新金融工具準則在上市公司應(yīng)用情況分析

伍賢春

關(guān)鍵詞：新金融工具 ?上市公司 ?公允價值

受2008年全球金融危機影響，國際金融工具會計準則被社會質(zhì)疑，因此國際金融機構(gòu)對金融工具準則進行了調(diào)整，從而導(dǎo)致我國的部分金融工具準則在實施階段出現(xiàn)不適用、不匹配情況。因此，我國財政部于2017年3月發(fā)布了系列金融工具準則，并在2018年年初開始實施，對上市公司產(chǎn)生了直接影響。對于上市公司而言，應(yīng)該認識到新金融工具準則的影響，并制定應(yīng)對措施，這樣才能實現(xiàn)自身跨越式發(fā)展。

一、案例上市公司簡介

Z上市公司是全國性質(zhì)的股份制商業(yè)銀行，于2002年在上交所上市，銀行金融業(yè)務(wù)以我國市場為主，分銷網(wǎng)絡(luò)已經(jīng)涵蓋了珠江三角洲、長江三角洲與環(huán)渤海經(jīng)濟區(qū)以及其他大中型城市。截止2019年級上半年，Z銀行已經(jīng)在一百余個國家和地區(qū)設(shè)置了境內(nèi)外代理行近2000家，不僅能夠向客戶提供各種銀行金融產(chǎn)品與服務(wù)，也能接受代客的相關(guān)資金業(yè)務(wù)。

而根據(jù)Z銀行披露的信息可知，在2019年上半年，總營業(yè)收入為1485.42億元，與2017年相比增長12.52%，整體發(fā)展勢頭良好。根據(jù)Z銀行的經(jīng)驗可知，在2018年年初銀行將新金融工具準則落實到工作中，導(dǎo)致銀行在投資證券、金融資產(chǎn)等方面發(fā)生了明顯變化，而這些變化也直接影響了最終的財務(wù)報告結(jié)果;而根據(jù)Z銀行2019年的相關(guān)數(shù)據(jù)（交易性金融資產(chǎn)336.942百萬元、占比20.19%、債券投資1132.145百萬元、占比56.74%）與2017年12月31日以前的相關(guān)數(shù)據(jù)（期損益金融資產(chǎn)64.796百萬元、占比4.04%）相比，發(fā)現(xiàn)相關(guān)內(nèi)容已經(jīng)發(fā)生變化。

同時Z銀行的實踐經(jīng)驗也證明，在2018年1月1日實施新金融工具準則之后，明確下一階段的重點內(nèi)容提出“根據(jù)銜接規(guī)定，企業(yè)無需重述前期可比數(shù)，但應(yīng)當對期初留存收益或其他綜合收益進行追溯調(diào)整”。所以根據(jù)這一要求，Z銀行于2018年年初開始變更會計政策，并且每一季度報表開始按照新金融工具準則實施，并不重復(fù)2017年末的可比數(shù)，進而影響了調(diào)整2018年初期的綜合收益。

二、新金融工具準則在上市公司的應(yīng)用研究

（一）新準則帶來了利潤表變化

Z銀行根據(jù)計量公允價值要求形成了一個相對完完整的架構(gòu)，包括設(shè)置估值團隊等，對重大公允價值的計量進行監(jiān)控，并通過估值模型方法，使銀行在報告期能夠監(jiān)測以公允價值計量的金融資產(chǎn)價值變化情況。而在這種情況下，當Z銀行以公允價值計量的資產(chǎn)與負債均持續(xù)以公允價值計量時，外部市場環(huán)境的變化也會影響后期的估值結(jié)果，最終直接體現(xiàn)在財務(wù)報表的損益波動上;除此之外，現(xiàn)階段金融市場的交易量快速提高，這種變化對當期利潤的影響越來越明顯。而舊準則中僅以“AFS（可供出售的金融資產(chǎn)）”與“FV-TPL”采用公允價值計量方法。相比之下，新準則實施后，Z銀行以前被劃分為到“AFS”類的金融資產(chǎn)以及“應(yīng)收賬款”的部分投資因為不滿足測試要求被劃分到了“FV-TPL”類，導(dǎo)致Z銀行的“FV-TPL”資產(chǎn)快速增長，占金融總資產(chǎn)的比值也上升約6.17%。

同時，從公允價值變動損益的角度來看可以發(fā)現(xiàn)，公允價值的變化也會帶來當期損益變動。2019年上半年，Z銀行的公允價值平均值（第一季度、第二季度分別為1000百萬元、1100百萬元）要顯著高于實施前（第一季度、第二季度分別為200百萬元、160百萬元）。

（二）新準則帶來了資產(chǎn)減值準備的變化

對于Z銀行而言，新金融工具準則的實施推動了資產(chǎn)減值準備的影響，與舊準則相比，隨著銀行資產(chǎn)減值準備計提范圍變化，減值計提的金額也會發(fā)生改變，因此新準則推動資產(chǎn)減值準備從傳統(tǒng)的“已發(fā)生損失法”轉(zhuǎn)變?yōu)椤邦A(yù)期損失法”，造成金融資產(chǎn)減值的計提范圍進一步擴大。所以為了能夠應(yīng)對這種數(shù)據(jù)的變化，Z銀行需要將財務(wù)擔保合同、表外資產(chǎn)以及貸款承諾等納入到減值準備計提范圍中，在一定程度提高了整個確認過程的時間寬度情況。在新準則下，若沒有顯著提高預(yù)期信用風險，則需要對整個存續(xù)期的信用損害做進一步確認，因此對于Z銀行而言，采用“預(yù)期損失法”會帶來減值準備計提總額變化。根據(jù)Z銀行2019年上半年的披露的相關(guān)數(shù)據(jù)，與2017年同期數(shù)據(jù)進行對比后，發(fā)現(xiàn)兩者至今存在較大的數(shù)據(jù)差異，資料如表1所示。

