聯(lián)合審計模式障礙與克服

趙艷榮 王國慶 張國富

[提要] 隨著大數(shù)據(jù)時代的到來，審計工作迎來不少的新機遇與挑戰(zhàn)。本文通過內(nèi)部審計和社會審計的特點闡述構(gòu)建聯(lián)合審計模式的必要性，分析聯(lián)合審計模式中存在的問題，并提出具體解決措施與方法，以期能夠促進國有企業(yè)審計制度的完善，構(gòu)建聯(lián)合審計模式，提高審計資源利用效率。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計;社會審計;聯(lián)合審計模式

基金項目：大慶市哲學社會科學規(guī)劃研究項目：“大慶市民營企業(yè)財務績效評價及提升策略研究”（項目編號：DSGB2020056）;黑龍江八一農(nóng)墾大學大學生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)項目：“黑龍江農(nóng)村人居環(huán)境整治與精準扶貧耦合協(xié)調(diào)研究”階段性成果（項目編號：202010223030）;通訊作者：張國富

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A

收錄日期：2020年6月28日

一、引言

在大數(shù)據(jù)背景下，隨著社會和經(jīng)濟的快速發(fā)展，審計對企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的重要性也愈發(fā)明顯。社會審計（獨立審計）、政府審計、內(nèi)部審計是我國審計體系中的三大審計主體。其中，內(nèi)部審計最有效的企業(yè)自我監(jiān)察手段，但我國內(nèi)部審計體制不夠完善，如果國有企業(yè)只采用內(nèi)部審計，企業(yè)內(nèi)部徇私舞弊情況發(fā)生幾率較大，出具的審計結(jié)果不具有可靠性，為了防止企業(yè)徇私舞弊現(xiàn)象的發(fā)生，越來越多的國有企業(yè)采用內(nèi)部審計與社會審計相結(jié)合的聯(lián)合審計模式以期能夠達到最優(yōu)的審計效果。我們都知道，有效的內(nèi)部審計是企業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)，而社會審計則是對內(nèi)部審計的補充和完善。所以，絕大多數(shù)的國有企業(yè)都認為內(nèi)部審計與社會審計相結(jié)合的聯(lián)合審計模式是最有效審計方式，這種聯(lián)合審計模式解決了專業(yè)審計人員稀缺問題，最大限度地利用了有效的審計資源，提高了審計效率，也在一定程度上減少了審計成本，而采用聯(lián)合審計模式出具的審計結(jié)果更加的真實可信，對企業(yè)未來的發(fā)展更加有推動作用。

二、內(nèi)部審計和社會審計的特點

（一）內(nèi)部審計特點。內(nèi)部審計作為現(xiàn)代企業(yè)管理結(jié)構(gòu)的重要組成部分，對國有企業(yè)未來的可持續(xù)發(fā)展具有重要意義。在企業(yè)發(fā)展過程中，有效的內(nèi)部控制，適宜的結(jié)構(gòu)管理，高效的運營效率以及合理的資源分配，這些都能夠為發(fā)展企業(yè)提供源源不斷的動力，而所有的這一切都可以通過健全完善的內(nèi)部審計來得到實現(xiàn)。切實有效的內(nèi)部審計會使企業(yè)發(fā)展中規(guī)避很多不必要的風險，對企業(yè)的經(jīng)營活動進行監(jiān)督，從而提高企業(yè)的運營效率。完善的內(nèi)部審計制度、獨立的內(nèi)部審計結(jié)構(gòu)、專業(yè)的內(nèi)部審計人員構(gòu)成系統(tǒng)的內(nèi)部審計體系。在健全完備的內(nèi)部審計體系下，會對企業(yè)抵抗風險、發(fā)揮潛能起到積極作用，創(chuàng)造良好的內(nèi)部環(huán)境。

（二）社會審計特點。社會審計是社會經(jīng)濟體系中必不可少的“經(jīng)濟巡警”，隨著經(jīng)濟愈加發(fā)達，社會審計就越具備更加巨大的監(jiān)視督察功能。我們國家自1980年恢復社會審計制度以來，社會審計的相關(guān)組織就一直在我國社會經(jīng)濟領(lǐng)域為我國國有企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展做出著巨大貢獻。社會審計組織的形成在很大程度上加速了社會整體資源的有效利用和有效配置，社會審計也保證了社會經(jīng)濟活動井然有序地運行。維克托·邁爾的著作《大數(shù)據(jù)時代》提出“大數(shù)據(jù)帶來了生活、工作和思想的巨大變革，開啟了一場重大的變革”。所以，在大數(shù)據(jù)背景下社會審計組織將愈來愈發(fā)揮它的經(jīng)濟監(jiān)管、合理評估、有效治理的關(guān)鍵作用。

