如鏡之照：宋代州縣審計模式的歷史轉(zhuǎn)變

賈文龍

(河北大學 宋史研究中心，河北 保定 071002)

緒言

審計是對國家財政運行進行監(jiān)督的重要手段。在中國古代，最初的國家審計制度是上計，大概形成于戰(zhàn)國時期，由地方長官于每年年終時赴首都向國君匯報地方財政狀況[1]87-90。隋唐時期，隨著三省六部制的成熟，在中央政府出現(xiàn)了頗具專職審計職能的機構(gòu)——比部，又稱為“司計”。唐代比部隸屬于刑部，其職能是：“掌勾會內(nèi)外賦斂、經(jīng)費、俸祿、公廨、勛賜、贓贖、徒役課程、逋欠之物，及軍資、械器、和糴、屯收所入。京師倉庫，三月一比，諸司、諸使、京都，四時勾會于尚書省，以后季勾前季；諸州，則歲終總勾焉?！盵2]唐代比部的審計職能相當廣泛，可以稱為國家的獨立審計機關(guān)，是“我國最早考核檢查財政收支的審計機構(gòu)”[1]224。唐代尚書省管理全國的田地與賦稅，規(guī)定“每一歲一造計賬，三年一造戶籍。縣以籍成于州，州成于省，戶部總而領(lǐng)焉”[3]74。結(jié)合比部“諸州，則歲終總勾焉”的制度，這說明唐代對地方的審計模式大體還是延續(xù)此前年終上計的傳統(tǒng)模式，不同之處在于中央增加了主管機構(gòu)。

宋代地方審計模式發(fā)生重大改變，其中最重要的影響因素是源于路級各類監(jiān)司的設(shè)置。地方財政審計正是監(jiān)司的主要工作內(nèi)容。轉(zhuǎn)運司全稱某路諸州水陸計度轉(zhuǎn)運使，又稱“漕司”，其職能為：“經(jīng)度一路財賦，而察其登耗有無，以足上供及郡縣之費；歲行所部，檢察儲積，稽考賬籍?！盵4]3964提點刑獄司，也稱“憲司”，亦有復查州縣財政賬籍的職能：“諸路轉(zhuǎn)運司勘會所轄州軍，熙寧十年以前三年收支，應見在錢物，除閑雜及理欠物更不條具，其泛收泛支，或諸處支借出入，并蠲放欠閣，各令開析，限半年攢結(jié)成都狀，送提點刑獄司驅(qū)磨保明……自今三年一供，著為令?！盵5]7126南宋時期，紹興五年(1135)正月詔：“諸路提刑司驅(qū)磨所屬州縣去年收支茶鹽錢數(shù)?！盵6]1376北宋還設(shè)有提舉茶鹽司，后與提舉常平司并稱提舉司：“掌摘山煮海之利，以佐國用。皆有鈔法，視其歲額之登損，以詔賞罰。凡給之不如期，鬻之不如式，與州縣之不加恤者，皆劾以聞?！盵4]3968目前學術(shù)界對宋代路級監(jiān)司審計職能的研究已經(jīng)相當深入，主要有方寶璋、包偉民、王曉龍等先生的著述(1)詳見方寶璋：《宋代財經(jīng)監(jiān)督研究》，北京：中國審計出版社，2001年版；包偉民：《宋代地方財政史研究》，上海：上海古籍出版社，2001年版；王曉龍：《宋代提點刑獄司制度研究》，北京：人民出版社，2008年版。。關(guān)于宋代地方州縣一級審計模式的轉(zhuǎn)變，已為肖建新先生所注意，其曾以“宋朝地方審計機構(gòu)或職官”專節(jié)討論這一問題，其中關(guān)于通判審計職能的研究尤為深入(2)詳見肖建新：《宋朝審計機構(gòu)的演變》，載《中國史研究》2000年第2期，第112—126頁。后收入肖建新：《宋代法制文明研究》，合肥：安徽人民出版社，2008年版，第22—40頁。。

宋代空前重視地方審計工作，“州郡是重要的財政核算層次”[7]，朝廷的調(diào)撥、轉(zhuǎn)運司移用都待其而定。在這種財經(jīng)支出與監(jiān)督制度中，州級屬官的輔助職能相當重要，而縣作為最基礎(chǔ)的審計對象，州縣互動關(guān)系亦有相當重要的轉(zhuǎn)變。州縣作為宋代審計模式中的下層，目前學術(shù)界對此問題還缺少專題論述。本文以地方審計作為研究中心，以求教于方家。

