我國(guó)新個(gè)人所得稅改革的亮點(diǎn)及完善建議

譚詩(shī)婷 韓冰

【摘要】? ?文章簡(jiǎn)要陳述了個(gè)人所得稅的發(fā)展歷程，然后分析了新個(gè)人所得稅改革在綜合征稅、稅率、免征額及專(zhuān)項(xiàng)附加扣除、反避稅條款等方面存在的亮點(diǎn)，并通過(guò)案例分析了改革前后居民個(gè)人所得的稅負(fù)，同時(shí)指出仍需完善的地方，并提出相關(guān)建議。

【關(guān)鍵詞】? ?新個(gè)人所得稅改革;綜合征稅;免征額;專(zhuān)項(xiàng)附加扣除

【中圖分類(lèi)號(hào)】? ?F275? ?【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】? ?A? ?【文章編號(hào)】? ?1002—5812（2020）04-0092-03

一、新個(gè)人所得稅改革的亮點(diǎn)

第七次個(gè)人所得稅法修訂，較之前的六次修訂，主要具有如下亮點(diǎn)（基于居民納稅義務(wù)人的規(guī)定）：

（一）首次實(shí)行綜合征稅

綜合稅制指對(duì)納稅人在一定時(shí)期（一個(gè)年度）的各種所得，綜合計(jì)算征收所得稅的一種制度。分類(lèi)稅制指對(duì)稅法規(guī)定的各種來(lái)源不同的所得，分別課以各種不同的所得稅的一種制度。修訂后個(gè)人所得稅法設(shè)置了9種稅目，分別為：（1）工資薪金所得;（2）勞務(wù)報(bào)酬所得;（3）稿酬所得;（4）特許權(quán)使用費(fèi)所得;（5）經(jīng)營(yíng)所得;（6）利息、股息、紅利所得;（7）財(cái)產(chǎn)租賃所得;（8）財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得;（9）偶然所得。上述（1）至（4）項(xiàng)勞動(dòng)所得首次實(shí)行綜合征稅，采取代扣代繳和自行申報(bào)相結(jié)合的方式。其他稅目分類(lèi)計(jì)稅，納稅人取得經(jīng)營(yíng)所得，按月或按季自行納稅申報(bào)，預(yù)繳稅款，按年匯算清繳。取得上述（6）至（9）項(xiàng)所得按月或按次計(jì)稅，代扣代繳。

（二）優(yōu)化稅率級(jí)距降低稅負(fù)

比較修訂前后個(gè)人所得稅稅率級(jí)距變化情況詳見(jiàn)下頁(yè)表1和表2。

由下頁(yè)表1可見(jiàn)，改革后個(gè)人綜合所得保持原七級(jí)超額累進(jìn)稅率，但第1至3級(jí)即3%至20%稅率的級(jí)距大幅度增加，由原來(lái)的月9 000元（年108 000元）增加至年300 000元，增加178%;第4級(jí)即25%稅率的級(jí)距縮小，由原來(lái)的312 000元減少至120 000元，減少61.5%;第5—7級(jí)即30%、35%、45%三檔較高稅率級(jí)距維持不變，這樣的稅率級(jí)距設(shè)置，有利于降低中、低收入水平居民的稅負(fù)。而且將原適用20%稅率的勞務(wù)報(bào)酬、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)三項(xiàng)所得納入個(gè)人綜合所得，同時(shí)適用3%—45%七級(jí)超額累進(jìn)稅率綜合按年計(jì)稅，對(duì)于原來(lái)一些既取得工資薪金所得，同時(shí)也取得勞務(wù)報(bào)酬、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)所得的多渠道收入的居民而言，這部分收入和工資薪金合并按年計(jì)稅，可能適用更低的稅率，從而減少稅負(fù)。由下頁(yè)表2可知，經(jīng)營(yíng)所得的稅率保持原5%至35%五級(jí)稅率不變，但各級(jí)稅率的級(jí)距都大幅度提高，明顯減少取得經(jīng)營(yíng)所得的納稅人稅負(fù)。

