基于標(biāo)準(zhǔn)成本法的A公司成本控制透視

■ 余丹丹

（慈溪弘正會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司）

近年來(lái)，隨著汽車(chē)市場(chǎng)產(chǎn)品的多樣化，供大于求已成必然態(tài)勢(shì)。消費(fèi)者在注重性能的同時(shí)，性?xún)r(jià)比要求也越來(lái)越高，這對(duì)相關(guān)產(chǎn)業(yè)提出了嚴(yán)峻要求。實(shí)施成本戰(zhàn)略管理、加強(qiáng)全員成本控制意識(shí)成為管理的新要求。然而在傳統(tǒng)的成本管理模式下，成本核算方法相對(duì)單一，管理手段相對(duì)落后，會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)工作量大，難以對(duì)企業(yè)的成本控制進(jìn)行全面的核算。且各部門(mén)參與度低，成本控制指標(biāo)很難落實(shí)至各部門(mén)。本文就以A公司為例，透視采用標(biāo)準(zhǔn)成本法后成本管理方式的轉(zhuǎn)變。

1 實(shí)際成本法下的管理

在采用標(biāo)準(zhǔn)成本前，A公司同大多數(shù)公司一樣，采用的是實(shí)際成本法。材料成本方面，采用加權(quán)平均料價(jià)結(jié)算產(chǎn)品成本。產(chǎn)品材料成本按實(shí)際領(lǐng)用數(shù)量乘以加權(quán)平均料價(jià)。制造費(fèi)用按產(chǎn)品的實(shí)際報(bào)工工時(shí)進(jìn)行分配。以月為周期進(jìn)行成本核算，月初核算量非常大，會(huì)計(jì)人員加班是家常便飯。

這種核算方法是大多數(shù)企業(yè)采用的核算模式，但很顯然已經(jīng)不適應(yīng)新形勢(shì)下企業(yè)管理的需求。首先，以月為結(jié)算單位，在市場(chǎng)瞬息萬(wàn)變的情況下，已經(jīng)不能滿(mǎn)足企業(yè)的管理需求。其次，關(guān)注產(chǎn)品實(shí)際領(lǐng)用產(chǎn)生的材料成本，而缺乏對(duì)材料合理成本的有效管控和監(jiān)督。出現(xiàn)材料價(jià)格不合理，用料浪費(fèi)時(shí)，不能及時(shí)追究相關(guān)人員的責(zé)任，而相關(guān)部門(mén)對(duì)于自己在成本核算中的作用也不明晰。第三，制造成本的分?jǐn)偡椒ú缓侠?，不能真?shí)反映每種產(chǎn)品的加工成本。正是基于這些原因，A公司財(cái)務(wù)部決定探索新的成本管理模式，通過(guò)綜合比較之后，嘗試采用標(biāo)準(zhǔn)成本法來(lái)提升成本控制方式。

2 標(biāo)準(zhǔn)成本法下的管理

2.1 標(biāo)準(zhǔn)成本要素的分解

一個(gè)好的成本管理方法，需要通過(guò)成本管理流程優(yōu)化再造，將成本管理的重心前移至成本產(chǎn)生的源頭環(huán)節(jié)，逐步形成成本預(yù)算落實(shí)、責(zé)任到人、控制到點(diǎn)、考核具體、信息流暢、管理閉環(huán)的新型成本管理模式?；谶@一原則，A公司將成本產(chǎn)生的流程進(jìn)行了詳細(xì)分解，明確各相關(guān)部門(mén)的責(zé)任，重新規(guī)劃了成本核算方式。成本產(chǎn)生各環(huán)節(jié)詳見(jiàn)下圖1：