一、宋代州級財政中的主官雙頭制

自秦漢郡縣制形成以來，郡級長官都是僅設(shè)主官一人，其副職稱為少尹，為行政助手性質(zhì)，凡事須申稟府尹，聽其裁決。宋代州級有少尹一職，但為虛職，實際則設(shè)通判一職，全稱“通判某州軍州事”，也稱“州判”，與知州同掌一郡之政：“諸州置通判，統(tǒng)治軍、州之政，事得專達，與長吏均禮?！盵4]3946由此可見，在設(shè)置之初，通判并非知州助手，而是與知州職權(quán)平等，因此形成了知州與通判并存的雙頭主官制，這在中國歷史上是相當罕見的現(xiàn)象。

宋代通判設(shè)立之目的，就是作為皇帝的耳目來監(jiān)督知州，所以通判也往往被稱為“監(jiān)州”。宋初張詠指出：“今之通判，古之監(jiān)郡。郡政之治，助而成之，郡政之戾，矯以正之……其輯兵綏民，御侮致餉，判與守牧，相為表里?！盵8]史稱：“自平湖南，諸州皆置通判，既非副貳，又非屬官，故多與長吏忿爭，常曰：‘我監(jiān)州也，朝廷使我來監(jiān)汝?！L吏舉動必為所制?；蛘哐云涮酰松砸謸p之?！盵5]181宋人普遍認可通判初設(shè)時承擔的監(jiān)察州郡長官的職能，如《(寶慶)四明志》和《(嘉泰)會稽志》均載：“藝祖有天下，首置諸州通判，以朝官以上充”，實使之“督察方鎮(zhèn)”[9-10]。

宋代通判全面參與掌管所轄政區(qū)戶口版簿，參與征收各種賦稅。州縣是宋代財政收入的基礎(chǔ)，在州縣兩級財政中，征收科敷稅賦占有重要的地位，名目繁多的稅賦都要通過州縣向百姓征取。為了解決官僚地主依仗權(quán)勢蔭庇稅戶問題，宋代特令通判主管征收官戶、形勢戶的租賦。開寶四年(971)，宋太祖 “詔諸州府并置形勢版簿，令通判專掌其租稅”[5]258。此后諸州府形勢戶的租稅由通判征收，成為定制。宋徽宗宣和年間(1119—1125)，對金戰(zhàn)爭軍費緊張，宋政府增加了酒稅、頭子錢等二十多種附加稅，稱經(jīng)制錢，通判有參與征收經(jīng)制錢的職能。南宋初年，朝廷又增加各種名目的附加稅，稱總制錢，與經(jīng)制錢合稱經(jīng)總制錢。紹興三年(1133)，宋高宗詔令“諸州經(jīng)總錢并委通判拘收”[6]1073。宋孝宗乾道二年(1166)，曾令通判和知州共同掌管經(jīng)總制錢。不久，知州恣意侵用該錢項。淳熙元年(1174)“詔委諸路州軍通判，專一主管”[4]3959。宋寧宗朝的《慶元條法事類》規(guī)定：諸州縣鎮(zhèn)所收經(jīng)總制錢物，必須“每季具賬，限次季孟月五日以前供申通判廳，本廳限孟月終審覆申提點刑獄司”[11]451，通判不僅審查諸州縣經(jīng)總制錢的賬目，而且還要按時向提點刑獄司申報。

宋代通判主要負責監(jiān)督錢谷出納，參與州郡公使庫、軍資庫、公使酒庫等各類倉庫的管理，因而審計財政成為其重要職能。宋初，“諸州置通判，使主錢谷”[4]8932?！爸T州通判、糧料官至任，并須躬自檢閱賬籍所列官物，不得但憑主吏管認文狀。”[5]202“諸州通判官到任，皆須躬閱賬籍所列官物，吏不得以售其奸。主庫吏三年一易。市征、地課、鹽曲之類，通判官、兵馬都監(jiān)、縣令等并親臨之，見月籍供三司，秩滿較其殿最，欺隱者置于法?！盵4]4348軍資庫等是宋代“一州稅賦民財出納之所”[12]，從這些倉庫支出費用必須由知州和通判共同簽署。宋真宗詔令：“諸路知州、通判，自今在城倉庫則每季檢視，在外縣者止閱簿籍，不須巡行?！盵5]1873宋仁宗天圣時(1023—1032)，“詔廣州權(quán)置通判一員。舊無通判，至是轉(zhuǎn)運司言，近以武臣石普知州，本州錢谷、刑獄事繁，乃增置”[13]4298。宋徽宗時有官僚言：“今天下州府糧料院批勘，而判勾即皆專委通判。蓋通判是本州按察官，使之判勾則其勢可以點檢糧料院違條妄支官物及諸般差錯作弊等事?！盵13]4586南宋延續(xù)了通判監(jiān)管倉庫制度，“州郡倉庫一出一納，并須先經(jīng)由太守判單押帖，次呈通判，呈僉廳簽押俱畢，然后倉官憑此為照，依數(shù)支出”[14]30。