三、構(gòu)建內(nèi)部審計與社會審計聯(lián)合審計模式的必要性

首先內(nèi)部審計、社會審計兩者在職能、目的和手段上既有一致性又有差異性。隨著我國經(jīng)濟發(fā)展，內(nèi)部審計的重要性不斷浮現(xiàn)，內(nèi)部審計業(yè)務范疇不斷擴大，但我國國有企業(yè)內(nèi)部審計處于初步發(fā)展和探索階段，專業(yè)內(nèi)部審計人員不足，內(nèi)部審計人員素質(zhì)不高的問題日漸加劇，所以借助社會審計的力量是目前解決這一問題的有效辦法。將內(nèi)部審計與社會審計進行資源整合，以達到構(gòu)建聯(lián)合審計模式的目的。內(nèi)部審計和社會審計聯(lián)合審計模式是最有效的審計方式，社會審計相較于內(nèi)部審計更加專業(yè)，如果我們能夠通過研究構(gòu)建出合理的聯(lián)合審計模式，那將最大限度地提升審計效率，節(jié)約審計資源。采用內(nèi)部審計與社會審計相結(jié)合的聯(lián)合審計模式不僅促進了企業(yè)的快速發(fā)展，而且在一定程度上更加完善了我國審計體制。聯(lián)合審計模式不但使工作效率加快，工作效果加倍，而且也給了兩種審計主體相互學習、相互促進的機會。

四、內(nèi)部審計與社會審計聯(lián)合審計模式面臨的問題

（一）國有企業(yè)內(nèi)部審計現(xiàn)狀

1、內(nèi)部審計制度不夠完備，缺乏經(jīng)驗。我國內(nèi)部審計制度的建立起步較晚，國有企業(yè)內(nèi)部審計制度不完備，對內(nèi)部審計相關(guān)專業(yè)知識掌握不夠準確，缺乏獨立的內(nèi)部審計工作經(jīng)驗。這也是我國絕大多數(shù)企業(yè)內(nèi)部審計工作對于企業(yè)的經(jīng)營管理無足輕重的原因之一。而在實際的經(jīng)營過程中，完備的內(nèi)部審計制度會對企業(yè)內(nèi)部進行切實有效的監(jiān)督評價，對企業(yè)的長久發(fā)展具有深遠影響。

2、內(nèi)部審計意識薄弱，獨立性不高。現(xiàn)實工作中，多數(shù)國有中小型企業(yè)沒有真正地意識到內(nèi)部審計工作能夠締造價值，一般國有中小型企業(yè)還沒有設(shè)立獨立的內(nèi)審機構(gòu)，使得內(nèi)審工作多是形式主義。一方面國有中小企業(yè)部門中，多數(shù)由財務部門的會計人員負責內(nèi)部審計工作，專職的內(nèi)部審計人員較少;另一方面一些高層管理者過于武斷地干涉企業(yè)的內(nèi)部審計工作，使缺乏專業(yè)性的內(nèi)部審計人員編制的審計結(jié)果直接受到上司的限制，內(nèi)部審計工作實施空間不足，內(nèi)部審計職能無法充分發(fā)揮，企業(yè)的經(jīng)營管理活動得不到切實的評價與監(jiān)督。我國企業(yè)內(nèi)部審計部門廣泛存在獨立性不足的問題，所以任何企業(yè)都需要強化審計獨立，防止腐敗滋生和企業(yè)資產(chǎn)流失。

3、專業(yè)審計人才稀缺，水平不足。內(nèi)部審計工作具有專業(yè)性強和覆蓋面廣、嚴肅性高的特點，因此對內(nèi)部審計工作人員的要求更高。對于社會審計來說更是如此，從事社會審計工作人員本身的稀缺以及社會審計行業(yè)規(guī)模的限制，使專業(yè)審計人才更加稀缺，能力水平不足的缺陷也逐漸顯現(xiàn)。因為我國中小企業(yè)對內(nèi)部審計認識不到位，所以專業(yè)的審計人才稀缺成為行業(yè)的普遍現(xiàn)狀。許多國有中小企業(yè)的內(nèi)部審計人員都是財務管理、會計、金融專業(yè)出身，缺乏基本的投資知識和審計鑒別力，也沒有及時學習最新的審計準則規(guī)定，很難進行合理的分工合作，甚至無法獨立開展審計工作，很難適應目前企業(yè)內(nèi)部審計業(yè)務的要求。因此，國有企業(yè)內(nèi)部審計人員應該著重掌握相關(guān)專業(yè)知識，加強業(yè)務能力，能夠獨立熟練地處理復雜的內(nèi)部審計工作。

