內(nèi)部控制視角下國有資產(chǎn)管理優(yōu)化研究

夏瑋婕

（南京審計大學(xué)，南京211815）

一、引言

近些年，腐敗事件頻頻發(fā)生，其中行政事業(yè)單位出現(xiàn)的問題時有發(fā)生，降低了行政事業(yè)單位的公信力，抑制了行政事業(yè)單位的有效發(fā)展。而推進(jìn)行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制建設(shè)則成為加強對權(quán)力運行的制約和監(jiān)督，把權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子里，形成不敢腐的懲戒機制、不能腐的防范機制、不易腐的保障機制。自2011 年以來，財政部針對如何推進(jìn)行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制建設(shè)問題擬定和發(fā)布了一系列政策機制，如擬定《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》（征求意見稿），面向國家機關(guān)、地方財政廳局、財政部駐各地專員辦以及社會公眾廣泛征求意見。財政部于2012 年印發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》，包括總則、風(fēng)險評估和控制方法、單位層面內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制、評價與監(jiān)督及附則等，并已于2014 年1 月1 日開始施行。同時，為全面推進(jìn)行政事業(yè)單位加強內(nèi)部控制建設(shè)，根據(jù)《財政部關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見》（財會〔2015〕24 號）和《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（財會〔2012〕21 號）的有關(guān)要求，制定了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告管理制度（試行）》，自2017 年3 月1 日起施行。

內(nèi)部控制體系雖具有一定的局限性，但能夠為行政事業(yè)單位的經(jīng)濟活動提供合理保證。有效的內(nèi)部控制有助于行政事業(yè)單位對處理預(yù)算、收支、采購、資產(chǎn)、合同、建設(shè)等六大業(yè)務(wù)出現(xiàn)的風(fēng)險點進(jìn)行管控，能夠更加及時、靈活地采取應(yīng)對措施。六大業(yè)務(wù)中的國有資產(chǎn)管理不僅與各行政事業(yè)單位自身休戚相關(guān)，同時又與國家利益密不可分，因此，是十分重要的部分。研究將以國有資產(chǎn)業(yè)務(wù)的內(nèi)控管理切入行政事業(yè)單位進(jìn)行內(nèi)部控制問題的研究及優(yōu)化，積極探索并完善國有資產(chǎn)內(nèi)部控制管理體系，全面提升單位國有資產(chǎn)配置水平及使用效率。

二、行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)內(nèi)部控制的多維困境

（一）行政類與業(yè)務(wù)類資產(chǎn)缺少明確劃分原則

行政類資產(chǎn)是指包括電腦、傳真機、投影儀、空調(diào)、飲水機等辦公設(shè)備以及文件柜、辦公桌椅、茶幾等辦公家具在內(nèi)的一切與單位辦公有關(guān)的物品。另外，因我國行政事業(yè)單位性質(zhì)的特殊，有部分單位的工作業(yè)務(wù)會涉及經(jīng)營活動范疇，從而產(chǎn)生業(yè)務(wù)類資產(chǎn)。然而，這類單位往往會將本單位原有的行政類資產(chǎn)與因經(jīng)營活動產(chǎn)生的業(yè)務(wù)類資產(chǎn)不加區(qū)分，以行政類資產(chǎn)名目進(jìn)行管理，從而缺乏專門針對業(yè)務(wù)類資產(chǎn)進(jìn)行管理的部門或機構(gòu)。

（二）缺少資產(chǎn)審核配置的合理性依據(jù)

為了提高國有資產(chǎn)在行政事業(yè)單位的使用效率，各單位結(jié)合本級或上級財政部門下發(fā)的規(guī)范以及本單位相關(guān)活動情況應(yīng)具有審核資產(chǎn)配置的依據(jù)，即在采購資產(chǎn)后如何合理配置資產(chǎn)的使用。而目前，部分行政事業(yè)單位對本單位的資產(chǎn)掌握不全面、不詳細(xì)。在固定資產(chǎn)配置上，追求“大而全”“小而全”等的觀念依舊普遍存在，導(dǎo)致資產(chǎn)重復(fù)購置且使用效率偏低，造成資產(chǎn)的浪費嚴(yán)重。