在宋代以前，州級長官獨掌一州之財政。宋代設(shè)通判以后，通判與知州形成雙頭主官制，在財政方面亦是如此。如果沒有及時完成國家稅收任務(wù)，知州與通判都是中央追究行政責任的主體：“諸州《夏秋稅管額賬》(《刺賬》《單狀》并《納畢賬》同)，違限三十日，吏人杖六十，當職官罰俸一月，通判、知州半月，滿六十日，各加一等?！盵11]642宋代設(shè)置通判一職，最重要的目的就是“使主錢谷”，突出了其司法監(jiān)財職能，因而促使宋代州縣的審計體制發(fā)生了歷史性的變化。

二、宋代州級財政中的屬官分權(quán)制

宋代州級屬官的設(shè)置中，直接承襲了隋唐時期州級佐官三個官職的名稱，即錄事參軍(府稱司錄參軍)、司戶參軍與司法參軍。州級司理參軍為新設(shè)之職，簡稱司理，是宋代改造唐末五代使府武職屬官而設(shè)置的主管州級刑獄的重要屬官，“掌訟獄勘鞫之事”[4]3976，“專于推鞫研核情實”[15]。

與唐代相比，宋代司法參軍的職能有重要變化。唐代時，司法參軍稱為“法曹”，職能廣泛：“司法參軍掌律、令、格、式，鞫獄定刑，督捕盜賊，糾逖奸非之事，以究其情偽，而制其文法。赦從重而罰從輕，使人知所避而遷善遠罪。”[3]749宋代則因鞫獄權(quán)被司理參軍取代了，督盜賊之職被巡檢等武臣擅有，司法參軍只掌“議法斷刑”[16]一項職能，且“諸州法司吏人，只許檢出事狀，不得輒言予奪”[6]2546，只負責在司理參軍等審理案件后檢出適應的法律條文，以供長官判決時參照運用。

宋代州級司法參軍作為檢法之官，負責保管中央下達于地方的各種詔令：“我朝以仁厚家法、金科玉條寶之萬世，藏之令甲，散之列郡之司法掾。其事簡，其任專，非已試吏者，不得處是職，可謂重矣?！盵17]“詔咸平編敕后續(xù)降宣敕，所在編錄二本，一長吏主之，一法司行用，轉(zhuǎn)運使檢察，無漏落。”[5]1358“諸被受手詔，以黃紙造冊編錄。并續(xù)頒詔冊并于長官廳柜帕封鎖，法司掌之，無法司者，選差職級一名，(縣差押錄。)替日對簿交受。遇有檢用，委官一員(發(fā)運、監(jiān)司，委主管文字、檢法官；州委司法參軍；縣即令)，監(jiān)視出入?！盵11]334-335朝廷相關(guān)禮制規(guī)定也由司法參軍保管：“右出《政和五禮新儀》第二十一卷，淳熙中曾有印本頒行，州郡法司必有之，可更檢看?！盵18]當然，這樣的規(guī)定是方便司法參軍將有關(guān)法律條文摘錄出來，供長官定罪量刑使用。