（三）個(gè)人綜合所得扣除費(fèi)用增加

個(gè)人綜合所得扣除費(fèi)用有四種，第一種是免征額;第二種是附加扣除項(xiàng)目，即個(gè)人負(fù)擔(dān)的養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)和住房公積金等;第三種是專(zhuān)項(xiàng)附加扣除，分別是子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金、贍養(yǎng)老人等六項(xiàng)專(zhuān)項(xiàng)扣除項(xiàng)目;第四種是稅法規(guī)定的其他可以扣除的項(xiàng)目。修訂后的個(gè)人所得稅法，個(gè)人綜合所得免征額由原來(lái)的每月3 500元，提高至每年60 000元，免征額提高42.8%。首次設(shè)置子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金、贍養(yǎng)老人六項(xiàng)專(zhuān)項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，大大提高扣除費(fèi)用金額，真正達(dá)到減稅的作用。而且為了使專(zhuān)項(xiàng)附加扣除更加便于執(zhí)行，各項(xiàng)專(zhuān)項(xiàng)附加扣除均采取定額扣除的方式，避免了相關(guān)人員對(duì)納稅人信息進(jìn)行核定的困難，使專(zhuān)項(xiàng)附加扣除更便于執(zhí)行。

（四）更嚴(yán)密的征管制度

大數(shù)據(jù)等信息技術(shù)的發(fā)展，助推了個(gè)人所得稅改革，一是大數(shù)據(jù)支持完善納稅義務(wù)人個(gè)人信息，如專(zhuān)項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，有了信息系統(tǒng)的支持，只要納稅人在個(gè)人所得稅APP上填寫(xiě)合法的專(zhuān)項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，相關(guān)信息便能連接到稅務(wù)系統(tǒng)，單位在進(jìn)行代扣代繳時(shí)，能及時(shí)查看納稅人的相關(guān)信息，進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)附加扣除。同時(shí)，大數(shù)據(jù)技術(shù)，幫助稅收征管部門(mén)進(jìn)行稅務(wù)監(jiān)測(cè)，納稅人偷稅漏稅的空間更小。二是修訂后個(gè)人所得稅法，對(duì)納稅義務(wù)人的不當(dāng)?shù)美?，如關(guān)聯(lián)交易所得，因避稅不分配利潤(rùn)或減少分配利潤(rùn)，不符合商業(yè)目的的不當(dāng)?shù)美?，稅?wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依法進(jìn)行納稅調(diào)整，需補(bǔ)即補(bǔ)，并加征利息，從而減少納稅人非法的偷稅漏稅行為。

二、當(dāng)前個(gè)人所得稅法存在的問(wèn)題及建議

（一）關(guān)于納稅主體方面

改革后的個(gè)人所得稅法仍以單獨(dú)個(gè)人作為納稅對(duì)象，對(duì)于以獨(dú)生子女居多的80后及90后家庭而言，可能面對(duì)兩個(gè)年輕人養(yǎng)4個(gè)甚至更多的老人，加之二孩政策也是從80后開(kāi)始實(shí)行，這種“1+2+4”或“2+2+4”的家庭，養(yǎng)兒、養(yǎng)老壓力巨大，尤其是對(duì)那些夫妻收入不平衡的家庭，若不考慮家庭負(fù)擔(dān)，單獨(dú)以個(gè)人為納稅主體，則難以發(fā)揮個(gè)稅調(diào)節(jié)收入分配的功能。

例1：以“1+2+4”結(jié)構(gòu)的家庭為例，夫妻雙方共育1個(gè)小孩，小學(xué)適齡兒童，有房貸，夫妻雙方父母均健在，已退休。情況1，假設(shè)夫妻雙方每人每月工資收入20 000元，每年社保公積金各繳20 000元。情況2，假設(shè)僅丈夫上班，月收入48 000元，妻子是全職家庭主婦，其他資料同情況1。情況1、2家庭稅負(fù)及稅后年收入情況如表3所示。

由表3可以看出，月稅前收入相同的家庭，由于夫妻雙方收入不均衡，導(dǎo)致全年稅后收入不相同，對(duì)于夫妻收入懸殊的家庭，由于只能享用一人的免征額，且女婿不能享受贍養(yǎng)岳父母的專(zhuān)項(xiàng)附加扣除，應(yīng)納稅所得額上升，應(yīng)納個(gè)人所得稅上升，稅負(fù)增加，稅后實(shí)際收入下降，上述案例中，情況2稅負(fù)較情況1稅負(fù)上升46 720元（10%），實(shí)際收入下降46 720元（10%）。