（三）資產(chǎn)清查盤點缺乏有效機制保障落實

由于資產(chǎn)清查涉及時間較長、范圍較廣，行政事業(yè)單位存在的問題既有共性，也有個性。有的單位長期不進(jìn)行資產(chǎn)清查，歷史遺留問題較多；有的單位雖然定期或不定期地進(jìn)行資產(chǎn)清查，但由于缺乏有效的清查盤點機制，使得人員職責(zé)分工不明確，部門之間不能對資產(chǎn)管理進(jìn)行高效的協(xié)調(diào)與配合工作，管理責(zé)任落實不到位，從而出現(xiàn)資產(chǎn)管理部門與財務(wù)部門長期不對賬等問題，存在賬實不符、賬賬不符、賬證不符的情況，資產(chǎn)盤虧現(xiàn)象較為突出。

（四）資產(chǎn)處置依據(jù)不全

部分行政事業(yè)單位在國有資產(chǎn)處置過程中存在著處置不規(guī)范、沒有按照規(guī)定程序報批手續(xù)、擅自處置、處置收入未上繳國庫等情況，造成部分國有資產(chǎn)的流失，不僅帶來了一定的經(jīng)濟損失，還易滋生腐敗現(xiàn)象。同時，存在部分一級管理機構(gòu)難以對所擁有的資產(chǎn)合理、合法的調(diào)劑，原有的資產(chǎn)未能達(dá)到效用最大化。

三、T 局國有資產(chǎn)內(nèi)部控制優(yōu)化研究

為進(jìn)一步了解行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)管控情況，將以T 局為例，對國有資產(chǎn)的內(nèi)部控制進(jìn)行優(yōu)化性研究。

（一）單位層面內(nèi)部控制存在的問題

1.組織架構(gòu)不完善

目前部分行政事業(yè)單位在日常的財務(wù)管理中忽視實物資產(chǎn)管理，缺乏專門的資產(chǎn)管理或者固定資產(chǎn)管理部門或機構(gòu)。隨著上級部門對資產(chǎn)管理的要求逐漸提高，當(dāng)前實施的資產(chǎn)管理尤其是固定資產(chǎn)管理與現(xiàn)有的規(guī)定存在較大差距。2012 年財政部印發(fā)的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》中規(guī)定：單位應(yīng)當(dāng)建立健全內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位責(zé)任制，明確崗位職責(zé)及分工，確保不相容崗位相互分離、相互制約和相互監(jiān)督；應(yīng)當(dāng)實行內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位工作人員的輪崗制度，明確輪崗周期。當(dāng)不具備輪崗條件時也應(yīng)采取專項審計等控制措施。而T 局在關(guān)鍵崗位工作人員的管理上相對薄弱，T 局雖進(jìn)行了內(nèi)部權(quán)責(zé)的劃分，但對于內(nèi)部人員的培訓(xùn)、評價以及考核仍有不足。在涉及一些經(jīng)濟活動關(guān)鍵崗位的設(shè)置時未能做到定期輪崗，導(dǎo)致未達(dá)到崗位約束目的，不利于健全內(nèi)部控制長期有效的機制，規(guī)避可能帶來的風(fēng)險。

2.管控模式不合理

一方面，T 局對于有關(guān)事項是否需要集中管理或是分權(quán)管理沒有明確的制度規(guī)定，集權(quán)與分權(quán)的界限較為模糊。另一方面，該局資產(chǎn)管理的相關(guān)責(zé)任人的管理觀念出現(xiàn)偏差，依舊遵循著“重采購，輕資產(chǎn)”的方式實施日常管理，造成資產(chǎn)管理責(zé)任難以明確，從而導(dǎo)致管理責(zé)任不能得到徹底落實，發(fā)生違規(guī)事件。此外，各部門負(fù)責(zé)人在管理權(quán)限方面對所發(fā)生的經(jīng)濟活動存在交叉重疊的情況，相關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)無法按照權(quán)責(zé)配比原則實行歸口管理，每項活動的開展工作也未能具體歸責(zé)于某個部門、某個人，易致使相關(guān)部門或是負(fù)責(zé)人產(chǎn)生互相推諉的狀況。

