“營改增”之后的企業(yè)稅務(wù)籌劃展望

陳家偉

摘 要：信息化和高科技的到來為傳統(tǒng)的社會形態(tài)添磚加瓦，稅收制度也在傳統(tǒng)形態(tài)的基礎(chǔ)上進(jìn)行了更新。2016年5月1日，作為經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)性產(chǎn)業(yè)的房地產(chǎn)行業(yè)加入了“營改增”的行列?！盃I改增”之后，房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)將受到影響，其稅務(wù)籌劃也面臨著巨大的挑戰(zhàn)。本文在“營改增”的現(xiàn)實背景下，簡析了“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)的影響，發(fā)現(xiàn)增值稅的特殊性與復(fù)雜性對房地產(chǎn)企業(yè)既有積極的促進(jìn)作用，也有消極的阻礙作用。因此，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)結(jié)合行業(yè)特征，加強學(xué)習(xí)與交流，與時俱進(jìn)，更新自身的稅收相關(guān)知識庫，強化對專用發(fā)票、內(nèi)部組織以及企業(yè)建設(shè)、生產(chǎn)以及經(jīng)營各環(huán)節(jié)的管理，制定適合企業(yè)的納稅籌劃方案，達(dá)到“降低納稅壓力，保證企業(yè)價值最大化”的最終目標(biāo)。

關(guān)鍵詞：營改增;房地產(chǎn)企業(yè);納稅籌劃

0 引言

房地產(chǎn)是國民經(jīng)濟(jì)的支柱產(chǎn)業(yè)，房地產(chǎn)市場周期性地波動對中國經(jīng)濟(jì)持續(xù)、快速、健康、穩(wěn)定的發(fā)展會產(chǎn)生嚴(yán)重的影響。稅收是一國政府最重要的財政收入來源，也是主要的宏觀調(diào)控手段之一，稅收政策的改變不僅對一國財政收入和政策調(diào)控效益產(chǎn)生不可小覷的影響，對于房地產(chǎn)業(yè)在內(nèi)的所有企業(yè)的運營、獲利以及未來發(fā)展也有重要的指導(dǎo)意義。為了順應(yīng)世界的發(fā)展潮流，緊跟國際稅收制度的步伐，自2012年起，我國踏上了營業(yè)稅改征增值稅（以下簡稱“營改增”）的改革道路，從全額征收的營業(yè)稅改成了道道課征的增值稅?！盃I改增”之后，房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)是增加還是減少，增加或減少了多少;在此稅負(fù)之下，房地產(chǎn)企業(yè)又該如何抉擇其資金運動的核算以及稅務(wù)上的籌劃，才能最大程度上降低其稅負(fù);在保持低稅負(fù)的形勢下，房地產(chǎn)企業(yè)又該如何確保其納稅籌劃方案對企業(yè)未來的發(fā)展起到積極的促進(jìn)作用，而不會產(chǎn)生阻礙作用。這些問題都是房地產(chǎn)企業(yè)在“營改增”的背景下所必須面對的現(xiàn)實挑戰(zhàn)，其研究結(jié)果對房地產(chǎn)企業(yè)未來的運營與發(fā)展具有重要的現(xiàn)實意義與指導(dǎo)作用。

1 “營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)的影響

1.1 “營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)的積極性影響

1.1.1 “全額”變“道道”，理論稅負(fù)降低

在“營改增”之前，房地產(chǎn)企業(yè)銷售不動產(chǎn)環(huán)節(jié)時所繳納的營業(yè)稅是按照全額征稅的，全額征稅的最大缺陷就是難以避免重復(fù)征稅，將在生產(chǎn)環(huán)節(jié)時用于制造商品房等不動產(chǎn)所使用的已繳過流轉(zhuǎn)稅的建筑材料、機械設(shè)備以及相關(guān)輔助材料等在銷售環(huán)節(jié)再一次進(jìn)行征稅。例如，ABC房地產(chǎn)企業(yè)在建造商品房時，所購置的建筑材料等1000萬元，在增值稅流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)繳納了17萬元的增值稅，而在銷售環(huán)節(jié)時，ABC企業(yè)仍應(yīng)將1000萬元計入銷售總價，按全額的5%再次繳納5萬元的營業(yè)稅，造成重復(fù)征收的現(xiàn)象，理論上加重了企業(yè)的稅負(fù)。而在“營改增”之后，房地產(chǎn)企業(yè)實行“道道課征，環(huán)環(huán)相扣”，對已經(jīng)繳稅的購進(jìn)材料實行進(jìn)項稅額的抵扣，避免了納稅過程中的重復(fù)現(xiàn)象。再以ABC房地產(chǎn)企業(yè)為例，同樣的背景之下，1000萬元的購進(jìn)建筑材料已繳納的17萬元增值稅在銷售環(huán)節(jié)可以予以扣除，雖然企業(yè)的稅率上升11%，但是，從理論上而言，抵扣項目數(shù)額如果足夠大，將降低企業(yè)的繳稅壓力。

