政府會計制度下高校固定資產(chǎn)核算問題研究

摘 要：政府會計制度實施后，高校固定資產(chǎn)全周期核算工作面臨諸多挑戰(zhàn)，因此，在全面剖析高校固定資產(chǎn)核算現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，提出相應(yīng)的完善措施。政府會計制度下，高校要建立更加科學(xué)的符合學(xué)校自身情況的固定資產(chǎn)會計核算體系，提升高校固定資產(chǎn)科學(xué)化、精細化管理水平，準確反映高校的財務(wù)狀況、運行成本等有關(guān)信息，實現(xiàn)高校固定資產(chǎn)的合理配置和高效使用。

關(guān)鍵詞：政府會計制度;固定資產(chǎn);全周期核算;信息化

中圖分類號：F810.6;G647.5? ? ? 文獻標志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2020）23-0114-03

政府會計制度實施以來，高校會計核算工作發(fā)生諸多變化，財務(wù)會計和預(yù)算會計平行記賬，適度分離又相互銜接。這種核算模式全面清晰地反映了單位的財務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行情況，提高了會計信息質(zhì)量。加快政府會計制度建設(shè)，有利于提升單位內(nèi)部治理能力，有助于績效管理的全面實施。

一、新舊制度下固定資產(chǎn)賬務(wù)轉(zhuǎn)換

新舊政府會計制度在固定資產(chǎn)核算和管理方面存在較大差異，這就需要高校財務(wù)人員熟悉相關(guān)規(guī)定，做好新舊制度下固定資產(chǎn)的賬務(wù)轉(zhuǎn)換工作。這項工作需要做好固定資產(chǎn)的重分類、資產(chǎn)清查核實、對賬、補提折舊等工作，這需要財務(wù)部門與資產(chǎn)管理部門積極配合，運用智能化、信息化手段來完成。

（一）調(diào)整固定資產(chǎn)分類，設(shè)置新賬明細科目

《政府會計準則第3號——固定資產(chǎn)》及其應(yīng)用指南中將各大類資產(chǎn)進行了細化分類。為了便于資產(chǎn)分類入賬，計提累計折舊等賬務(wù)處理，高校須根據(jù)實際情況調(diào)整固定資產(chǎn)分類，設(shè)置新賬明細科目。表1是某高校固定資產(chǎn)新舊科目對接轉(zhuǎn)換表，采取最末級科目一一對應(yīng)的原則進行轉(zhuǎn)換。主要變化在于原科目中沒有累計折舊，新財務(wù)會計科目設(shè)置了累計折舊及其明細科目;原科目中150103通用設(shè)備和150199其他固定資產(chǎn)按要求對應(yīng)至新財務(wù)會計科目中160103通用設(shè)備科目。

（二）登記新賬會計科目余額

將截至2018 年12 月31 日賬務(wù)系統(tǒng)中的各類固定資產(chǎn)明細科目余額準確劃入對應(yīng)的新賬固定資產(chǎn)會計科目余額中，完成該科目余額的錄入工作。

（三）資產(chǎn)清查核實，分類統(tǒng)計

資產(chǎn)清查是新舊制度下固定資產(chǎn)賬務(wù)轉(zhuǎn)換的非常重要的一項工作，要做到賬賬相符、賬實相符。既要確保資產(chǎn)管理部門的固定資產(chǎn)臺賬和財務(wù)部門的總賬及明細分類賬一致，也要確保臺賬與實物的數(shù)量及價值一致。但在實務(wù)操作中，由于高校財務(wù)部門和資產(chǎn)管理部門執(zhí)行不同的制度，固定資產(chǎn)分類有所不同，導(dǎo)致在賬務(wù)核對、報表填報或者折舊計提時都需要進行分類調(diào)整。因此，需要將財務(wù)執(zhí)行的6大類分類與資產(chǎn)管理部門執(zhí)行的16類對應(yīng)起來調(diào)整相關(guān)賬務(wù)，確保分類一致。

開展固定資產(chǎn)清查盤點工作，需要對于盤虧及盤盈的固定資產(chǎn)根據(jù)實際情況做賬務(wù)處理。明晰使用主體的責(zé)任，根據(jù)高校實際劃分為科研類、教學(xué)類、后勤類等類別，為折舊費用的歸集做好準備工作。

（四）追溯計提累計折舊

高校應(yīng)對截至2018年12月31日的固定資產(chǎn)進行追溯調(diào)整計提折舊，將折舊費用計入累計盈余。

借：累計盈余

貸：固定資產(chǎn)累計折舊

補提折舊是新舊制度轉(zhuǎn)換初始化數(shù)據(jù)的重要組成部分。由于在2019年之前高校未實提過折舊，此次補提折舊會導(dǎo)致高校資產(chǎn)賬面價值大幅減少，會出現(xiàn)一些固定資產(chǎn)已提足折舊但還在使用的情況，高校應(yīng)做好相關(guān)披露工作。

