醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位全成本核算研究

栗愛萍

一、醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位成本核算的基本內(nèi)容

國家開展醫(yī)療體制改革以來，“藥品零差價”“病種定額付費”等政策陸續(xù)出臺，使我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位成本費用大幅度提升。醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位要想盡快與市場接軌，必須高度重視成本管理工作的優(yōu)化，通過全面成本核算計劃成本內(nèi)容，反映資金使用效益，為醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位的管理決策與成本控制工作提供信息支持。通常情況下，醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位的成本內(nèi)容包括藥品、資產(chǎn)、衛(wèi)生耗材、醫(yī)護人員工資、風險醫(yī)療金提取等費用［1］。其中，醫(yī)療成本是指診療活動開展過程中，醫(yī)療技術(shù)、醫(yī)療輔助、行政管理等部門所支出的費用，包括醫(yī)療服務(wù)項目成本、行政管理直接成本、后勤管理直接成本等；醫(yī)療全成本則是指醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位在提供醫(yī)療服務(wù)的過程中，不同職能部門直接消耗的成本，涉及醫(yī)療服務(wù)成本、財政補助資金支出形成的資產(chǎn)折舊或攤銷成本、物資庫存管理和使用成本等。

二、醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位成本核算現(xiàn)狀

在政策導向下，雖然大部分醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位都已經(jīng)針對醫(yī)療成本核算環(huán)節(jié)制定了相應(yīng)的規(guī)章制度，但由于制度內(nèi)容缺乏實踐性，執(zhí)行過程中也出現(xiàn)了一些問題。其一，社會經(jīng)濟的發(fā)展使醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位的服務(wù)項目逐漸增多，成本核算內(nèi)容也更加復(fù)雜。我國醫(yī)療技術(shù)不斷創(chuàng)新、財務(wù)管理模式不斷升級，給成本核算工作帶來了不確定性。公立醫(yī)院是社會服務(wù)的主體，長期以來受傳統(tǒng)管理體制的影響，醫(yī)院對經(jīng)營管理投入的成本和效益重視程度不高，缺乏統(tǒng)一的管理方式，進一步加大了成本核算的難度。其二，醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位的成本核算方法相對復(fù)雜，成本項目支出與不同科室和單位有直接關(guān)聯(lián)，而不同科室因業(yè)務(wù)內(nèi)容的差異，成本的具體表現(xiàn)不同。多樣的成本形態(tài)是成本核算難度大的主要原因。例如，基于醫(yī)療服務(wù)項目的業(yè)務(wù)特殊性，其成本內(nèi)容涉及直接成本和間接成本，直接成本又包括醫(yī)療直接成本、藥品直接成本、行政管理直接成本等，對醫(yī)療技術(shù)成本分攤、管理成本分攤以及間接成本分攤等，需要采取差異化的管理手段。如果單位缺乏統(tǒng)一的成本分攤標準，會直接影響成本核算結(jié)果的準確性。其三，由于醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位在醫(yī)療服務(wù)內(nèi)容方面，會因醫(yī)院的具體醫(yī)療水平和病人需求存在成本差異，不同疾病、不同病人、不同治療方法等都會對成本因素造成影響，因此，醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位的成本項目不具備橫向比較性。

三、醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位全成本核算的優(yōu)化策略

（一）充分了解和應(yīng)用全成本核算管理模式

醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位開展全成本核算工作，是單位適應(yīng)政策環(huán)境的表現(xiàn)，也是醫(yī)療管理體制轉(zhuǎn)型升級的有效方法。一方面，醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位要提升內(nèi)部人員對成本核算管理的重視度，樹立全面成本核算管理理念，以醫(yī)療服務(wù)業(yè)務(wù)為核心內(nèi)容，調(diào)動各科室人員積極參與，并將目標成本落實到責任部門與崗位層面，確保成本管理工作貫徹落實；另一方面，醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位要針對成本核算工作制定標準的管理制度，包括衛(wèi)生耗材管理制度、醫(yī)療器械管理制度、資金結(jié)算制度、服務(wù)定價管理制度等，指導醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位規(guī)范開展成本核算工作。此外，由于醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位逐步與市場靠攏，需要參與醫(yī)療行業(yè)市場競爭。在這一過程中，醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位可以借鑒臺灣長庚醫(yī)院的運營經(jīng)驗，轉(zhuǎn)變管理模式，成立專門的經(jīng)營管理中心，捕捉市場變化、政策導向、競爭對手等信息。