1.1.2 “價內(nèi)”變“價外”，內(nèi)部體系改善

根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定與理論，營業(yè)稅是價內(nèi)稅，而增值稅是價外稅，“營改增”之后，“價內(nèi)”到“價外”的轉(zhuǎn)變，對企業(yè)會造成一定的影響。對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，“價內(nèi)稅”與“價外稅”的稅收繳納流程、制度以及納稅體系大相徑庭，企業(yè)必須調(diào)整其原有的價內(nèi)稅整體納稅體系以及流程，這一定程度上給予了企業(yè)一次改善其繳稅內(nèi)部組織與構(gòu)架的機會，將原本零散、有失完備的內(nèi)部體系以及納稅籌劃方案進(jìn)行整合，除去不必要的流程，改進(jìn)包含財務(wù)部門、營銷部門等內(nèi)部組織的關(guān)系，加強內(nèi)部機構(gòu)的建設(shè)與合作，促進(jìn)企業(yè)在納稅環(huán)節(jié)上達(dá)到“即合理、又節(jié)稅”的目的。

1.1.3 “簡單”變“復(fù)雜”，管理方式優(yōu)化

由于營業(yè)稅是按全額進(jìn)行征稅，不論從納稅期限、納稅環(huán)節(jié)以及納稅地點都較增值稅而言更為簡單。增值稅“道道征納，環(huán)環(huán)相扣”的方式，不僅對其納稅期限、納稅地點有嚴(yán)格的要求，對其納稅環(huán)節(jié)的要求更是嚴(yán)苛與復(fù)雜，尤其是進(jìn)項稅額的抵扣，并非所有的項目都能抵扣，抵扣在時間、空間以及票樣上都有明確、嚴(yán)格以及詳盡的標(biāo)準(zhǔn)。在“營改增”之前，對房地產(chǎn)企業(yè)而言，稅收的征收管理相對簡單，企業(yè)的納稅管理與納稅籌劃都處在較為基礎(chǔ)的階段，因此，征收體制的復(fù)雜化將促進(jìn)房地產(chǎn)企業(yè)對以往的納稅管理方式進(jìn)行修正與改革，將老化、不適用的管理方式予以摒除，并借助“營改增”更新其管理方式，規(guī)范公司的整體運作形式，嚴(yán)格把關(guān)所有的業(yè)務(wù)，從而符合增值稅在抵扣環(huán)節(jié)和其他優(yōu)惠環(huán)節(jié)的標(biāo)準(zhǔn)。

1.2 “營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)的消極性影響

1.2.1 熟悉程度較低，稅收風(fēng)險較大

由于“營改增”還處在起步階段，房地產(chǎn)企業(yè)對政策的了解還需要時間進(jìn)行消化，在熟悉程度較低的情況下，難免會造成企業(yè)在納稅時出現(xiàn)紕漏。例如，在改革初期，“營改增”有關(guān)政策在時間以及項目內(nèi)容的限制上有較多的細(xì)碎規(guī)定，若企業(yè)熟知程度低，則容易出現(xiàn)無法按照規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)核算其納稅金額，無法按照規(guī)定時間正常繳稅以及由于管理不善或內(nèi)部組織體制缺失而無法享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠等情況，這些情況的發(fā)生都大大增加了房地產(chǎn)企業(yè)的稅收風(fēng)險，對企業(yè)的經(jīng)營和發(fā)展造成不利影響。