宋代司法參軍除了掌管法令檔案，也掌管州級財政檔案。天禧(1017—1021)時，“京東轉(zhuǎn)運副使范雍言：‘諸州賬籍，應在不少，望自今委轉(zhuǎn)運使于逐州選官一員專管賬目磨勘。如及一百萬數(shù)，一年內(nèi)八分已上，并升差遣；不滿百萬，一年了者，批歷為勞績?！瘡闹盵13]6216。此后的史料證明，掌管州級賬目磨勘的官員一般都是司法參軍。乾道六年(1170)，戶部侍郎、江浙京湖淮廣福建等路都大發(fā)運司史正志言：“歲月易久，奸弊易生，故不得不時為會計，以救其弊。是以景德之錄、慶歷之錄、皇祐之錄以致元豐《中書備對》，分令諸房揭貼，搜羅詳密，纖悉備具。朝廷每有施行，不復待報于外，按圖閱籍，如指諸掌。竊思惟祖宗之時，所謂會計之書修纂如是之易者，蓋緣郡國賬狀如期來上，無有隱匿稽違，故得以討論措畫。又嘗考之條令，一州之賬狀，司法主之，一路之賬狀，漕屬主之，率諸路賬狀上之戶部?！盵13]6224淳熙二年(1175)，“臣僚言：‘祖宗時有《會計錄》，備載天下財賦，出入有賬，一州以司法掌之，一路以漕屬掌之’”[13]7314。此外，司法參軍還有檢出各類賞格的職能：“諸賞，官司應依式保明者，委官點勘(發(fā)運、監(jiān)司委屬官，無及諸州各委司法參軍)圓備，方聽申奏?！盵11]271

宋代州級司法參軍也被賦予多項理財職能。其“兼管諸庫”[11]28，參與管理常平等倉。如崔與之任潯州司法參軍，“常平倉久弗葺，慮雨壞米，撤居廨瓦覆之?？な赜苾冻Ｆ街e，堅不可”[4]12257。“諸糧料院無官專監(jiān)者”，“遇闕官，委司法參軍”管理[11]28。尹林為果州司法參軍時，“常歲，旁郡輸送稅米，吏襲故跡，緣為奸利，道路停壅，遠近病之。君掌州庾，摘奸佑良，賦入如流，貪獲斂手，歡聲載道。又主吏役，雖高資之戶，久為郡校，所著功勞，積微盈百。君削舊格，黜次賞，鄉(xiāng)戶衙校，一役而致破產(chǎn)者，雖不及百，君請以上賞酬之。郡事凡經(jīng)君之所評，無不協(xié)眾之欲，于是上下交譽，惟恐君去。會復瀘州合江之簿，監(jiān)司首以君塞召”[19]。司法參軍在地方建城時，可兼“提督燒磚”一職[20]。

宋代司法參軍的職能大體皆與司法、財政檔案相關(guān)，可謂事簡而任專。但因為司法參軍所檢法條為敕令格式等國家法典，因而，“以一府之所是莫能勝法曹之所非，一府之所非莫能勝法曹之所是”[21]，“律令所在，職有常守……官雖卑，賢者為之，可使郡政如權(quán)衡之公”[22]。

宋代司法參軍在承擔檢用法條職能的基礎(chǔ)上，又負責州級賬狀的檢用。宋代州級行政中，錄事參軍也多負責財政稅收事宜。宋太祖開寶元年(968)詔：“諸道州府追屬縣租……自今令錄事參軍躬按文簿。”[5]202錄事參軍“到任日”，“交管戶籍，新舊逃戶數(shù)目書于印紙歷子”[13]4638。宋代司法參軍在闕官時，可與錄事參軍一樣監(jiān)管糧料院：“諸糧料院無官專監(jiān)者，錄事、司戶參軍同知，仍分掌給納。(遇闕官，委司法參軍。)”[11]28與錄事參軍不同的是，司法參軍可掌州級造賬司：“諸州造賬司，選司理、司法參軍一員掌之。”[11]30因司理參軍“專鞫獄事”，“諸道州、府不得以司理參軍兼蒞他職”[5]647，因而，在現(xiàn)實中司法參軍成為州級造賬司的主要管理者。宋代司法參軍與錄事、司理參軍的分工，體現(xiàn)了財賦檔案與制作賬狀的區(qū)別，體現(xiàn)了財務(wù)行政與審計人員的分離，從而使宋代州級審計呈現(xiàn)了相當程度的專業(yè)化與獨立性。

三、宋代州縣經(jīng)濟檔案的財會化管理

自秦代以來，縣作為最基層的政府組織，擔負全面的土地、人口、稅收基礎(chǔ)數(shù)據(jù)登記工作，由此形成的戶籍與版籍成為傳統(tǒng)社會經(jīng)濟普查的最基本依據(jù)。在宋代之前，州級政府將戶籍與版籍整理成統(tǒng)計數(shù)據(jù)，形成政府財政收支的重要憑證。唐代明確規(guī)定由州郡匯總?cè)丝谂c土地信息，并編造成計賬。如開元十八年(730)十一月敕：“諸戶籍三年一造，起正月上旬，縣司責手實計賬，赴州依式勘造。鄉(xiāng)別為卷，總寫三通，其縫皆注某州某縣某年籍，州名用州印，縣名用縣印，三月三十日納訖。并裝潢一通，送尚書省，州縣各留一通?！盵23]1559