（二）業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制存在的問題

T 局國有資產(chǎn)主要大致分為貨幣資金、固定資產(chǎn)以及無形資產(chǎn)，而貨幣資金在內(nèi)部控制的預(yù)算管理與收支管理中均已涉及，因此，在研究該局國有資產(chǎn)的內(nèi)部控制時，更多提及的是對于固定資產(chǎn)的管理。從單位購入固定資產(chǎn)開始，經(jīng)過嚴(yán)格的驗收、登記、使用等環(huán)節(jié)后離開單位。其中，固定資產(chǎn)在使用過程中當(dāng)資產(chǎn)出現(xiàn)損壞情況后會進(jìn)行配套的維修活動；資產(chǎn)的使用壽命到期、沒有使用價值時部門會申請報廢處理等。接下來，主要將從T 局國有資產(chǎn)管理中較為顯著的問題進(jìn)行分析研究。

1.國有資產(chǎn)配置計劃及審批

T 局國有資產(chǎn)配置計劃的編制及提交本級或上級財政部門的審批是該局國有資產(chǎn)管理業(yè)務(wù)開展內(nèi)部控制管理的第一步，同時也是至關(guān)重要的一步。下圖為該局國有資產(chǎn)配置計劃申報及審批流程。

圖1 T 局國有資產(chǎn)配置計劃申報及審批流程圖

依據(jù)圖中流程，該局的資產(chǎn)管理部門審核各職能處室所提交的資產(chǎn)購置需求申請后，報送本級或上級財政部門審批，隨后資產(chǎn)管理部門將實行適用的采購措施，而在這一過程中是存在風(fēng)險的。首先，T 局在固定資產(chǎn)管理方面缺少與預(yù)算管理之間的配合，下?lián)艿呢斦Y金有限，使得各職能部門爭相申領(lǐng)，但當(dāng)下?lián)苜Y金到達(dá)單位形成資產(chǎn)之后無法進(jìn)行有效管理，發(fā)生資源浪費；其次，由于資產(chǎn)購置預(yù)算編制的不合理性，有關(guān)部門執(zhí)行難度提高，不利于固定資產(chǎn)內(nèi)部控制工作水平的提升；最后，單位在編制固定資產(chǎn)購置預(yù)算時未能充分考慮資產(chǎn)價值、存量等信息，導(dǎo)致資產(chǎn)購置預(yù)算編制與單位實際情況不完全相符，其科學(xué)性有待進(jìn)一步論證，但該局未重視論證工作的開展，沒有對編制完成的固定資產(chǎn)預(yù)算進(jìn)行充分的科學(xué)論證，對預(yù)算完成率產(chǎn)生較嚴(yán)重的影響。

2.國有資產(chǎn)報損、報廢

T 局會對本單位的國有資產(chǎn)在季末或年末開展相應(yīng)的資產(chǎn)處置工作。下圖為該局國有資產(chǎn)報損、報廢流程。

該局在國有資產(chǎn)報損、報廢處理的工作中各相關(guān)部門有著較為清晰的職責(zé)劃分。當(dāng)相關(guān)的職能處室歸還待處置的設(shè)備后，資產(chǎn)管理部門將制定合理、合法的處置計劃，經(jīng)由各級領(lǐng)導(dǎo)審核通過后，采取本單位的資產(chǎn)處置程序，即對待報損、報廢資產(chǎn)通過選取的第三方機構(gòu)進(jìn)行處理。相對其他行政事業(yè)單位而言，T 局的國有資產(chǎn)報損、報廢程序還是較為完備的，但該環(huán)節(jié)往往止于報廢審批流程，除一些管理較嚴(yán)格的資產(chǎn)外，其他資產(chǎn)在日常管理與后期處置中缺乏專門管理，尤其在處置時沒有相對統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)遵循，從而處置方式各不相同，資產(chǎn)處置的隨意性就更大了。此外，在空間上，T 局存放待報廢資產(chǎn)存在問題，使用部門提出報廢申請后無法將其集中存放在某一指定地點，而仍存放于使用部門，導(dǎo)致啟動處置流程后很難掌握資產(chǎn)流向，這便是內(nèi)部控制中所提及的風(fēng)險點。不僅如此，部分人員對于國有資產(chǎn)管理的意識淡薄，沒有深入了解國有資產(chǎn)處置的相關(guān)規(guī)定，未經(jīng)申請、審批就隨意處置資產(chǎn)，直接導(dǎo)致資產(chǎn)賬實不符。

