新審計報告準(zhǔn)則實施情況研究

彭遠(yuǎn)鳳

摘 要：2019年是新審計報告準(zhǔn)則施行的第三年，為了研究新審計報告的實施情況，選取房地產(chǎn)行業(yè)35家上市公司2018年度的審計報告作為樣本，分析其對新審計報告準(zhǔn)則的執(zhí)行情況。歸納總結(jié)了各事項被識別為關(guān)鍵審計事項的主要理由、主要關(guān)鍵審計事項及其應(yīng)對措施，提出了應(yīng)防止行業(yè)內(nèi)僵化、格式化的審計報告出現(xiàn)，更多地提供個性化服務(wù)的建議。

關(guān)鍵詞：新審計報告準(zhǔn)則;關(guān)鍵審計事項;審計應(yīng)對措施

中圖分類號：F239.4? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2020）02-0168-02

2019年是新審計報告準(zhǔn)則施行的第三年。2017年1月1日新審計報告準(zhǔn)則在A+H公司以及純H股公司施行，2018年1月1日起在上市公司全面實施。為了研究上市公司對新審計報告準(zhǔn)則的實施情況，本文選取房地產(chǎn)行業(yè)35家上市公司2018年度的審計報告作為樣本，分析其對新審計報告準(zhǔn)則的執(zhí)行情況。新審計報告準(zhǔn)則最核心的變化是要求注冊會計師在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項，因此本文主要研究關(guān)鍵審計事項及其應(yīng)對措施。35家上市公司清單如表1。

一、關(guān)鍵審計事項及其應(yīng)對措施撰寫規(guī)范性

35份樣本審計報告中，兩份審計報告未指明索引的相關(guān)位置，其余33份審計報告在關(guān)鍵審計事項的段首或段末指明了索引位置，便于報表使用人閱讀與該事項有關(guān)的詳細(xì)信息。

在關(guān)鍵審計事項的表達(dá)形式上，13份審計報告采用列表式描述方式，占樣本總數(shù)的37%。其中4份審計報告為四大會計師事務(wù)所出具，其余審計報告采用文本式描述方式。

樣本審計報告中均溝通了關(guān)鍵審計事項，列示的關(guān)鍵審計事項數(shù)量從一項到四項不等，中位數(shù)為2.5，眾數(shù)為2。其中，四大會計師事務(wù)所出具的審計報告為7份，中位數(shù)為3，眾數(shù)為3;非四大出具的審計報告為28份，中位數(shù)2.5，眾數(shù)2。

35份審計報告共列示了258項應(yīng)對措施，每份審計報告的關(guān)鍵審計事項的應(yīng)對措施數(shù)量從5項到20項不等，每一關(guān)鍵審計事項應(yīng)對措施一般為4—5條。中位數(shù)為12，眾數(shù)為13。

二、被識別為關(guān)鍵審計事項的主要理由

房地產(chǎn)行業(yè)35份樣本審計報告中關(guān)鍵審計事項主要集中在房地產(chǎn)銷售收入的確認(rèn)、存貨計價與分?jǐn)?、土地增值稅的計提、投資性房地產(chǎn)公允價值估計。這符合房地產(chǎn)行業(yè)經(jīng)營的特點。

將房地產(chǎn)銷售收入的確認(rèn)識別為關(guān)鍵審計事項的理由一般如下：由于房地產(chǎn)開發(fā)項目的收入是房地產(chǎn)業(yè)的關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)之一，且收入確認(rèn)的時點涉及判斷;單個房地產(chǎn)開發(fā)項目銷售收入確認(rèn)上的細(xì)小錯誤匯總起來可能對總體財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響。

將存貨計價與分?jǐn)傋R別為關(guān)鍵審計事項的理由一般如下：估計開發(fā)成本及各開發(fā)項目的未來售價涉及固有風(fēng)險，計算可變現(xiàn)凈值使用的估計和判斷中存在管理層偏向的風(fēng)險;由于房地產(chǎn)項目存貨對公司資產(chǎn)的重要性，且估計房地產(chǎn)項目未來現(xiàn)金流量存在固有風(fēng)險;考慮到當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境在各個城市推出的各種應(yīng)對房地產(chǎn)市場的措施。

將土地增值稅的計提識別為關(guān)鍵審計事項的理由一般如下：由于土地增值稅的計提對合并財務(wù)報表的重要性，且管理層作出估計時的判斷包括對相關(guān)稅務(wù)法律法規(guī)和實務(wù)做法的理解等考慮要素;由于土地增值稅的計提金額重大且涉及管理層較多的估計和判斷。

將投資性房地產(chǎn)公允價值估計識別為關(guān)鍵審計事項的理由一般如下：資產(chǎn)評估師在評估時涉及的重要輸入值有賴于管理層作出的重大判斷和估計。

