基于完全成本法的環(huán)境成本會計核算探討

摘 要：隨著我國發(fā)展過程中人與環(huán)境的矛盾愈演愈烈，環(huán)境問題在社會問題中顯得尤為突出，同時，政府也相繼出臺相關政策，越來越重視保護環(huán)境。在環(huán)保大背景的推動下，環(huán)境會計近年來在會計學科中的地位愈來愈高，其作為傳統(tǒng)會計學科從未涉及的新興領域，具有難以估量的發(fā)展?jié)摿?，發(fā)展前景十分廣闊。企業(yè)作為環(huán)境會計成本的重要樣本，是進行環(huán)境會計成本研究的關鍵所在，將企業(yè)作為研究環(huán)境成本會計的出發(fā)點和落腳點，可以對研究環(huán)境成本會計核算方法，將該核算方法進行普及和升級起到至關重要的導向作用。本文對環(huán)境成本的會計核算法進行了簡要的介紹，對環(huán)境成本核算的三個方面的要求——核算標準，核算價格和環(huán)境成本投入后的效果預估進行分析，對基于完全成本法的環(huán)境成本會計核算進行研究探討，給環(huán)境會計成本計算方法與制度的規(guī)范化提供重要的論述依據(jù)。

關鍵詞：環(huán)境成本? 完全成本法? 會計核算

中圖分類號：F275.3 文獻標識碼：A 文章編號：2096-0298（2020）04（a）--02

自我國20世紀70年代末實行改革開放以來，我國基本上沿襲蘇聯(lián)模式，以粗放型的戰(zhàn)略對我國工業(yè)進行發(fā)展，因此導致了我國環(huán)境形成了受污染面積廣，受污染程度深的局面。環(huán)境問題日益成為困擾我國經(jīng)濟發(fā)展的主要問題之一，為此，國家于2004年頒布了《環(huán)保法》，以表明治理環(huán)境的決心和保護環(huán)境的堅定立場。在環(huán)境保護的時代浪潮下，環(huán)境成本也被推上了風口浪尖，由于其自身存在的合理性與出現(xiàn)在適應社會發(fā)展需要的時機性，逐漸被會計學術界所接納。由此，環(huán)境會計成本核算應運而生，并迅速融入社會生產與制造中。本文將以環(huán)境會計成本核算的基礎——完全成本法為突破點，透過其將環(huán)境成本分割成外部環(huán)境核算與內部環(huán)境核算兩個重要組成部分，并分別進行研究分析，將成果進行歸納，最終計算出兩者相對來說標準化的核算公式，以達到為推動會計學術界發(fā)展，便利企業(yè)進行成本核算做出貢獻的目的。

1 環(huán)境會計成本的計算與統(tǒng)計解析

1.1 核算標準的確立

只有在對環(huán)境會計成本進行核算之前使核算標準得到確立和規(guī)定，對環(huán)境會計成本的核算才具有相應效力和說服力。對環(huán)境會計成本核算標準的確立從本質上而言，是界定環(huán)境會計的數(shù)據(jù)邊界，以對環(huán)境會計成本核算后的數(shù)據(jù)結果與執(zhí)行標準進行對比，起到保證核算過程有效性的作用。目前我國尚未出臺健全的相關標準來管理自然環(huán)境，約束標準的范圍也僅限于大氣中的固體顆粒污染物，客氣質量和企業(yè)污水排放的相關方面。隨著相關環(huán)保政策的不斷完善，環(huán)保標準體系也逐漸成型：國家衛(wèi)生部，財政部與經(jīng)濟貿易委員會聯(lián)合推動“三綠工程”部署，將監(jiān)測環(huán)境衛(wèi)生，保障環(huán)境衛(wèi)生體系的正常運轉工作交由國家質監(jiān)局完成。不可否認，這一系列重要舉措起到了直接推動我國的環(huán)境標準和治理體系取得重大進步和喜人成績的效果，但同環(huán)境治理走在前列的發(fā)達國家比較，我國仍有許多不足之處亟待完善。所以，要想掃清環(huán)境成本核算發(fā)展道路上的障礙，對其進行深入研究，發(fā)揮其指導環(huán)境成本核算方向的作用，就必須博采眾長，分析發(fā)達國家的環(huán)境方面法律法規(guī)，借鑒其治理環(huán)境的經(jīng)驗，打好保障上層建筑的經(jīng)濟基礎，讓我國的環(huán)境標準與國際接軌，從而實現(xiàn)良性循環(huán)，全面協(xié)調可持續(xù)地發(fā)展國民經(jīng)濟。