?表 1 貸款減值準備數(shù)據(jù)表（單位：百萬元）

（三）對財務(wù)報告質(zhì)量的影響

經(jīng)驗證明，對于Z銀行而言，新準則對財務(wù)報告質(zhì)量的影響顯著。

1、對財務(wù)報告質(zhì)量的積極影響

（1）在實施新準則之后，Z銀行的報表可靠性顯著提高，一方面，銀行的金融資產(chǎn)具有更精準的分類，從舊準則的“四分類”轉(zhuǎn)變?yōu)椤叭诸悺?，并且這個“三分類”下還可以進一步具體為攤余成本計量、公允價值量等計量方式上，通過公允價值，能夠更加直觀的判斷銀行的資產(chǎn)價值，改變了舊準則下的主觀性問題。另一方面，避免了金融資產(chǎn)之間的重合交叉問題。例如在舊準則下，針對“可供出售的金融資產(chǎn)”與“持有至到期投資”的初始具有一定的確認難度;而在新準則下，這種情況得到改善，當金融資產(chǎn)的類型具有相似性之后，不僅能夠直接通過公允價值變現(xiàn)，也能做計量確認，變了模糊不清的問題。

（2）提高了Z銀行金融資產(chǎn)分類的規(guī)范性，為國際金融活動的開展奠定基礎(chǔ)。雖然新準則以我國國情為切入點，但是主要內(nèi)容依然與國際標準保持著一致性。因此Z銀行遵照新準則開展業(yè)務(wù)活動，能夠確保Z銀行對于未來國際金融市場具有良好的適應(yīng)能力，為加快境內(nèi)外標準統(tǒng)一奠定基礎(chǔ)。

2、對財務(wù)報告質(zhì)量的不利影響

在新準則下，Z銀行能夠依托預(yù)期損失模式來操控利潤，最終降低了數(shù)據(jù)信息質(zhì)量。例如銀行通過減值模型時，需要在初期確認貸款資產(chǎn)續(xù)存器的現(xiàn)金流情況，在實際上就是要依托最新的數(shù)據(jù)為依據(jù)，來重新評估剩余續(xù)存期內(nèi)資產(chǎn)的負債表等。這種情況可能會因為人為因素影響，而導(dǎo)致最終結(jié)果摻入主觀色彩。

三、Z銀行執(zhí)行新準則的建議

新金融工具準則的出臺對于上市公司而言是一個巨大的發(fā)展契機，因此企業(yè)必須要轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)工作模式，通過完善工作模式與方法，使自己能夠適應(yīng)未來政策環(huán)境變化。

（一）積極開展信息系統(tǒng)建設(shè)，完善工作路徑

對于Z銀行而言，隨著新金融工具準則的實施，企業(yè)的減值估值模型、業(yè)務(wù)模式評估方案等都發(fā)生了明顯變化，同時新金融工具準則也充分考慮了銀行財務(wù)管理系統(tǒng)、會計核算系統(tǒng)等系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)交互問題，這些都決定了Z銀行必須要從硬件層面進行改進。

例如，Z銀行需要進一步完善會計核算系統(tǒng)與財務(wù)風險管理系統(tǒng)，這是因為新金融工具準則將之前的“四分類”金融會計科目轉(zhuǎn)變?yōu)椤叭诸悺?，所以針對這種變化，就需要進一步完善核算過程以及核算方法，保證其各項業(yè)務(wù)流程可以滿足未來信息披露、核算以及采集等要求。所以在系統(tǒng)功能完善中，可以嘗試通過明確業(yè)務(wù)流程、優(yōu)化科目參數(shù)設(shè)置等方面入手進一步完善工作模式，這樣才能適應(yīng)未來工作需求。

（二）構(gòu)建完整的風險管理制度

對于Z銀行而言，在新金融工具準則下，自身的風險管理逐漸得到社會的廣泛關(guān)注。并且之前的分析內(nèi)容可知，新準則對風險的控制更體現(xiàn)“預(yù)見性”，所以應(yīng)該建立信用風險分類體系，從事前風險管理入手，強化對銀行所有合作伙伴的風險評估，并且當前不宜再將逾期信息以及風險形態(tài)改變作為其唯一衡量標準，更應(yīng)充分考慮一些前瞻性因素和宏觀性因素，比如行業(yè)發(fā)展前景、經(jīng)濟周期等等，讓風險管理要素能夠和會計管理實現(xiàn)完美對接，這種方法，將會讓銀行的風險管理制度具有靈活性，對于各類風險都表現(xiàn)出強力的適應(yīng)能力，最終幫助企業(yè)應(yīng)對風險。而在事中處理與事后反思階段，還需要從風險問題本身入手，根據(jù)風險現(xiàn)象總結(jié)經(jīng)驗，這是預(yù)期信用損失得以被合理估算的重要前提，并不斷推動銀行自身的風險管理模式完善，最終適應(yīng)未來環(huán)境變化。

四、結(jié)束語

在經(jīng)濟新常態(tài)下，新準則的出臺為推動經(jīng)濟發(fā)展提供了必要基礎(chǔ)，而本文所介紹的結(jié)果也證明，新準則對上市公司產(chǎn)生重要影響，因此對于上市公司而言，為了能夠更好的使用新準則，就應(yīng)該從內(nèi)部管理入手，完善工作模式，強化風險管理，這樣才能將各種風險降到最低，保證企業(yè)的利益不受損，這是企業(yè)實現(xiàn)長遠發(fā)展的前提與基礎(chǔ)，最終依托政策支持樹立市場競爭優(yōu)勢。

參考文獻

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