宋代基本遵循前代財經(jīng)檔案的制作模式，由縣登記人口與土地等基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，由州負責匯總數(shù)據(jù)。宋代法律《賦役令》就體現(xiàn)了縣與州在經(jīng)濟檔案普查與統(tǒng)計中的不同作用：在諸縣，“諸稅租等第產(chǎn)業(yè)簿，以木長印每葉橫印。印訖，當職官躬臨毀之”[11]635?！毒暗罗r(nóng)田敕》中規(guī)定：“諸州每年申奏丁口文賬，仰旨揮諸縣差本村三大戶長就門通抄。每年造賬，本縣據(jù)戶數(shù)收落，仍春季終聞奏?！盵24]宋代縣級政府的這些經(jīng)濟普查登記檔案，是縣級財政得以運行的最重要基礎(chǔ)，所以備受宋人重視：“簿書乃財賦之根柢，財賦之出于簿書，猶禾稼之出于田畝也。故縣令于簿書，當如舉子之治本經(jīng)。”[14]62《州縣提綱》中說：“縣道財賦，本源全在簿書；鄉(xiāng)典奸弊，亦全在簿書?！盵25]64此后縣級政府每三年一次上報州級政府，“諸稅租簿，每三年別錄實行副本，保明送州，覆畢印縫，本州架閣。即有割移，別取狀連粘，季申，與實行簿同收”[11]635。

宋代州級政府對縣級上報的各類檔案進行分類保管。宋真宗時，魏州判官王象“坐鬻案籍文鈔，除名為民，配隸唐州”，宋廷還下詔規(guī)定：“諸州縣案賬、要切文書、鈔榜等，委官吏上籍收鎖，無得貨鬻毀棄。”[5]1357州級政府在此基礎(chǔ)上，對財賦檔案分別進行統(tǒng)計，如《諸州申夏秋稅管額賬》中就詳列了各項數(shù)據(jù)的名目[11]644-645。此外，《諸州比較稅租狀》等經(jīng)濟文書中也詳列了各項數(shù)據(jù)的統(tǒng)計名目[11]648-649。這些統(tǒng)計后的財賦檔案由州上報至路，路級政府也進行檔案化保存。如宋仁宗時任江西轉(zhuǎn)運使的周湛創(chuàng)立“千文架閣法”：“以歲月為次，嚴其遺失之罪，朝廷頒諸路為法，至今不易?！盵26]此后，路級檔案要上報中央財政部門，財賦檔案數(shù)量龐大。如景德年間(1004—1007)三司使丁謂在所編《景德會計錄》的緒言中說：“歲收兩京十七路賬籍四萬四百有七，日入疾徐事一千五百，文移倍之。”[27]中央政府則建立了金耀門文書庫作為國家專門檔案管理機構(gòu)。

由以上所述可見，宋代縣級政府負責財賦基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的普查，而州級政府則負責普查副本的檔案化管理，并在此基礎(chǔ)上進行分類統(tǒng)計，形成專門的賬籍，作為治理地方的重要參考。潭州長沙縣宋文仲嘗為桂陽錄事參軍，曾給陳傅良“本軍《會計錄》一卷”，陳“遵行之”，“所以能蠲除宿負，罷弛斜科，不得罪于其民者，文仲之助也”[28]。如沒有及時修訂賬籍，縣級稅收工作就會陷入混亂：“縣道催科，全借簿書；人戶輸納，惟憑朱鈔。簿書不齊，則無以銷注；鈔字不明，則難以照用?！盵13]8160-8161經(jīng)過州級政府統(tǒng)計后的數(shù)據(jù)，則成為路級與中央財政統(tǒng)計的主要依據(jù)。宋人對這類財賦數(shù)據(jù)的檔案化有相當深入的認識：“謹賬狀之上，續(xù)會計之書。是書一成，如鏡之照，如權(quán)之稱?！盵13]6224將《會計錄》一類的檔案相互比照，財賦狀況即一目了然，該論恰如其分地點明了這種作用。