圖1

通過(guò)上圖的分解，可以看到產(chǎn)品成本產(chǎn)生的環(huán)節(jié)有四個(gè)點(diǎn)：①研發(fā)部門(mén)研發(fā)的BOM是產(chǎn)品產(chǎn)生的直接源頭，直接決定產(chǎn)品材料成本；②工藝部門(mén)如何分解產(chǎn)品的生產(chǎn)，人員機(jī)器的配置直接決定產(chǎn)品的加工成本；③采購(gòu)部門(mén)分解物料，選擇合格的供應(yīng)商，選擇有質(zhì)量保障的材料，同時(shí)能選擇經(jīng)濟(jì)有效的替代料，以確定更合理的采購(gòu)成本；④生產(chǎn)部門(mén)根據(jù)現(xiàn)場(chǎng)生產(chǎn)情況產(chǎn)生實(shí)際成本，現(xiàn)場(chǎng)管理在成本過(guò)程中也至關(guān)重要。

綜上，標(biāo)準(zhǔn)成本要素集中在以下標(biāo)準(zhǔn)因素的形成：①標(biāo)準(zhǔn)生產(chǎn)BOM；②標(biāo)準(zhǔn)料價(jià)；③標(biāo)準(zhǔn)生產(chǎn)人工形成的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)；④標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器路線形成的標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器工時(shí)；⑤標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)率的種類(lèi)及其分配依據(jù)。各要素均有對(duì)應(yīng)的負(fù)責(zé)部門(mén)，落實(shí)各部門(mén)責(zé)任，并建立相應(yīng)的考核機(jī)制。

2.2 標(biāo)準(zhǔn)成本體系的建立

2.2.1 標(biāo)準(zhǔn)生產(chǎn)BOM

究竟是把研發(fā)BOM還是生產(chǎn)BOM設(shè)為標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，財(cái)務(wù)部門(mén)內(nèi)部也產(chǎn)生過(guò)爭(zhēng)議。把研發(fā)BOM做為標(biāo)準(zhǔn)，最能體現(xiàn)設(shè)計(jì)者的最初理念，對(duì)于產(chǎn)品品質(zhì)的保證也是最理想的。然而在實(shí)際生產(chǎn)中，生產(chǎn)部門(mén)會(huì)根據(jù)來(lái)料情況做出修正，難以完全按研發(fā)的最初設(shè)想來(lái)，所以在確定這個(gè)配置時(shí)，財(cái)務(wù)部門(mén)最終選擇以生產(chǎn)BOM為藍(lán)本，經(jīng)研發(fā)部門(mén)二次確認(rèn)其經(jīng)濟(jì)合理性后的生產(chǎn)BOM為標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品用量。

2.2.2 標(biāo)準(zhǔn)材料采購(gòu)價(jià)格

是以當(dāng)前在執(zhí)行的采購(gòu)價(jià)為標(biāo)準(zhǔn)，還是按主機(jī)廠要求的降價(jià)比例降價(jià)后的價(jià)格為標(biāo)準(zhǔn)呢？A公司執(zhí)行的是預(yù)算管理制度，在年初就將預(yù)算利潤(rùn)指標(biāo)下達(dá)至各部門(mén)，采購(gòu)部門(mén)也要完成定額內(nèi)的降價(jià)任務(wù)，否則無(wú)法完成當(dāng)年度的預(yù)算目標(biāo)。于是采購(gòu)部門(mén)在年初就需將降價(jià)指標(biāo)分解至各物料、各供應(yīng)商，按預(yù)算采購(gòu)數(shù)量確定當(dāng)年降價(jià)總額。對(duì)于財(cái)務(wù)部門(mén)而言，將采購(gòu)部門(mén)確定降價(jià)指標(biāo)后的價(jià)格做為標(biāo)準(zhǔn)材料價(jià)格核算進(jìn)成本，既可以實(shí)時(shí)監(jiān)督采購(gòu)部門(mén)的預(yù)算執(zhí)行情況，又可以實(shí)現(xiàn)最準(zhǔn)確的成本計(jì)量，可謂一舉兩得。