二、政府會計制度下固定資產(chǎn)科目核算要點

固定資產(chǎn)全周期核算內(nèi)容，包含固定資產(chǎn)取得、計提折舊、后續(xù)支出、處置與清查盤點四部分內(nèi)容。

（一）固定資產(chǎn)取得的核算要點

在實務(wù)操作中，由于各種原因，高校外購無須安裝的資產(chǎn)付款環(huán)節(jié)總是與驗收入庫環(huán)節(jié)脫勾、不同步，如果此時賬面上就確認固定資產(chǎn)入賬，則與事實不符。因此，財務(wù)人員在進行賬務(wù)處理之前，需要積極與資產(chǎn)管理及使用部門溝通確認固定資產(chǎn)的狀態(tài)，及未完成驗收和入庫的原因等。針對這種情況，建議在固定資產(chǎn)科目下建立“固定資產(chǎn)-在途”明細科目，用于歸集已付款并開具發(fā)票，尚未驗收入庫的固定資產(chǎn)。待驗收合格后，再從“固定資產(chǎn)-在途”中轉(zhuǎn)出，轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)科目。賬務(wù)處理如下：

購入未驗收入庫：

財務(wù)會計? 借：固定資產(chǎn)-在途

貸：零余額賬戶用款額度/銀行存款/財政撥款收入/等

預(yù)算會計? 借：事業(yè)支出/行政支出/經(jīng)營支出等

貸：資金結(jié)存/財政撥款預(yù)算收入

驗收合格入庫：

財務(wù)會計? 借：固定資產(chǎn)

貸：固定資產(chǎn)-在途

實務(wù)中，外購固定資產(chǎn)大多數(shù)情況是由對方單位先將質(zhì)保金轉(zhuǎn)到學(xué)校賬戶，質(zhì)保期滿再歸還質(zhì)保金。賬務(wù)處理如下：

財務(wù)會計? 借：銀行存款等

貸：其他應(yīng)付款/長期應(yīng)付款

預(yù)算會計（不生成）

質(zhì)保期滿，無質(zhì)量問題，根據(jù)相關(guān)證明及資金收據(jù)退還質(zhì)保金時：

財務(wù)會計? 借：其他應(yīng)付款/長期應(yīng)付款

貸：銀行存款等

預(yù)算會計（不生成）。預(yù)算會計不生成分錄的原因是質(zhì)保金是不納入單位預(yù)算管理的。

（二）計提固定資產(chǎn)累計折舊的核算要點

實務(wù)操作中，我們應(yīng)當(dāng)考慮按照受益對象分攤。這就需要完善固定資產(chǎn)的資產(chǎn)基礎(chǔ)信息，明確固定資產(chǎn)使用部門、用途等，按照誰受益誰分攤的原則計入費用。比如，藥學(xué)院用專項資金購買的一臺教學(xué)設(shè)備，計提折舊時，應(yīng)當(dāng)計入業(yè)務(wù)活動費——教育費用——固定資產(chǎn)折舊費中。另外，實務(wù)中經(jīng)常遇到固定資產(chǎn)使用年限與科研課題的結(jié)題年限不一致的情況，如果科研項目購入的固定資產(chǎn)的使用年限比結(jié)題期限長，則應(yīng)當(dāng)按照配比性原則在以結(jié)題期限為計提折舊的年限。按月計提固定資產(chǎn)折舊時，

財務(wù)會計? 借：業(yè)務(wù)活動費用/單位管理費用/經(jīng)營費用等

貸：固定資產(chǎn)累計折舊

預(yù)算會計（不生成）。預(yù)算會計不生成分錄因為計提折舊時沒有預(yù)算內(nèi)資金的流入或流出。

（三）固定資產(chǎn)后續(xù)支出的核算要點

固定資產(chǎn)后續(xù)支出主要分為符合固定資產(chǎn)確認條件的和不符合資產(chǎn)確認條件的兩類。前者應(yīng)當(dāng)將改建、擴建、修繕等能夠增加固定資產(chǎn)使用效能或延長其使用年限的支出先計入“在建工程”科目核算。工程完成交付使用時，再由“在建工程”轉(zhuǎn)出，轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目進行成本歸集。后者則計入當(dāng)期費用，比如行政部門打印機的維修支出可計入單位管理費用、教學(xué)部門維修投影儀的支出計入業(yè)務(wù)活動費用等。后續(xù)支出的核算要點是區(qū)分支出是否符合資產(chǎn)確認的條件，在實務(wù)中需要結(jié)合固定資產(chǎn)應(yīng)用指南及高校實際情況來判斷。一般情況下，為維護固定資產(chǎn)正常使用發(fā)生的日常修理等支出，直接計入當(dāng)期費用。