1.2.2 發(fā)票規(guī)范困難，抵扣成本較大

截至目前為止，增值稅的進(jìn)項稅額抵扣方式大致有兩種，一種是憑票抵扣，另一種是計算抵扣。憑票抵扣對于票據(jù)的要求十分嚴(yán)格，只有專用發(fā)票、海關(guān)專用繳款書等才能進(jìn)行抵扣。對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，票據(jù)的抵扣面臨著巨大的挑戰(zhàn)。因為我國的房地產(chǎn)企業(yè)不僅涉及銷售商品房等不動產(chǎn)業(yè)務(wù)，也常常涉及到建筑施工材料的購進(jìn)等業(yè)務(wù)。而獲取建筑材料的渠道較多，范圍較廣，其供應(yīng)商大多是經(jīng)營規(guī)模較小的商家即小規(guī)模納稅人，小規(guī)模納稅人開具的普通發(fā)票并不符合抵扣標(biāo)準(zhǔn)。此外，房地產(chǎn)企業(yè)的業(yè)務(wù)繁多且雜碎，票據(jù)的收集與處理也需要耗費大量的人力與物力。因此，在難以提供規(guī)范的專用發(fā)票的情況下，房地產(chǎn)企業(yè)將面臨進(jìn)項稅額無法抵扣的現(xiàn)象，這必然導(dǎo)致其納稅壓力增大。由于稅率的增加，抵扣項目的不穩(wěn)定，致使其抵扣成本上升，在現(xiàn)實中未必能減輕企業(yè)的納稅壓力。再以ABC企業(yè)為例，假定其含稅營業(yè)額為1000萬元，其中成本700萬元，成本中土地成本占比40%，約280萬元，建筑成本占比50%，約350萬元。土地成本可以從銷售額中扣除，建筑成本可以取得6%的增值稅發(fā)票，其他成本未獲得規(guī)范發(fā)票。那么在“營改增”之前，其應(yīng)繳營業(yè)稅為1000乘以5%為50萬元，而“營改增”之后，銷項稅為71.35萬元，進(jìn)項稅為21萬元，應(yīng)納實際增值稅是50.35萬元，因此，從計算結(jié)果看，稅負(fù)基本無差別，如果除了建筑成本以外的其他成本不能獲得相應(yīng)的規(guī)范發(fā)票，將導(dǎo)致納稅壓力增加。因此，發(fā)票管理不善，極易造成房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)不降反增的局面。

1.2.3 納稅期限未明，資金流動受阻

在改革初期，征收管理尚不明確，對房地產(chǎn)企業(yè)的納稅期限，納稅地點等尚未做出合理的規(guī)定，而房地產(chǎn)行業(yè)是一個特殊的行業(yè)，其前期投入較多，銷售商品房時，常常收取預(yù)售款項，而不是真正的全額款項，如果納稅期限規(guī)定其納稅時間為其簽訂銷售合同之日，那么房地產(chǎn)企業(yè)將有大量的資金被稅收占用，這不僅影響房地產(chǎn)企業(yè)的項目日常運營，甚至?xí)绊懛康禺a(chǎn)整體發(fā)展。

2 對“營改增”之后房地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃展望

2.1 與時俱進(jìn)，更新稅制知識庫

時代不斷進(jìn)步，社會經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，稅收制度也在改變，納稅籌劃是在掌握現(xiàn)實稅制的基礎(chǔ)上設(shè)計出來的。在“營改增”的背景下，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)及時更新有關(guān)稅收制度的知識，加強對財務(wù)管理人員的培訓(xùn)，主動向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)獲取最新的增值稅學(xué)習(xí)材料，并且定時派其員工到稅務(wù)部門進(jìn)行封閉式的學(xué)習(xí)，及時了解有關(guān)本行業(yè)增值稅的最新納稅流程、稅收管理辦法以及稅收優(yōu)惠政策，確保其各項納稅業(yè)務(wù)的順利開展，最大程度上減少在納稅方面所耗費的成本。

2.2 加強管理，降低實際納稅額

“營改增”為房地產(chǎn)企業(yè)敲響了管理的警鐘，增值稅的復(fù)雜性對企業(yè)管理者的管理水平提出了更高要求，企業(yè)不僅要注重營運上的管理，還要注重與納稅相關(guān)的管理，尤其是在進(jìn)料商的選擇與票據(jù)的管理方面。在進(jìn)料商的選擇上，企業(yè)應(yīng)盡可能選擇可以開具增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商，這樣才能確保其票據(jù)可以實現(xiàn)抵扣;在票據(jù)的管理上，企業(yè)應(yīng)加強對票據(jù)的核查，對可以抵扣的項目票據(jù)加以嚴(yán)格審查，避免因票據(jù)的錯誤帶來稅負(fù)上的損失。再者，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)秉持企業(yè)價值最大化的原則，在合理降稅的基礎(chǔ)上，保證企業(yè)的最終利潤與價值不受到影響。

2.3 增進(jìn)合作，制定合理性籌劃

房地產(chǎn)企業(yè)不僅要加強與稅務(wù)機關(guān)的交流，還應(yīng)該增進(jìn)組織內(nèi)部之間的協(xié)調(diào)、溝通與合作，確保各環(huán)節(jié)之間進(jìn)行合理的納稅籌劃安排。首先，房地產(chǎn)企業(yè)不僅要選擇可以開具增值稅專用發(fā)票的進(jìn)料商，還應(yīng)該對進(jìn)料商的資格、材料價格以及材料質(zhì)量進(jìn)行全方位的比對。其次，由于一般材料與建筑材料的稅率不同（分別為17%和11%），因而，還可以利用稅率的差異，在選用建筑材料和一般材料時，合理安排其材料的數(shù)量，最大程度減少稅額。再者，在合作的各環(huán)節(jié)，應(yīng)充分利用納稅優(yōu)惠政策，實現(xiàn)最大程度上的稅收減免與優(yōu)惠。最后，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)充分考慮全行業(yè)的情況，制定最適合本企業(yè)的納稅籌劃方案。

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