2.2.3 工時(shí)的確定（含人工工時(shí)和機(jī)器工時(shí)）

工時(shí)的確定依據(jù)一般有三種：理想標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)，是以現(xiàn)有的技術(shù)、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理及生產(chǎn)設(shè)備，均處于最優(yōu)狀態(tài)為假設(shè)前提，而實(shí)現(xiàn)的最優(yōu)成本；正常標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)，是以正常狀態(tài)下的技術(shù)水平、設(shè)備運(yùn)行狀態(tài)和正常的運(yùn)營(yíng)管理水平為基礎(chǔ)，考慮預(yù)計(jì)的生產(chǎn)能力可開(kāi)工率，綜合制定的標(biāo)準(zhǔn)成本；現(xiàn)實(shí)標(biāo)準(zhǔn)成本，依據(jù)目前情況下最應(yīng)該或者最可能發(fā)生的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)人員的效率、生產(chǎn)設(shè)備的可利用程度制定出來(lái)的標(biāo)準(zhǔn)成本。為了體現(xiàn)生產(chǎn)不斷優(yōu)化的要求，財(cái)務(wù)部門(mén)最終選擇正常標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)做為標(biāo)準(zhǔn)，在目前生產(chǎn)能力的基礎(chǔ)上進(jìn)行了進(jìn)一步優(yōu)化要求，用盡量少的用工達(dá)到盡可能多的產(chǎn)能。采用預(yù)算中預(yù)計(jì)的未來(lái)銷(xiāo)量做為產(chǎn)能預(yù)計(jì)，確定生產(chǎn)能力可利用率，以目前正常狀態(tài)下的技術(shù)設(shè)備管理能力為基礎(chǔ)建立了標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)。

2.2.4 標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)率的分類(lèi)及其分配依據(jù)

將制造費(fèi)用分解成幾個(gè)費(fèi)率進(jìn)行歸集和分配，在實(shí)際操作中各個(gè)企業(yè)會(huì)根據(jù)費(fèi)用的重要程度進(jìn)行不同分類(lèi)。比如對(duì)于注塑類(lèi)為主的工廠，一般模具成本占大頭的情況下，會(huì)對(duì)模具成本進(jìn)行單獨(dú)歸集分配。而A公司根據(jù)自己的實(shí)際情況，將費(fèi)用分成五個(gè)類(lèi)別：直接人工、間接人工、折舊及攤銷(xiāo)、能源動(dòng)力費(fèi)、其他類(lèi)。其中直接人工按人工工時(shí)進(jìn)行分配，其他四類(lèi)按機(jī)器工時(shí)進(jìn)行分配。各費(fèi)率標(biāo)準(zhǔn)=未來(lái)各項(xiàng)預(yù)算費(fèi)用/預(yù)算銷(xiāo)售量對(duì)應(yīng)的生產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)人工工時(shí)或機(jī)器工時(shí)。將預(yù)計(jì)的預(yù)算費(fèi)用納入成本標(biāo)準(zhǔn)中進(jìn)行管理，可以實(shí)時(shí)監(jiān)督預(yù)算的執(zhí)行情況，及時(shí)跟進(jìn)進(jìn)行差異分析，使管理更有針對(duì)性。

2.3 標(biāo)準(zhǔn)成本體系在ERP中的實(shí)現(xiàn)

確立標(biāo)準(zhǔn)成本的要素及費(fèi)率后，標(biāo)準(zhǔn)成本的實(shí)現(xiàn)方式也提上日程。如何抓取相關(guān)要素?cái)?shù)據(jù)，如何將費(fèi)率匹配進(jìn)成本中，各部門(mén)在哪個(gè)時(shí)點(diǎn)維護(hù)相關(guān)數(shù)據(jù)，這就關(guān)乎到公司ERP系統(tǒng)的設(shè)置問(wèn)題。各部門(mén)對(duì)應(yīng)的數(shù)據(jù)維護(hù)詳見(jiàn)圖2：