（四）固定資產(chǎn)處置與清查盤點的核算要點

固定資產(chǎn)處置包括出售、轉(zhuǎn)讓、報廢、毀損等情況。高校按規(guī)定報經(jīng)批準后，應(yīng)當(dāng)將固定資產(chǎn)的賬面價值記入當(dāng)期費用。固定資產(chǎn)處置收入扣除相關(guān)處置稅費后的差額為正時記入應(yīng)繳款項，反之則記入當(dāng)期費用。

高校固定資產(chǎn)單位價值較高、專用性強，使用年限較長，應(yīng)當(dāng)加強管理，定期進行清查盤點。在清查盤點過程中對發(fā)生的固定資產(chǎn)盤盈、盤虧或者需要報廢的，記入“待處理財產(chǎn)損溢”科目歸集。按照規(guī)定報經(jīng)批準后，根據(jù)不同情況及時進行后續(xù)賬務(wù)處理。需要注意的是，如果盤虧、毀損的資產(chǎn)需要相關(guān)人員賠償時，處置收益應(yīng)當(dāng)上交國庫。

三、政府會計制度下固定資產(chǎn)科目核算問題及建議

（一）關(guān)于固定資產(chǎn)的定義

政府會計制度中對“大批”購入固定資產(chǎn)并沒有數(shù)量上的界定。在實際操作中，如何對“大批”進行界定，這需要資產(chǎn)管理部門和財務(wù)部門根據(jù)學(xué)校的規(guī)模、固定資產(chǎn)成本、使用年限、管理要求等實際情況，建立符合自身需要的固定資產(chǎn)管理實施細則，以明確“大批”的概念以及數(shù)量、金額標準。比如，將大批購入的物品單位價值*數(shù)量界定為超過1 000元的，應(yīng)按照固定資產(chǎn)管理。因此，各高校應(yīng)當(dāng)結(jié)合實際制定具有可操作性的相關(guān)實施細則，減少核算的隨意性。

（二）關(guān)于固定資產(chǎn)的后續(xù)支出

實務(wù)中，高校會因各種需要而對房屋等固定資產(chǎn)進行改擴建或修繕，但是由于學(xué)校各部門對于改擴建支出資本化還是費用化并沒有一個清晰的界定，導(dǎo)致高校固定資產(chǎn)的賬面價值計算并不準確。比如學(xué)校餐廳修繕，實驗中心改造項目、學(xué)生公寓維護等支出應(yīng)當(dāng)如何進行賬務(wù)處理。正確劃分資本化與費用化支出，對提高會計信息的可靠性具有重要意義。因此，建議資產(chǎn)管理及使用等相關(guān)部門協(xié)商確定固定資產(chǎn)日常維修與大型修繕的劃分界限，比如維修費用超過固定資產(chǎn)原值20%的應(yīng)納入資本性支出等，明確界限將有助于精確核算相關(guān)經(jīng)濟事項。

（三）關(guān)于固定資產(chǎn)減值準備

由于高等學(xué)校固定資產(chǎn)有其特殊性，一般單位價值都較高、使用年限較長。當(dāng)出現(xiàn)明顯減值跡象時，即固定資產(chǎn)可收回金額低于其賬面價值時，應(yīng)當(dāng)計提資產(chǎn)減值損失，以反映固定資產(chǎn)的真實價值。因此，建議增設(shè)“固定資產(chǎn)減值準備”科目。在實務(wù)操作中，高校在期末須對資產(chǎn)狀態(tài)進行重新評估，確定減值的大小并進行減值準備的核算，還要根據(jù)重要性原則來選擇合適的計量方法核算減值準備。

（四）推進信息化建設(shè)

實務(wù)操作中高校都是通過政府采購形式購買固定資產(chǎn)，需要按照合同的約定一次性或者分次付款。在資產(chǎn)系統(tǒng)與財務(wù)系統(tǒng)未實現(xiàn)信息共享前，需要財務(wù)人員及時做好合同臺賬，記錄合同編號、金額、起止時間、付款節(jié)點及相關(guān)要求等，并與合同的歸口管理部門溝通，確認固定資產(chǎn)購買、驗收及入庫等相關(guān)信息。但當(dāng)前很多高校的業(yè)務(wù)管理歸口部門與財務(wù)部門的信息溝通共享機制還不夠完善。所以，應(yīng)加快推進資產(chǎn)管理系統(tǒng)與財務(wù)信息系統(tǒng)的有效對接，完善資產(chǎn)管理系統(tǒng)中在財務(wù)信息系統(tǒng)的有效信息傳輸。對固定資產(chǎn)進行全周期信息化管理，對高校解決資產(chǎn)實物管理與價值管理脫節(jié)的問題將大有裨益，將進一步推動高校固定資產(chǎn)管理由粗放管理向精細化的科學(xué)管理轉(zhuǎn)化。高校各部門、各學(xué)院可通過信息共享平臺及時準確地掌握當(dāng)前固定資產(chǎn)的信息及使用情況，實現(xiàn)資源共享。