1.2 價格方面的統(tǒng)一

在環(huán)境成本會計核算的實際操作中，環(huán)境補償標準的設立問題常常得到聚焦和關注。而價格問題則是其核心所在。環(huán)境資產不同于傳統(tǒng)會計核算中的一般資產類型，其不具備貨幣所持有的各項特性，無法通過買賣交易的形式對物質資產的實際價值進行評估。而傳統(tǒng)會計核算中的無形資產的核算準則與環(huán)境資產存在著許多共通之處，在對環(huán)境資產的估價過程中，可以采用應對無形資產的計價模式，提供收益法，成本法和市場法解決問題。具體到成本法，環(huán)境資產扮演了自然資源的角色，其不是人們通過勞動所獲取的，自然只能以環(huán)境的恢復程度進行價值估量。市場法則采用供求關系作為實現(xiàn)介質來使用。在自然資源的使用過程中，大量開采的自然資源在被使用后仍存在相當數(shù)量的結余，但自然資源的開采總量則受到地球儲備和開采技術的制約，存在著最大使用限度，因此國家通過對相關資源價格的補償?shù)臉藴蔬M行規(guī)定，從而減少損失。收益法對環(huán)境成本進行核算，則是運用企業(yè)通過支出環(huán)境成本后提高了生產效率，取得更大的經(jīng)濟收益，使資產得到增值和品牌價值達到提升的效果，將這部分收益再用于成本分配，取之于環(huán)境再用之于環(huán)境，對該部分收益進行估量的核算方法。

1.3 環(huán)境成本的投入效果評價

對環(huán)境成本的投入前景和效果預估是評價問題的中心內容。在傳統(tǒng)的會計成本計量中，會計期間進入結束狀態(tài)后緊接著就要開展財務分析，從而測量進行會計企業(yè)的財務情況和經(jīng)營所獲成果。當環(huán)境成本進入傳統(tǒng)會計的成本核算環(huán)節(jié)中，環(huán)境評價也會相應增加到以往的財務評價環(huán)節(jié)中去，來保證投資者及時獲得更加全面，綜合性更強的效果評價。舉例來說，在獲得效果評價之后可以精確地估算企業(yè)在生產產品的過程中對自然環(huán)境造成的污染能否與其因破壞環(huán)境所支出的收益進行相互抵消的具體金額。

在保護環(huán)境經(jīng)驗較為豐富的發(fā)達國家，其學者將環(huán)境，經(jīng)濟狀況和社會問題三者綜合起來進行分析，以這三點為依據(jù)提出了三種關于評價問題的應對方案：（1）通過對多種不同財富的類型劃分，將其分為人造財富，生態(tài)財富和社會財富等精細類別，并將其是否減少和減少數(shù)量為標準的效果評價方式。（2）觀察特定周期內自然資源的消耗的定額數(shù)量與人口壓力的變化，從而判斷機會收益的效果評價方法。（3）通過經(jīng)濟，環(huán)境和社會發(fā)展三方面的數(shù)據(jù)建立數(shù)字模型，以該模型作為評價方法分析環(huán)境成本的投資效果。前兩種方法易于理解，其將環(huán)境成本和所獲收益相互抵消，最終的實現(xiàn)效果為零增長，雖然易于施行，但是其中也存在著所需統(tǒng)計數(shù)據(jù)龐大，工作量多，難以保證結果準確性的種種弊端。第三種方法通過計算機為載體進行實現(xiàn)，數(shù)學建模的準確性可以得到基本保證，但是需要對其數(shù)學模型進行反復實驗，所得出的數(shù)據(jù)和結論也需要經(jīng)過大量的運算和分析才能變得清晰和立體起來，三種方式都各有千秋。

2 通過完全成本法對環(huán)境成本會計進行核算

運用補償方式進行計量的環(huán)境成本的主要價值體現(xiàn)多見于成本價值的轉移過程中。而其出現(xiàn)的前提則是各個方面的環(huán)境成本全都得到驗證和確認。因此，對環(huán)境會計成本以完全成本法的方式進行核算就顯得尤為必要。