（二）國有企業(yè)社會審計現(xiàn)狀

1、社會審計風險是客觀存在的。社會審計風險是客觀存在的，不會因為審計主體和審計客體的意志而轉(zhuǎn)移，是不可避免的。在進行審計活動時，審計風險總是伴隨著發(fā)生，有簽訂合同的風險、有計劃不當?shù)娘L險、有收集證據(jù)的風險，在審計報告中作出結(jié)論是有風險的，發(fā)表不恰當?shù)膶徲嬕庖娨彩怯酗L險的。社會審計所處環(huán)境是復雜多變的，在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，云計算滲透到社會經(jīng)濟生活信息全球化和互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)中，使審計對象發(fā)生了一定的改變，例如審計對象的普及應用和審計對象的計算模式。抽樣審計是傳統(tǒng)社會審計經(jīng)常采取的方式，抽樣特征和小數(shù)據(jù)特征的總體必然產(chǎn)生誤差，這種客觀性存在的缺陷，給社會審計帶來了必然風險。

2、社會審計主體的綜合素質(zhì)難以滿足審計需要。社會審計的主要作用是維護社會主義市場經(jīng)濟秩序，保護社會的公共利益，促進政府職能的轉(zhuǎn)變，進而完善現(xiàn)代企業(yè)相關(guān)制度，吸引外資，促進對外經(jīng)濟的發(fā)展。隨著我國經(jīng)濟不斷發(fā)展，從事審計工作需要有廣博而深厚的知識和文化水平，需要豐富的實踐經(jīng)驗，分析判斷和評價能力，但目前我國注冊會計師大多是具有團隊構(gòu)成會計或管理背景的老注冊會計師，知識結(jié)構(gòu)體系狹隘，不了解大數(shù)據(jù)、云計算、計算機等知識和信息系統(tǒng)知識，最基本的新入口是通過注冊會計師專業(yè)考試來到這里，注冊會計師的相關(guān)知識和信息系統(tǒng)雖然有相關(guān)的專業(yè)理論，但應用卻很難滿足審計專業(yè)的需求。

3、社會審計主體和審計客體各自利益不統(tǒng)一。市場經(jīng)濟是競爭經(jīng)濟，社會審計為了擴大市場，社會審計使自身價值最大化，必然會促進和加劇審計行業(yè)的競爭，因此會出現(xiàn)審計職業(yè)道德的嚴重缺失，甚至會出現(xiàn)銷售審計的現(xiàn)象;而審計在實現(xiàn)融資等財務目的中的作用，也可能采取一些違法的審計手段，提供虛假的財務會計信息，給會計師事務所客觀公正的審計結(jié)論帶來很大風險。

4、社會審計相關(guān)法律法規(guī)不完善。市場經(jīng)濟也是一種法制經(jīng)濟，要保持可持續(xù)健康發(fā)展，需要一個健全的法制基礎(chǔ)。我國社會審計缺乏統(tǒng)一的信息審計標準和信息審計標準體系，現(xiàn)有的大部分標準都是手工制定的部分信息審計標準，由于缺乏可操作性，有必要進行計算機審計，風險很大。在大數(shù)據(jù)背景下，我國頒布了與社會審計相關(guān)的法律法規(guī)，但注冊會計師和會計師事務所的審計對會計責任沒有做出明確規(guī)定，總體上看，社會審計的法律法規(guī)缺乏確定性，注冊會計師在現(xiàn)實中的匹配性和針對性在實踐中不易操作。有些法律對企業(yè)的規(guī)定甚至會增加審計風險，比如上市公司在面臨監(jiān)管法律的時候，如果繼續(xù)虧損，就會被責令退市。