圖2 T 局國有資產(chǎn)報損、報廢流程圖

3.國有資產(chǎn)清查、核實

按照行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的相關(guān)規(guī)定，T 局對固定資產(chǎn)采用定期和不定期清查的方式，同時遵循全面清查與有計劃的分批清查相結(jié)合的原則進(jìn)行國有資產(chǎn)的清查與核實。下圖為該局國有資產(chǎn)清查、核實流程：

T 局成立資產(chǎn)清查小組，資產(chǎn)管理部門開展資產(chǎn)核實工作，隨后的整改與賬務(wù)處理等共同構(gòu)成了資產(chǎn)清查與核實工作。清查環(huán)節(jié)是補充、檢查單位內(nèi)部控制工作開展的一種有效方法，國有資產(chǎn)在管理工作中發(fā)現(xiàn)漏洞并及時彌補最終實現(xiàn)賬實相符都能夠通過清查得以實現(xiàn)，這對改進(jìn)固定資產(chǎn)的內(nèi)部控制尤為重要：T 局因為清查小組人員、時間、精力有限，在清查過程中未能進(jìn)行嚴(yán)格、徹底的資產(chǎn)清查；資產(chǎn)管理部門對相關(guān)資產(chǎn)進(jìn)行清查、核實時易出現(xiàn)敷衍應(yīng)付、相互包庇的情況，導(dǎo)致虛報清查結(jié)果；另外，該局對清查過程中發(fā)現(xiàn)的漏洞沒有進(jìn)行深入研究，造成資產(chǎn)出現(xiàn)差異的責(zé)任人不明確，未嚴(yán)格處理清查出的問題，抑制了國有資產(chǎn)清查、核實能夠發(fā)揮的作用。

（三）T 局國有資產(chǎn)內(nèi)部控制優(yōu)化建議

1.優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)

首先，成立資產(chǎn)風(fēng)險管理小組，幫助單位確定、規(guī)避國有資產(chǎn)管理業(yè)務(wù)中可能存在的風(fēng)險點；其次，成立資產(chǎn)內(nèi)部控制監(jiān)督小組，全程監(jiān)督本單位國有資產(chǎn)管理業(yè)務(wù)內(nèi)部控制工作，保證各項相關(guān)制度在各部門業(yè)務(wù)子流程中能夠得到充分的貫徹執(zhí)行；再次，成立日常管理小組和內(nèi)部審計小組，分別負(fù)責(zé)國有資產(chǎn)的日常管理工作及國有資產(chǎn)使用績效的評價與反饋工作。小組間彼此交流合作，彼此制衡，共同完成國有資產(chǎn)內(nèi)部控制工作。在管理機構(gòu)內(nèi)部小組各司其職，遵照制衡性原則，建立單位輪崗制度，在重要工作崗位上的工作人員定期輪換，以免產(chǎn)生問題。

2.轉(zhuǎn)變管理理念

轉(zhuǎn)變以往“重錢、輕物，重采購、輕管理”的觀念，在單位的工作日程上增加強化國有資產(chǎn)管理工作，從思想切入，令工作人員認(rèn)識到加強國有資產(chǎn)管理的重要性。只有充分認(rèn)識國有資產(chǎn)管理工作的重要性，才能更好地用好、管好這些資產(chǎn)。除了轉(zhuǎn)變思想，還要樹立新觀念，資產(chǎn)使用、管理效率的不斷提升是國有資產(chǎn)管理工作的重心，也是初心，所以注重國有資產(chǎn)管理效率的優(yōu)化并以此來衡量資產(chǎn)管理工作的優(yōu)劣得失十分關(guān)鍵。

