作業(yè)成本法在制造業(yè)企業(yè)的運(yùn)用

位春苗

摘 要：自動(dòng)化的生產(chǎn)環(huán)境促使企業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)成本結(jié)構(gòu)發(fā)生了翻天覆地的變化，傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法很難適應(yīng)新的生產(chǎn)環(huán)境，作業(yè)成本法因?yàn)檫m應(yīng)這種生產(chǎn)環(huán)境而成為一種重要的成本計(jì)算方法。本文在制造業(yè)企業(yè)成本核算中引入作業(yè)成本法，使企業(yè)更加準(zhǔn)確計(jì)算產(chǎn)品成本，提高成本管理水平和做出科學(xué)合理的經(jīng)濟(jì)決策。

關(guān)鍵詞：資源;作業(yè)中心;作業(yè)成本法

一、作業(yè)成本法的基本流程

成本項(xiàng)目根據(jù)計(jì)入產(chǎn)品成本方式不同，分為直接成本和間接成本，直接成本是直接計(jì)入到不同的成本對(duì)象。間接成本先歸集，然后根據(jù)不同的標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入到產(chǎn)品成本中去。作業(yè)成本法的核算流程，第一步是確定作業(yè)和作業(yè)中心;第二步是確認(rèn)成本動(dòng)因并建立成本庫(kù);第三步是資源費(fèi)用的歸集與分配;第四步是作業(yè)成本的分配。

二、作業(yè)成本法在制造業(yè)企業(yè)的實(shí)施

1.確定成本計(jì)算對(duì)象

作業(yè)成本法在制造業(yè)企業(yè)的運(yùn)用，提取的數(shù)據(jù)是2019年5月份發(fā)生的成本原始數(shù)據(jù)。研究的成本對(duì)象為制造業(yè)企業(yè)本月生產(chǎn)的產(chǎn)品批次1956和1959。車間生產(chǎn)線對(duì)這兩種產(chǎn)品進(jìn)行混合生產(chǎn)的，發(fā)生的生產(chǎn)費(fèi)用以批次為成本核算對(duì)象進(jìn)行歸集的，由于產(chǎn)品種類較多每款生產(chǎn)的產(chǎn)品也多，無法準(zhǔn)確地區(qū)分每個(gè)產(chǎn)品所消耗的每個(gè)環(huán)節(jié)的資源。因此對(duì)于直接發(fā)生的直接材料和人工通過追溯調(diào)整到產(chǎn)品批次1956和1959，而發(fā)生的間接費(fèi)用制造費(fèi)用按作業(yè)進(jìn)行歸集和分配。

2.確定作業(yè)中心

通過實(shí)地調(diào)查制造業(yè)企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的工藝過程和企業(yè)的生產(chǎn)產(chǎn)品的生產(chǎn)過程。設(shè)置一個(gè)生產(chǎn)準(zhǔn)備作業(yè)中心。在鑄造車間的熔煉、澆注、落砂和澆冒口這些作業(yè)可以設(shè)置一個(gè)鑄造加工中心。模具的造型制芯、制澆口杯、造型制殼、合型和添箱等作業(yè)可以設(shè)置一個(gè)模具加工中心。拋丸、打磨等加工環(huán)節(jié)設(shè)置為機(jī)電加工中心。射線探傷及外觀檢查、毛坯尺寸及外觀檢驗(yàn)、性能既外觀檢測(cè)作業(yè)設(shè)置檢測(cè)中心。焊補(bǔ)修整等作業(yè)設(shè)置為維修中心。最終確定了8個(gè)典型作業(yè)，生產(chǎn)準(zhǔn)備、生產(chǎn)管理、油漆中心、檢查中心、維修中心、模具加工、機(jī)電加工和鑄造加工。