（五）制定科學(xué)合理的高校固定資產(chǎn)管理制度

根據(jù)實際情況制定科學(xué)合理的高校固定資產(chǎn)管理制度是完善固定管理的重要舉措，以制度的形式規(guī)范固定資產(chǎn)全周期管理的各個環(huán)節(jié)，可以從根本上改善高校固定資產(chǎn)的單一管理模式。筆者認為，高校固定資產(chǎn)管理制度應(yīng)包括固定資產(chǎn)管理操作流程、固定資產(chǎn)全周期會計核算、固定資產(chǎn)管理績效評價體系、固定資產(chǎn)資產(chǎn)共享和調(diào)劑機制等內(nèi)容。

規(guī)范固定資產(chǎn)管理流程，即從固定資產(chǎn)驗收入庫、財務(wù)生成記賬憑證，到傳遞固定資產(chǎn)累計折舊信息，再到資產(chǎn)處置完成財務(wù)系統(tǒng)記賬，并將會計信息反饋等流程以制度規(guī)范、細化，并制作清晰易懂的流程圖。完善固定資產(chǎn)全周期會計核算體系，進一步理順固定資產(chǎn)的取得、驗收、使用、報廢等財務(wù)處理流程，提高會計核算水平，加強資產(chǎn)負債管理，準確反映高校的財務(wù)狀況、運行成本等有關(guān)信息。固定資產(chǎn)管理績效評價體系可以從資產(chǎn)基礎(chǔ)管理、財務(wù)資金管理、資產(chǎn)過程管理、資產(chǎn)績效管理等四方面分析，選擇關(guān)鍵指標，用專家打分法合理確定權(quán)重，建立績效評價分析模型。另外，高校還應(yīng)積極探索固定資產(chǎn)共享和調(diào)劑機制，利用信息系統(tǒng)對固定資產(chǎn)進行統(tǒng)籌管理，根據(jù)系統(tǒng)中累計折舊情況，掌握未超過使用年限和已超期使用資產(chǎn)情況，達到強化資產(chǎn)配置與資產(chǎn)使用、處置的統(tǒng)籌管理的目的。通過積極推動校內(nèi)各部門間的共享和資產(chǎn)調(diào)劑，能夠有效提高資產(chǎn)的使用效率，創(chuàng)造更大的收益，同時有助于高校掌握固定資產(chǎn)的投入產(chǎn)出比，作為衡量績效考核評價的重要參考數(shù)據(jù)，杜絕和糾正資產(chǎn)長期閑置、浪費，切實盤活學(xué)校的資產(chǎn)。有條件的高校也可以通過對外開放實驗設(shè)備提高固定資產(chǎn)的使用效益。

四、結(jié)論

政府會計制度實施后，我們將通過不斷探索和改進，建立更加科學(xué)的符合學(xué)校自身情況的會計核算體系。各部門要溝通協(xié)商，結(jié)合本校實際情況制定切實可行的標準，降低主觀判斷的隨意性。在提高會計信息質(zhì)量上下大工夫，加強資產(chǎn)負債管理，準確反映高校的財務(wù)狀況、運行成本等有關(guān)信息，為相關(guān)決策提供更加有用的財務(wù)信息。財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)是制度施行的必要保障，通過培訓(xùn)、集中學(xué)習(xí)交流等形勢提高財務(wù)人員的專業(yè)水平勢在必行。財務(wù)人員應(yīng)當(dāng)深入學(xué)習(xí)探討固定資產(chǎn)“全周期管理”理念，認真梳理本單位固定資產(chǎn)的取得、驗收、使用、報廢等業(yè)務(wù)流程及財務(wù)處理流程，逐步分析每個階段會計核算中存在的具體問題，并制訂解決方案、統(tǒng)一核算口徑，避免因主觀因素出現(xiàn)不必要的偏差。要改變落后的核算思路，解放思想，與時俱進，切實提高會計核算水平，推進財務(wù)會計向管理會計轉(zhuǎn)變。

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收稿日期：2020-07-15

基金項目：山東省教育會計學(xué)會2019年度科研課題“政府會計制度下高校固定資產(chǎn)核算問題研究”（sdjk2019214）

作者簡介：魏斐（1988-），女，山東濟南人，碩士，從事財務(wù)管理研究。