五、內(nèi)部審計與社會審計聯(lián)合審計模式具體方法

（一）構(gòu)建系統(tǒng)的聯(lián)合審計體系。雖然我國聯(lián)合審計現(xiàn)狀正處于初步探索階段，但我們?nèi)砸ㄟ^自己的力量努力去構(gòu)建適合我國系統(tǒng)的聯(lián)合審計體系。首先，部分國企和跨國公司通過對外學習的方法提升了自身的能力，而我國國有企業(yè)在缺乏經(jīng)驗的條件下，初期可以采用外包審計的方法去學習、去尋找適用于本企業(yè)的聯(lián)合審計體系。采用外包審計的方法來達到實現(xiàn)自身審計制度建設(shè)的有序化、專業(yè)化和規(guī)范化目的。其次，有關(guān)部門要加大體制改革力度，妥善調(diào)整政企關(guān)系，避免政企合作不當。政府應努力做好自身工作，公司上市不應被視為業(yè)績的反映。政府面對財務違規(guī)的企業(yè)，要加強監(jiān)管和處罰，對會計部門的違法行為要從嚴懲處。同時，政府應該采取一些鼓勵性的措施使一些能力強、業(yè)務質(zhì)量高的會計師事務所得到普遍認可，以鼓勵宣傳和引導社會審計工作在其業(yè)務活動中的正常運作。我國內(nèi)部審計體系相對于社會審計體系不夠完善，也更缺乏經(jīng)驗，所以構(gòu)建聯(lián)合審計體系會使社會審計體系更快地幫助內(nèi)部審計體系成長，探索出適合于我國的內(nèi)部審計體系。

（二）加強聯(lián)合審計的獨立性。因為內(nèi)部審計以實物為對象，以財務為對象，以規(guī)則為對象，以責任人為對象，以審閱法、分析法等內(nèi)部審計方法從而對單位內(nèi)部進行審計。內(nèi)部審計是基礎(chǔ)，社會審計是補充和完善，為了使審計結(jié)果更加公平有效，企業(yè)審計部門應保持其特有的獨立性，可從管理方法、審計人員和審計業(yè)務等方面強化獨立性。社會審計更是要遵循獨立審計、職業(yè)道德等準則進行依法接受委托，獨立職業(yè)，有償為社會提供專業(yè)的服務。首先，審計工作者采用獨立的管理制度，使內(nèi)部審計部門直屬于最高管理層，使最高領(lǐng)導者能夠直接及時地獲取內(nèi)部審計所提供的信息。其次，必須有專職的審計人員。不斷完善社會三位一體的審計人員，應在法律法規(guī)條款中明確規(guī)定公司的具體責任，制定限制性條款和責任條款、報酬等，在開展審計工作過程中，不能受外界或個人等其他因素的影響或干擾，能夠以實際可行的方式出具實際的審計報告。最后，要保持內(nèi)部審計業(yè)務的獨立性，不直接參與企業(yè)各部門的生產(chǎn)經(jīng)營活動，作為獨立的第三方對企業(yè)的各項經(jīng)濟活動進行監(jiān)視、審查、評判和剖析。不斷加強國家審計對社會審計的監(jiān)督，提高發(fā)現(xiàn)問題的概率。為適應審計主體的需要，建立會計事務所的部門控制體系，定期輪崗，保證聯(lián)合審計的獨立性，保證聯(lián)合審計水平的質(zhì)量。

（三）重視注冊會計師的綜合素質(zhì)發(fā)展。注冊會計師應堅持獨立性審計原則，實質(zhì)上和形式上保持獨立。提高注冊會計師職業(yè)能力的可操作性和綜合素質(zhì)可以有效避免審計風險，同時可以加強職業(yè)道德評價機制建設(shè)的培育和評價。另外，當前會計師事務所不斷在加大對相關(guān)從業(yè)人員的職業(yè)素質(zhì)建設(shè)力度，我們也應對審計人員進行職業(yè)培訓，著重新的知識、新的審計手段和新的法律法規(guī)方面的培訓。專業(yè)的內(nèi)部審計師，一般來自于企業(yè)的注冊會計師，所以在提高注冊會計師綜合素質(zhì)水平的同時，還應著重提高內(nèi)部審計師的專業(yè)素質(zhì)。內(nèi)部審計結(jié)果的有效性直接取決于內(nèi)部審計師的職業(yè)素質(zhì)。國有企業(yè)需要提高內(nèi)部審計師的職業(yè)能力和職業(yè)道德，一是應該采用新的選拔制度，重點考察審計人員的專業(yè)能力，從根本上提高審計人員的專業(yè)素質(zhì)。二是對于選拔出來的內(nèi)部審計人員要定期地進行培訓交流，學習最新的審計知識，加強對審計人員的法制教育，使他們在審計工作中嚴格遵守職業(yè)道德準則，不以審謀私。三是采用一定的獎勵機制和必要的績效考核。這會對在職審計人員起到了積極的引導監(jiān)督作用，并同時鼓勵他們自覺擴充知識領(lǐng)域，提高學歷和技術(shù)水平，以為企業(yè)培養(yǎng)出高素質(zhì)的內(nèi)部審計人才。因此可以說，提升注冊會計師的綜合素質(zhì)水平發(fā)展，也在一定程度上提升了內(nèi)部審計人員的職業(yè)素質(zhì)與技術(shù)水平，將更好地促進內(nèi)部審計與社會審計聯(lián)合審計模式的發(fā)展。

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