3.資源的分類和歸集

首先通過對(duì)制造業(yè)企業(yè)的實(shí)地調(diào)查，識(shí)別出制造業(yè)企業(yè)擁有或者控制的所有資源。第二步制造業(yè)企業(yè)應(yīng)該根據(jù)國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，選擇恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理方法，對(duì)發(fā)生的全部資源進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，為資源費(fèi)用的追溯或分配奠定基礎(chǔ)，需要編制資源費(fèi)用清單。對(duì)制造業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)流程進(jìn)行分析，統(tǒng)計(jì)出制造業(yè)企業(yè)在生產(chǎn)汽車零部件過程當(dāng)中所帶來的資源消耗，劃分為以下幾個(gè)方面。

（1）生產(chǎn)產(chǎn)品所耗費(fèi)的材料費(fèi)用

制造業(yè)企業(yè)為了生產(chǎn)產(chǎn)品需要購(gòu)買用于生產(chǎn)產(chǎn)品的材料費(fèi)用，對(duì)于制造業(yè)企業(yè)而言，材料費(fèi)用為廢鋼、生鐵、合金等和其他輔助材料。

（2）職工薪酬

既包括為生產(chǎn)產(chǎn)品需要耗費(fèi)人工，也包括為生產(chǎn)產(chǎn)品而服務(wù)的其他人員。例如車間管理人員、產(chǎn)品設(shè)計(jì)研發(fā)人員、車間的修理人員等。這些人員為企業(yè)提供服務(wù)，企業(yè)給這些人員發(fā)放的工資獎(jiǎng)金、五險(xiǎn)一金等，包含在職工薪酬這一塊。

（3）辦公費(fèi)和低值易耗品

不同的部門要進(jìn)行正常的經(jīng)營(yíng)和管理活動(dòng)，在日?；顒?dòng)中所發(fā)生的耗費(fèi)。

（4）固定資產(chǎn)等折舊費(fèi)和攤銷

制造業(yè)企業(yè)應(yīng)該根據(jù)我國(guó)新修訂的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)這些固定資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)提折舊，所發(fā)生的折舊費(fèi)用需要?dú)w集和分配。

（5）動(dòng)力費(fèi)用和水費(fèi)

制造業(yè)企業(yè)鑄造過程中需要大量的動(dòng)力費(fèi)用，生產(chǎn)車間也會(huì)耗費(fèi)水費(fèi)，需要對(duì)發(fā)生的水費(fèi)和電費(fèi)進(jìn)行核算。

（6）修理費(fèi)

生產(chǎn)的過程是耗費(fèi)的過程，不可避免地會(huì)發(fā)生生產(chǎn)設(shè)備、生產(chǎn)線等不能正常使用的情況，需要對(duì)不能正常使用各種資產(chǎn)進(jìn)行維修，會(huì)在維修過程中發(fā)生各種費(fèi)用。

（7）環(huán)保費(fèi)用

為了維護(hù)環(huán)境或改善環(huán)境而發(fā)生的支撐。2019年5月的1596和1959批產(chǎn)品確認(rèn)和計(jì)量的全部資源費(fèi)用如表1所示。

4.資源在各個(gè)作業(yè)中心的分配

制造業(yè)企業(yè)根據(jù)成本發(fā)生的動(dòng)因，對(duì)直接材料和直接人工可以追溯到產(chǎn)品1596批和1959批的生產(chǎn)成本。材料費(fèi)用的直接材料根據(jù)生產(chǎn)各批產(chǎn)品的領(lǐng)料單可以直接計(jì)入到該批產(chǎn)品里。給員工發(fā)放的職工薪酬對(duì)于生產(chǎn)工人直接從事產(chǎn)品生產(chǎn)的可以根據(jù)生產(chǎn)的產(chǎn)品計(jì)入該批產(chǎn)品的直接人工項(xiàng)目中。發(fā)生的其他間接費(fèi)用，我們按照不同的作業(yè)可以根據(jù)選定的資源動(dòng)因，分別分配到相應(yīng)的作業(yè)中心去。