圖2

通過(guò)以上設(shè)置，各部門(mén)更直觀地參與進(jìn)成本的產(chǎn)生過(guò)程，在產(chǎn)品生產(chǎn)之前，產(chǎn)品對(duì)應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)成本已經(jīng)生成。對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)售收入輸入系統(tǒng)后，相應(yīng)的利潤(rùn)情況也能實(shí)時(shí)查看。財(cái)務(wù)部門(mén)不再集中精力于成本的核算工作中，而轉(zhuǎn)至標(biāo)準(zhǔn)成本的后續(xù)跟進(jìn)和管理上。而管理層也可以實(shí)時(shí)掌握企業(yè)的利潤(rùn)情況，打破了財(cái)務(wù)月結(jié)的局限性。

2.4 差異分析

標(biāo)準(zhǔn)成本體系建立后，財(cái)務(wù)部門(mén)也實(shí)現(xiàn)了從核算會(huì)計(jì)到管理會(huì)計(jì)的轉(zhuǎn)型。待月底實(shí)際成本產(chǎn)生后，對(duì)比目標(biāo)BOM和實(shí)際BOM的差異、目標(biāo)采購(gòu)價(jià)格與實(shí)際采購(gòu)價(jià)格的差異、目標(biāo)工時(shí)和實(shí)際報(bào)工工時(shí)的差異，分析差異原因，提出改進(jìn)計(jì)劃并落實(shí)到相關(guān)責(zé)任人員。成本會(huì)計(jì)的重點(diǎn)不再是核算工作，更多的時(shí)間轉(zhuǎn)向成本管理環(huán)節(jié)。標(biāo)準(zhǔn)成本體系建立后，當(dāng)經(jīng)營(yíng)環(huán)境發(fā)生變化時(shí)，也需同步更新標(biāo)準(zhǔn)成本，財(cái)務(wù)部門(mén)需確定標(biāo)準(zhǔn)成本的更新周期。防止標(biāo)準(zhǔn)成本體系與實(shí)際業(yè)務(wù)的脫離。

2.5 標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)實(shí)行后的閉環(huán)管理

標(biāo)準(zhǔn)成本的實(shí)施，為預(yù)算管理、績(jī)效管理奠定了數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，將成本產(chǎn)生環(huán)節(jié)前移，由業(yè)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)對(duì)應(yīng)的成本產(chǎn)生環(huán)節(jié)，而管理部門(mén)實(shí)現(xiàn)了真正的監(jiān)督和管理提升任務(wù)。圖3展現(xiàn)了實(shí)行標(biāo)準(zhǔn)成本后A公司整個(gè)管理的閉環(huán)：

圖3

3 結(jié) 論

標(biāo)準(zhǔn)成本法的理論研究由來(lái)已久，在早期的西方管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域中起到了支柱性作用。標(biāo)準(zhǔn)成本制定的基礎(chǔ)是事前調(diào)研、相關(guān)技術(shù)分析與測(cè)定，核算出企業(yè)在現(xiàn)有的技術(shù)水平和正常生產(chǎn)管理情況下制造某一產(chǎn)品應(yīng)該產(chǎn)生的成本。其實(shí)質(zhì)是用標(biāo)準(zhǔn)成本的方法，記錄和反映產(chǎn)品生產(chǎn)全過(guò)程成本的詳細(xì)信息，并對(duì)比實(shí)際結(jié)果和標(biāo)準(zhǔn)的差異，以達(dá)到對(duì)成本控制的目的。而本文展現(xiàn)的A公司標(biāo)準(zhǔn)成本的建立過(guò)程，也實(shí)現(xiàn)了標(biāo)準(zhǔn)成本對(duì)管理提升的最初設(shè)定，是較為成功的實(shí)施案例。當(dāng)然，企業(yè)的成本管理并不局限于生產(chǎn)過(guò)程中的成本，還包括全流程的成本管理，如何將標(biāo)準(zhǔn)成本體系進(jìn)化成全流程成本管理，就是A公司進(jìn)一步管理提升的下一個(gè)目標(biāo)。