隨著宋代州縣財賦檔案的功能分化，州縣的審計模式隨之發(fā)生不同于前代的重要變化。唐代的地方審計模式中，比部只審查州，不審查縣，對地方財政的監(jiān)督以州一級為限；宋代則是州對縣亦進行財政監(jiān)督，縣級財政隨之呈現(xiàn)相當程度的統(tǒng)計化，從而使州的財政監(jiān)督亦具有相當程度的審計特征。

宋代州級政府對縣級財政有監(jiān)督權(quán)，若縣級出現(xiàn)財政虧損，“稅賦虧日額，酒稅虧月額者，率十之四五”，則州級政府可以“遣吏監(jiān)督”[29]104。為便于州級政府的監(jiān)督，縣級政府在財賦數(shù)據(jù)的普查之后，亦進行分類統(tǒng)計工作：“必須于賦籍勒一一大字，楷書今年某戶稅元數(shù)，必照與去年今計總數(shù)同。仍于今年推收之后，總結(jié)一今計實數(shù)，折色則據(jù)今計數(shù)而敷，總數(shù)之下，斷不許改易添注。凡有收者，必照推，有推者，必照收，故推收有準，折色與稅始相當，而財賦無走失矣?！盵25]64-65

以縣級財政統(tǒng)計工作為基礎(chǔ)，其財賦收支可以經(jīng)州級長官核準，進行動態(tài)調(diào)整：“民戶合管產(chǎn)業(yè)，籍之于縣；縣道合抱稅額，籍之于州。州視額督趣，縣視產(chǎn)起催，此常式也。然多有坍廢，有逃絕，郡雖迫之縣，縣實無可催者。官之與吏，徒被督責。不若先與刷具事故數(shù)目，實計若干，申州乞差官究實，與蠲其額。容俟他時興復，仍舊起催，仍申省部照會?；蛱仉y之，令能于合催財賦，盡數(shù)趣辦，使郡用不至匱乏，當亦自能聽從也?！盵29]108-109其中“縣道合抱稅額”意為縣級政府統(tǒng)計認定應行負責的稅額總數(shù)，這就使地方財政收支呈現(xiàn)相當程度的審計特征。

四、宋代州縣財務(wù)管理中的提頻化控制

自秦漢時期，封建統(tǒng)一王朝的中央政府為實現(xiàn)對地方財賦的控制，就制訂了上計制度，即以一年為期限，由地方政府向中央政府上報財政狀況。這一制度至唐時，相沿不改，唐代制度還規(guī)定，不同地區(qū)按至京師路程遠近，上計時間又有所區(qū)別：“天下諸州及軍府赴句帳等格……一千里已下正月到，二千里已下二月到，余盡三月到盡。省司檢勘，續(xù)下州知，都至六月內(nèi)結(jié)。”[23]1036這一規(guī)定不再強行要求地方政府年終時統(tǒng)一到中央進行匯報，從而使邊遠地區(qū)不必提前出發(fā)，就能夠按完整的財政年度上報經(jīng)濟數(shù)據(jù)。

宋代改變了秦漢以來年終上計的制度，逐步提高了上報經(jīng)濟數(shù)據(jù)的時間頻度。如在稅收中，要求夏秋兩次上報稅收數(shù)據(jù)：“《諸州夏秋稅管額賬》，夏自正月一日，秋自四月一日，各限四十五日(《刺賬》《單狀》同)；《納畢賬》自二稅限滿日限六十日，造申轉(zhuǎn)運司?！盵11]643

宋代提高地方財政數(shù)據(jù)的上報頻度，相應地就會縮短財政數(shù)據(jù)的上報時間，這促使縣級財政工作更為緊張，具體分為月報、季報、歲報等多種要求：“年終賬狀，限次年正月二十日；半年賬狀，限次半年孟月十五日；每季賬狀，限次季孟月初十日；月賬狀，限次月初五日；旬申賬狀，限次旬二日；夏秋稅管額賬，當年五月一日納畢；單狀稅滿限四十日：并要申發(fā)訖，呈檢?！盵30]82-83“諸縣稅租，夏秋造簿，于起納百日前同舊簿并干照文書送州審磨點檢，書印訖，起納前四十日付縣。”[11]634“諸縣歲造稅簿，正額外其人戶蹙零之稅，別總都數(shù)，縣于起納百日前限五日申州，州限十日申轉(zhuǎn)運司，本司類聚一路，限半月報尚書戶部。”[11]634-635對縣級的五等戶賬，中央要求“縣每歲具賬四本，一本留縣架閣，三本粘連保明限二月十五日以前到州，州驗實畢，具賬連粘管下縣賬三本，一本留本州架閣，二本限三月終到轉(zhuǎn)運司，本司驗實畢具都賬二本，連粘州縣賬，一本留本司架閣，一本限六月終到尚書戶部”[11]643。南宋紹興年間(1131—1162)政府要求統(tǒng)計“人戶歸業(yè)者”，“縣具每月歸業(yè)人戶申州，州每季申轉(zhuǎn)運司，轉(zhuǎn)運司每歲申戶部，置籍以稽考之”[13]8075。