（1）直接費(fèi)用的歸集和分配

1956、1959產(chǎn)品追溯分配的材料、人工費(fèi)用如表2所示。

（2）間接人工費(fèi)用

制造業(yè)企業(yè)發(fā)生的人工費(fèi)用，對(duì)于直接從事產(chǎn)品生產(chǎn)的直接計(jì)入到產(chǎn)品的成本對(duì)象中，而發(fā)生的例如車間管理人員的工資，修理人員的工資等間接人工費(fèi)用，財(cái)務(wù)部門根據(jù)工作人員在不同崗位提供的不同服務(wù)計(jì)入到相應(yīng)的作業(yè)中心去，各作業(yè)中心發(fā)生的間接人工費(fèi)用如表3所示。

（3）辦公費(fèi)及低值易耗品

各作業(yè)中心發(fā)生的辦公費(fèi)及低值易耗品如表4所示。

（4）折舊費(fèi)用

制造業(yè)企業(yè)的作業(yè)是根據(jù)產(chǎn)品的工藝流程來劃分的，每種設(shè)備根據(jù)折舊方法計(jì)算出來每月的折舊額，在根據(jù)生產(chǎn)的用途進(jìn)行分配和歸集。房屋建筑物先計(jì)算應(yīng)計(jì)提的折舊額，然后根據(jù)各作業(yè)中心的使用面積進(jìn)行二次分配。各作業(yè)中心發(fā)生的折舊費(fèi)如表5所示。

（5）動(dòng)力費(fèi)用

動(dòng)力費(fèi)用主要指生產(chǎn)用的電力，主要用在鑄造車間和機(jī)電加工車間的生產(chǎn)線和機(jī)器設(shè)備的運(yùn)行的動(dòng)力。企業(yè)采用外購(gòu)的方式進(jìn)行，根據(jù)電表數(shù)記錄的度數(shù)和購(gòu)買用電的單價(jià)進(jìn)行歸集和分配。各作業(yè)中心發(fā)生的動(dòng)力費(fèi)用如表6所示。

（6）維修費(fèi)用和環(huán)保費(fèi)用

制造業(yè)企業(yè)的維護(hù)費(fèi)用在進(jìn)行分配時(shí)先把這部分費(fèi)用進(jìn)行歸集，然后根據(jù)收益的作業(yè)中心進(jìn)行分配。環(huán)保費(fèi)用是為了保證生產(chǎn)正常運(yùn)行而發(fā)生的，在5月份發(fā)生的金額為2672.03元，直接計(jì)入生產(chǎn)管理中心，不再對(duì)其他作業(yè)中心進(jìn)行分配。各作業(yè)中心發(fā)生的維修費(fèi)用如表7所示。

5.確認(rèn)成本庫(kù)的成本動(dòng)因

作業(yè)成本法一個(gè)重要的任務(wù)是把歸集的間接費(fèi)用根據(jù)成本動(dòng)因分配到產(chǎn)品中去。生產(chǎn)準(zhǔn)備，在進(jìn)行生產(chǎn)之前銷售部門根據(jù)客戶的訂單，給客戶簽訂合同，確定訂單。原材料的準(zhǔn)備主要是原材料運(yùn)輸?shù)缴a(chǎn)車間，這由材料運(yùn)輸人員完成。所以生產(chǎn)準(zhǔn)備作業(yè)都涉及到人員的工時(shí)，因此生產(chǎn)準(zhǔn)備以人工工時(shí)作為動(dòng)因進(jìn)行分配。模具加工中心，盡管模具的生產(chǎn)大部分都是生產(chǎn)設(shè)備，但是具體的工藝過程還是需要人工進(jìn)行操作，而且對(duì)人工操作人員的技能要求比較高，因此選擇人工工時(shí)作為模具加工中心的成本分配動(dòng)因比較合適。鑄造加工和產(chǎn)品的重量有一定的關(guān)系，生產(chǎn)的產(chǎn)品越重噸數(shù)越大，所消耗的動(dòng)力材料就越大，因此選擇了產(chǎn)品的重量作為分配標(biāo)準(zhǔn)。機(jī)電和油漆是由機(jī)器設(shè)備自動(dòng)噴漆，所耗費(fèi)的機(jī)器工時(shí)較多，因此這兩個(gè)作業(yè)中心選擇了機(jī)器工時(shí)進(jìn)行成本分配的動(dòng)因。質(zhì)量檢測(cè)中心成本動(dòng)因?yàn)闄z測(cè)產(chǎn)品的件數(shù)為分配動(dòng)因。維修中心基本是由人工完成的，以人工工時(shí)為分配動(dòng)因。生產(chǎn)管理耗費(fèi)資源的原因是讓企業(yè)的生產(chǎn)正常進(jìn)行，這些耗費(fèi)沒法和具體的產(chǎn)品聯(lián)系起來，但是和管理人員的工作時(shí)間有很大聯(lián)系，因此可以把管理人員的工作工時(shí)作為成本分配的動(dòng)因。