（二）健全全成本核算管理體系

從全成本核算流程層面來說，將各業(yè)務(wù)科室作為不同的成本核算單元，將不同成本單元通過直接進入或計算進入等方法，對醫(yī)療服務(wù)業(yè)務(wù)和行政管理支出消耗費用進行初步歸集，作為科室直接成本；醫(yī)療成本項目需要進行逐級結(jié)轉(zhuǎn)，在三級成本分攤管理模式下，對醫(yī)療技術(shù)科室費用、醫(yī)療輔助科室費用、行政管理科室費用等進行分攤和結(jié)轉(zhuǎn)，匯總計算臨床服務(wù)科室成本；依據(jù)醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位全成本核算的需求，將財政資金所支出的專項成本，包括固定資產(chǎn)折舊費、無形資產(chǎn)攤銷費、技術(shù)研發(fā)項目支出等納入成本范疇，并進行合理分攤，分別計算醫(yī)院全成本和醫(yī)療全成本。要注意的是，醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位在針對項目成本、床日成本、診次成本和病種成本進行分別計算時，可按照需要對固定資產(chǎn)折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷費用以及庫存物資消耗等進行適當調(diào)整［2］。

從全成本分攤標準層面來說，醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位的成本分攤工作應(yīng)當從管理費用分攤、醫(yī)療技術(shù)費用分攤、醫(yī)療輔助費用分攤這三個維度展開。分攤標準制定則需要按照費用支出性質(zhì)和應(yīng)用途徑，確定合理的分攤比例，采取科學的分攤方法，經(jīng)過反復(fù)驗證與核算以后，才能應(yīng)用到成本費用分攤環(huán)節(jié)當中。其中，第一級分攤為管理費用的分攤，將行政后勤部門提供的管理費用分攤到醫(yī)輔類、儀器類和臨床服務(wù)類科室當中，分攤公式：科室分攤的某項管理費用=該科室職工人數(shù)/全院職工人數(shù)（除行政后勤部門以外）×當期該項管理費用總額。第二級分攤為醫(yī)輔類科室的成本分攤，將醫(yī)療輔助類科室的成本分攤到臨床服務(wù)類科室和醫(yī)技類科室，通常將工作量、收入比例和科室占地面積等作為分攤標準，分攤公式：某臨床科室（醫(yī)技科室）待分攤費用=該科室消耗工作量/某醫(yī)輔科室待分攤的工作總量×當期某醫(yī)輔科室各項成本的總費用。三級分攤則以醫(yī)療技術(shù)類科室的成本分攤為主，該部分內(nèi)容包含科室直接成本和第一級、第二級分攤部分，結(jié)合科室收入占比，采取收支配比法在臨床科室進行分攤，對住院部門和門診部門的成本內(nèi)容進行歸集。對于“只支出、無收入”的醫(yī)療技術(shù)部門，按照住院人數(shù)、門診人數(shù)等要素進行分攤。全部成本項目進行分攤以后，對成本內(nèi)容進行數(shù)據(jù)對比，確保成本核算報表數(shù)據(jù)勾稽關(guān)系的準確性。例如，醫(yī)療成本即醫(yī)療技術(shù)科室直接成本、臨床服務(wù)科室直接成本、醫(yī)療輔助科室直接成本、行政管理科室直接成本的總和；行政后勤科室成本也就是所謂的醫(yī)院管理費用支出。從全成本核算結(jié)果應(yīng)用層面來說，全面成本核算以后，由財務(wù)部門編制成本核算報告，包括成本分析報告、成本分攤報告、成本比較報告、成本收益報告以及成本控制報告等，完善成本核算報告管理體系。

（三）搭建全成本核算信息系統(tǒng)

全成本核算涉及內(nèi)容較多，成本核算及分攤方法也相對復(fù)雜，搭建完善的全成本核算信息系統(tǒng)，可以對核算過程中涉及的龐雜數(shù)據(jù)進行高速處理，避免手工核算模式中存在的操作風險和低效率問題。在現(xiàn)有的信息技術(shù)基礎(chǔ)上，醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位要實現(xiàn)不同管理系統(tǒng)的數(shù)據(jù)口徑統(tǒng)一和數(shù)據(jù)端口對接，加強內(nèi)部各職能部門與科室之間的信息溝通，盡量保證數(shù)據(jù)傳輸?shù)臅r效性和準確性。以成本核算信息平臺為基礎(chǔ)，要將單位的會計核算模塊、資產(chǎn)管理模塊、醫(yī)療服務(wù)定價模塊、醫(yī)療物資管理模塊和HIS（醫(yī)院信息系統(tǒng)）等進行數(shù)據(jù)端口對接，建立信息共享平臺和成本數(shù)據(jù)庫，為信息查詢提供便利，為醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位后續(xù)的成本控制工作和管理決策提供信息依據(jù)［3］。

四、結(jié)語

在醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的推動下，我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位必須盡快實現(xiàn)管理模式轉(zhuǎn)型，建立現(xiàn)代化的成本管理體系，引入全成本核算理念，對醫(yī)療服務(wù)過程中涉及的成本費用進行全面采集、分析、分攤和總結(jié)，制定嚴格的成本定額標準，為單位的成本支出控制和服務(wù)效益增長奠定基礎(chǔ)。通過全成本核算工作，有效提升醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)單位的社會適應(yīng)性，促進我國醫(yī)療行業(yè)的健康發(fā)展。