3.明確資產(chǎn)配置標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格把關(guān)審核過程

首先，全面清查單位國有資產(chǎn)，相關(guān)負(fù)責(zé)人要了解本單位的國有資產(chǎn)，從中獲取最真實、最具價值的信息；其次，制定符合本單位情況的具體配置標(biāo)準(zhǔn)。為避免資源浪費，在結(jié)束全面清查工作后，以資產(chǎn)清查的結(jié)果為基礎(chǔ)，將閑置資產(chǎn)在各部門之間調(diào)撥使用，并根據(jù)本級或上級財政部門下達(dá)的資產(chǎn)配置標(biāo)準(zhǔn)，合理編制本單位資產(chǎn)配置標(biāo)準(zhǔn)。另外，建立嚴(yán)格的單位資產(chǎn)配置審核標(biāo)準(zhǔn)也至關(guān)重要，各部門負(fù)責(zé)人與各級領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)遵循標(biāo)準(zhǔn)嚴(yán)格把控審核流程，避免重復(fù)配置等浪費資源現(xiàn)象的出現(xiàn)。

4.形成監(jiān)管合力

首先，構(gòu)建日常監(jiān)督、自我評價和外部審計相結(jié)合的多層監(jiān)督評價機制。建立健全監(jiān)督評價機制，設(shè)定專門崗位并安排專職人員對單位業(yè)務(wù)進(jìn)行評價監(jiān)督，在監(jiān)督評價過程中明確相應(yīng)職責(zé)，建立高效可行的績效評價體系。部門負(fù)責(zé)人與各級領(lǐng)導(dǎo)需注重統(tǒng)籌規(guī)劃，爭取審計、監(jiān)察等部門的支持，實現(xiàn)多方共同推動內(nèi)部控制建設(shè)有效實施的目標(biāo)，同時，信息公開也勢在必行；其次，對現(xiàn)有監(jiān)督資源進(jìn)行整合，形成以內(nèi)部審計委員會、紀(jì)檢監(jiān)察和內(nèi)部審計有機結(jié)合的監(jiān)管模式，做到事前預(yù)防、事中監(jiān)督、事后評價，加大內(nèi)控執(zhí)行力度，提高內(nèi)控執(zhí)行效果。

5.提高資產(chǎn)使用率

目前，T 局尚未涉及資產(chǎn)出租、出借業(yè)務(wù)，在一定程度上降低了資產(chǎn)的使用效率，甚至可能導(dǎo)致多部門重復(fù)購置相似作用的資產(chǎn)，增加了單位的工作成本，使資金出現(xiàn)不必要的浪費。適當(dāng)?shù)倪x擇向相關(guān)機構(gòu)或下屬單位出租、出借本單位暫時閑置的資產(chǎn)，令閑置資產(chǎn)達(dá)到效用最大化，避免了國有資產(chǎn)價值的流失，同時還能夠為本單位提供資金收入。

總而言之，行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)內(nèi)部控制的建設(shè)更根本的在于培養(yǎng)單位內(nèi)部人員的資產(chǎn)管理意識。了解國有資產(chǎn)管理是公共財政管理的重要組成部分，為了健全國有資產(chǎn)管理體制、完善社會主義基本經(jīng)濟制度，全方位規(guī)范行政事業(yè)單位，國有資產(chǎn)管理是必不可少的。因此，需要制定結(jié)合財政部門要求與本單位實際情況的管理、審核與監(jiān)督制度，降低單位運行成本，有效地防止國有資產(chǎn)流失，保障資產(chǎn)的安全與完整，實現(xiàn)資產(chǎn)的保值增值，發(fā)揮行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)的最大效用。