6.計(jì)算成本動(dòng)因分配率

成本動(dòng)因分配的方法是以作業(yè)為成本核算對(duì)象，把各作業(yè)中心歸集的全部間接費(fèi)用也就是歸集的制造費(fèi)用與歸集的所有產(chǎn)品的成本動(dòng)因合計(jì)數(shù)相比。成本動(dòng)因分配的方法是把各作業(yè)中心歸集的全部間接費(fèi)用也就是歸集的制造費(fèi)用與歸集的所有產(chǎn)品的成本動(dòng)因合計(jì)數(shù)相比。31551.52÷777=40.61是生產(chǎn)準(zhǔn)備作業(yè)中心的作業(yè)分配率;模具加工作業(yè)中心的作業(yè)分配率=39031÷713=54.74;鑄造加工作業(yè)中心分配率=398383÷454270=0.88;機(jī)電加工作業(yè)中心的作業(yè)分配率=340239÷1875=181.46;油漆作業(yè)中心分配率=41281÷951=43.41;維修作業(yè)中心的分配率=61671.04÷984=62.67;生產(chǎn)管理作業(yè)中心分配率=60358.07÷1026=58.83。

7.給各種產(chǎn)品分配作業(yè)中心的費(fèi)用

對(duì)于直接發(fā)生采用直接計(jì)入產(chǎn)品成本中，對(duì)于發(fā)生時(shí)不能追溯計(jì)入產(chǎn)品中的間接費(fèi)用利用表10計(jì)算出來的作業(yè)費(fèi)用分配率進(jìn)行分配計(jì)算。計(jì)算公式是某產(chǎn)品所分配的間接費(fèi)用=該種產(chǎn)品所消耗某作業(yè)中心成本動(dòng)因數(shù)量×該作業(yè)中心的作業(yè)成本分配率。經(jīng)計(jì)算得出的制造業(yè)企業(yè)間接費(fèi)用分配情況如下表11所示。

根據(jù)上表可以得出1956分配的間接成本制造費(fèi)用是612792.4元，1959產(chǎn)品分配的間接成本制造費(fèi)用是395155.22元。根據(jù)成本計(jì)算公式總成本=產(chǎn)品直接材料成本+產(chǎn)品的直接人工+產(chǎn)品作業(yè)中心成本。1956產(chǎn)品成本=1119322.05+ 145366.5+612792.40=1877480.95元，1959產(chǎn)品成本=610126.14+65414.8+395155.22=1070696.16元。根據(jù)前面的計(jì)算數(shù)據(jù)可以確定這兩批產(chǎn)品的成本計(jì)算單如表12所示。

三、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法對(duì)比分析

通過作業(yè)成本法制造業(yè)企業(yè)核算了1956和1959兩種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，將計(jì)算結(jié)果和企業(yè)現(xiàn)行的成本核算方法進(jìn)行比較，所產(chǎn)生的不同差異具體如下表13所示。

從兩種計(jì)算結(jié)果和企業(yè)實(shí)際耗費(fèi)成本相比，作業(yè)成本法以作業(yè)成本動(dòng)因?yàn)榛鶞?zhǔn)對(duì)成本費(fèi)用在每個(gè)作業(yè)進(jìn)行歸集和分配，提高了成本分配的科學(xué)性與合理性，可以保證不同產(chǎn)品成本計(jì)算結(jié)果的準(zhǔn)確性。

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