2.1 核算內部環(huán)境成本

2.1.1 傳統(tǒng)性成本

傳統(tǒng)性成本本質上是說直接性成本，其具有歸納性強的主要特點。一般情況下，環(huán)境保護會直接導致傳統(tǒng)成本的產生和提高，獲得難度不大。因此，企業(yè)對資源的消耗浪費會直接反映于傳統(tǒng)成本的數(shù)據(jù)上，而根據(jù)其信息反饋，企業(yè)也會受到其影響。通過控制成本的方法對資源進行節(jié)約。

2.1.2 隱藏性成本

隱藏性成本的本質是區(qū)間費用的消耗。主要包括對自然環(huán)境造成影響的成本的回收和再利用。該成本非常容易讓人忽視，其包括了廢棄物所消耗的材料成本和資本成本，人力消耗成本和環(huán)境維護成本。其中的環(huán)保成本則是環(huán)保部門向企業(yè)收取其所造成的環(huán)境污染恢復費用和環(huán)境保護維護的成本費用。

2.1.3 偶發(fā)性成本

其產生時機和產生數(shù)量都是無法估量，沒有確定概念的。例如在發(fā)生核泄漏狀況后核電站所需要承擔的賠償費用，對環(huán)境造成的損失和賠付費用，面臨的處罰費用等。

2.1.4 關系和形象成本

其代表了企業(yè)對品牌形象的投入和維護，對周邊企業(yè)和配套設施生產企業(yè)的維護所花費的費用，但是企業(yè)品牌形象和相關配套企業(yè)關系無法形成明確的法律關系，存在非常大的不確定性，伴隨著千變萬化的社會環(huán)境和輿論導向的變化而變化。

2.2 核算外部環(huán)境成本

企業(yè)對外部環(huán)境的成本消耗最為突出。透過企業(yè)的視角看待環(huán)境成本，可以非常典型地探究分析外部環(huán)境成本。一般的企業(yè)需要對自然資源大量消耗，其在資源開采中需要支付破壞環(huán)境所造成的損失，處罰與補償，以及過度消耗自然資源部分本身所支付的產生的巨大費用，催生了企業(yè)的外部環(huán)境成本。

2.2.1 對企業(yè)過度消耗的自然資源本身的核算

以林業(yè)資源為例，由于國人環(huán)境觀念的缺失，多種因素共同導致森林資源被過度消耗，其中不僅包含了政府對建設用地，生活用地的迫切需求與不當開發(fā)，森林火災造成損失的不得已因素，也存在著木材加工企業(yè)市場龐大而對森林木材所產生的大量需求的推動。

2.2.2 環(huán)境降級所導致的生態(tài)資源和社會財產損失的成本計量

環(huán)境降級的基本概念是人類社會對污染物的肆意排放超出了生態(tài)自然環(huán)境所能承受的數(shù)量，導致良性的生態(tài)閉環(huán)得到惡化甚至破壞，并陷入生態(tài)惡化的死循環(huán)，最終導致整體環(huán)境質量下降。而恢復生態(tài)環(huán)境原裝所需要支出的成本就是環(huán)境降級成本。

3 結語

在工業(yè)發(fā)展過程中，我國產生了非常大的環(huán)境成本數(shù)量消耗，正面說明了我國政府和企業(yè)都對社會經(jīng)濟發(fā)展過程中所產生的環(huán)境問題進行了有意無意的忽略。針對我國實際情況，結合環(huán)境會計本身的要求，在環(huán)境維護的過程中使環(huán)境安全得到有效保障，并尋找可以使發(fā)展經(jīng)濟與保護環(huán)境達成微妙平衡的控制點是我國當下環(huán)境成本會計核算的重要目標。與此同時，加強在基于完全成本法的環(huán)境成本會計核算過程中，對以標準，評價和價格為框架的環(huán)境成本會計核算方法體系進行加速完善，同時多開拓視野，拓寬思路，放眼于隱藏性成本，偶發(fā)性成本和企業(yè)的關系和形象成本，將其納入企業(yè)財務并利用財務對其進行規(guī)劃，核算并提供成本節(jié)約的解決方案，以保證企業(yè)效益更加突出，使企業(yè)的生產成本和環(huán)境成本也得到科學合理的節(jié)省，令企業(yè)的運行數(shù)據(jù)更加精確，保障企業(yè)與環(huán)境和諧共處，良性發(fā)展，最終實現(xiàn)兩者共贏。

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作者簡介：葉敏（1978-）女，漢族，湖北武漢人，會計師一級（技術8級），會計，主要從事會計方面的研究。