隨著上報經(jīng)濟數(shù)據(jù)頻度的提高，宋代縣級長官的工作變得十分繁重，他們既要高度重視經(jīng)濟數(shù)據(jù)的歸檔工作，亦不得不經(jīng)常提醒自己各類經(jīng)濟數(shù)據(jù)的上報期限，以免誤期受責：

官司收支，必分委佐官，凡一日賦財出入之數(shù)，詳給文歷，既晚不可復請官。若錢在吏手多，輒令設(shè)法于當日晚，權(quán)收于外柜，差吏一名照數(shù)點入，用鑰封記，翌早即請官監(jiān)入庫，無至因循。又旬終須計見存數(shù)，委官點視。[25]65

視事之初，須計一歲所入之數(shù)與所出之數(shù)有無虧贏，有虧則公勤措畫。常賦月解，須畫為圖軸，置之坐右，朝夕以對，已解者隨即朱銷。故色色財賦，舉目可見，必不至于懵然不知，違戾限期矣。[25]64

年、季、月、旬申之類，寫圖二本，張里外坐隅。應管錢物亦然。遇收文，則揭貼。[30]71

以好紙作一簿子，應系上州等處送納錢物，畫時抄上，常置幾案。限日繳納朱鈔，并呈回文，親自勾銷。廳上置一柜，凡已絕公事，未暇封題入架閣庫者，鎖于其中，以防去失。[30]76

正是因為宋代地方財政數(shù)據(jù)上報頻度的加快，傳統(tǒng)的“上計制對于財政監(jiān)督，已經(jīng)演變到無足輕重的地位”[1]288。中央機構(gòu)可以定期完整匯集這些財政數(shù)據(jù)，建立強大的信息和控制系統(tǒng)，從而能及時制定相應的政策，調(diào)節(jié)不利于統(tǒng)治的經(jīng)濟因素。

結(jié)語

趙宋王朝實行“事為之防，曲為之制”[5]382的祖宗家法，因而州級行政體制出現(xiàn)了重要變化：通判成為州級主官之一，司法參軍成為專職檢法屬官。此變化成為宋代“強干弱枝”財政政策的職官基礎(chǔ)，地方財政審計的重要性與專業(yè)性則隨之得到前所未有的提高。宋代形成皇帝“與士大夫治天下”的施政模式[5]5370，君臣上下皆重視以法治國。宋仁宗時，樞密副使富弼言：“自古帝王理天下，未有不以法制為首務(wù)。法制立，然后萬事有經(jīng)，而治道可必?！薄吧霞{其言?！盵5]3455-3456在宋代官僚體系中，文書及檔案成為日常統(tǒng)治的重要載體，隨著上級檢查內(nèi)容之變化，各類文書亦出現(xiàn)內(nèi)容側(cè)重之變化。宋代地方財政監(jiān)督文書功能分化，出現(xiàn)了普查性財賦檔案與統(tǒng)計性財政報表的區(qū)別，二者又皆出現(xiàn)了檔案化管理的趨勢。宋人形容其關(guān)系為“如鏡之照”，普查性報表為實際數(shù)據(jù)，統(tǒng)計性報表則為對映虛像。這種趨勢有助于官方財政信息的系統(tǒng)化，時間頻度的提高又促進了財政信息的及時化，從而全面加強了對地方財政的控制；同時又為財政審計提供了更多依據(jù)。宋代州縣審計與路級審計組成的地方審計制度，是自上計制度實行以來中國審計制度史上出現(xiàn)的最顯著變化。宋代州縣審計體制可以稱為頗具時代特點的一代之法。宋人認為本朝“制置郡縣最得其道，前世所未有也”[31]，從審計史的角度來看，宋人的這種自負是有相當?shù)览淼摹?/p>