三、主要關(guān)鍵審計事項及其應(yīng)對措施

樣本報告中，除6份審計報告未將房地產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)識別為關(guān)鍵審計事項，其余29份審計報告均將其確認(rèn)為關(guān)鍵審計事項。該事項的審計應(yīng)對措施多集中在以下幾條：關(guān)鍵內(nèi)部控制的設(shè)計和運行有效性，頻數(shù)29;評價公司收入確認(rèn)政策是否符合相關(guān)會計準(zhǔn)則的要求，頻數(shù)24;評價相關(guān)房地產(chǎn)銷售收入是否已按公司的收入政策確認(rèn)，頻數(shù)23;相關(guān)銷售收入是否在恰當(dāng)?shù)臅嬈陂g確認(rèn)，頻數(shù)26;選取樣本，將單方平均售價與公開信息獲取的單方售價進(jìn)行比較，頻數(shù)8;對收入和成本執(zhí)行分析程序，頻數(shù)6。其他應(yīng)對措施還包括發(fā)函詢證、實地走訪客戶、執(zhí)行監(jiān)盤程序等，出現(xiàn)頻數(shù)較低。

25份審計報告將存貨計價與分?jǐn)傋R別為關(guān)鍵審計事項，該事項的審計應(yīng)對措施多集中在以下幾條：了解與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的設(shè)計和運行情況，測試相關(guān)內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性，頻數(shù)18;實地觀察，并詢問管理層存貨項目的進(jìn)度和最新預(yù)測所反映的總開發(fā)成本預(yù)算，頻數(shù)9;評估管理層項目估計的準(zhǔn)確性，評價管理層所采用的估值方法，并將估值中采用的關(guān)鍵估價和假設(shè)，包括與平均凈售價有關(guān)的的關(guān)鍵估計和假設(shè)，與市場可獲取數(shù)據(jù)和銷售計劃比較，估計建造成本與預(yù)算比較，頻數(shù)21;復(fù)核、重新計算可變現(xiàn)凈值，頻數(shù)8。其余較為分散的應(yīng)對措施包括實地觀察、在抽樣的基礎(chǔ)上結(jié)合合同臺賬檢查相應(yīng)的成本項目預(yù)算結(jié)果;了解當(dāng)?shù)胤康禺a(chǎn)調(diào)控政策;進(jìn)行敏感性分析;執(zhí)行分析程序，從毛利率、周轉(zhuǎn)率、市場價格等因素識別可能存在減值跡象的重大存貨等。與收入相比存貨應(yīng)對措施較為分散，個性化較強(qiáng)，主要與各個房地產(chǎn)開發(fā)項目具有特殊性有關(guān)。

10份審計報告將土地增值稅的計提識別為關(guān)鍵審計事項。該事項的審計應(yīng)對措施多集中在以下幾條：重新計算被審計單位計提的土地增值稅，并與被審計單位計提的金額比較，頻數(shù)9;評價管理層對可扣除項目金額的估計，評估被審單位管理層的假設(shè)和判斷，頻數(shù)6;利用本所內(nèi)部稅務(wù)專家的工作，評價被審單位于 2018 年 12 月 31 日的土地增值稅的計提，包括基于注冊會計師的經(jīng)驗、知識和對各地方稅務(wù)機(jī)關(guān)就相關(guān)稅法應(yīng)用的實務(wù)操作的理解，評估被審單位的假設(shè)和判斷，頻數(shù)5。

7份審計報告將投資性房地產(chǎn)公允價值的估計識別為關(guān)鍵審計事項。該事項的審計應(yīng)對措施多集中在以下幾條：評價第三方資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)及專家的獨立性、客觀性和專業(yè)勝任能力，了解評估師工作范圍，頻數(shù)5;估計和測試了與以公允價值計量的投資性房地產(chǎn)估值流程相關(guān)的關(guān)鍵內(nèi)部控制設(shè)計和運行的有效性，頻數(shù)5;復(fù)核投資性房地產(chǎn)公允價值評估的列報和披露，頻數(shù)3。

其他關(guān)鍵審計事項包括應(yīng)收賬款的期末計價;預(yù)計負(fù)債確認(rèn);固定資產(chǎn)減值;為關(guān)聯(lián)方債務(wù)擔(dān)保、股權(quán)投資、合并、轉(zhuǎn)讓、債務(wù)重組等事項。由于出現(xiàn)頻數(shù)低，很分散，在此不一一列舉。

結(jié)語

審計報告中在描述關(guān)鍵審計事項時還說明了各關(guān)鍵審計事項的財務(wù)影響數(shù)。從以上分析可以看出，行業(yè)內(nèi)主要關(guān)鍵審計事項及其應(yīng)對措施集中度都較高，各事項被識別為關(guān)鍵審計事項的理由亦趨于一致。新審計報告準(zhǔn)則要求審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項，目的是增強(qiáng)審計報告的信息含量，注冊會計師能提供個性化的服務(wù)。但從目前情況來看，審計報告在體現(xiàn)個性化服務(wù)方面有所欠缺。筆者認(rèn)為，應(yīng)防止行業(yè)內(nèi)僵化、格式化的審計報告出現(xiàn)，更多地提供個性化服務(wù)。

參考文獻(xiàn)：

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