形勢(shì)下，企業(yè)在銷(xiāo)項(xiàng)稅額處理、進(jìn)項(xiàng)稅額處理等諸多方面存在的增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)日益突出。因此，企業(yè)應(yīng)樹(shù)立精細(xì)化管理理念，定期組織人員檢查驗(yàn)證內(nèi)部所存在的增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，明確稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控目標(biāo)。同時(shí)引入人工智能+大數(shù)據(jù)技術(shù)，提前發(fā)現(xiàn)潛在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，逐步形成嚴(yán)格的增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控機(jī)制，為行業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)提供驅(qū)動(dòng)力。

（作者單位：中鐵九局集團(tuán)電務(wù)工程有限公司）