在大數(shù)據(jù)、智能化等信息技術(shù)飛速發(fā)展的今天，稅收征管系統(tǒng)及手段不斷完善，以家庭為征稅對(duì)象逐漸成為可能，參照國(guó)外成熟的經(jīng)驗(yàn)，在技術(shù)條件成熟的情況下，適時(shí)引入以家庭為征稅對(duì)象的征收方法，切實(shí)考慮家庭負(fù)擔(dān)，真正發(fā)揮個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)功能。

（二）綜合征稅制度及稅率方面

當(dāng)前除個(gè)人綜合所得和經(jīng)營(yíng)所得采用七級(jí)超額累進(jìn)稅率，收入越高，納稅越多。利息、股息、紅利所得， 財(cái)產(chǎn)租賃所得，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得不管收入多少，均是20%的稅率。一般而言，高收入的人群，通過(guò)工資薪金獲得高收入的渠道有限，更多是資本性和財(cái)產(chǎn)性的所得，工資薪金最高稅率45%，而資本性和財(cái)產(chǎn)性所得始終保持20%的稅率，很明顯無(wú)法實(shí)現(xiàn)“收入越高、納稅越多”的調(diào)節(jié)作用。并且當(dāng)前僅對(duì)四項(xiàng)勞動(dòng)所得實(shí)行綜合按年征稅，其他稅目仍是分類(lèi)計(jì)稅，且存在稅率上的差異，很容易利用稅目設(shè)計(jì)達(dá)到偷稅的目的。

例2：陳先生是一家公司的董事長(zhǎng)，每月除固定從公司領(lǐng)取工資薪金所得外，每年還可以從公司分得一定金額的股利，假設(shè)有兩種領(lǐng)取工資和分紅的情況，比較其稅負(fù)。情況1：陳先生每月從公司領(lǐng)取工資薪金10萬(wàn)元，年免征額60 000元，不考慮附加扣除和專(zhuān)項(xiàng)附加扣除，每年從公司分得股利100萬(wàn)元。情況2：陳先生每月從公司領(lǐng)取2萬(wàn)元，每年從公司分得股利196萬(wàn)元，其他條件同情況1。兩種情況下稅負(fù)比較見(jiàn)表4。

通過(guò)表4的數(shù)據(jù)可知，相同的年收入，不同的發(fā)放情況，陳先生的稅后收入存在差異，情況2較情況1節(jié)稅120 000元（5.46%），收入相應(yīng)提高120 000元。也就是說(shuō)，對(duì)于一些真正的高收入群體，非綜合所得四項(xiàng)收入的其他類(lèi)收入更多，但其適用20%的稅率，這為納稅人提供了充分的避稅空間，通過(guò)設(shè)計(jì)不同的發(fā)放情況，避開(kāi)高稅率，從而達(dá)到少交稅的目的。因此，進(jìn)一步完善綜合課稅制度，將納稅人家庭一定時(shí)期（通常為一年）內(nèi)取得全部所得，不分其來(lái)源渠道，綜合計(jì)算征收所得稅，可見(jiàn)綜合考慮家庭收入及負(fù)擔(dān)，可以避免由于稅率差異出現(xiàn)的上述問(wèn)題，真正實(shí)現(xiàn)收入越多，納稅越多的調(diào)節(jié)功能。

（三）扣除費(fèi)用方面

修訂后的個(gè)人所得稅法，增加了專(zhuān)項(xiàng)附加扣除，免征額也從原來(lái)的月3 500元，增加至年60 000元，較修訂前有較大改善，但總體而言，在費(fèi)用扣除方面仍存在一些問(wèn)題。普通居民現(xiàn)實(shí)生活中面臨住房、醫(yī)療、教育高支出等壓力，一線(xiàn)城市收入水平普遍高于三、四線(xiàn)城市，但一線(xiàn)城市的房?jī)r(jià)較三、四線(xiàn)城市的房?jī)r(jià)高很多，如2019年北京、上海、深圳、廣州平均工資分別為10 910元、10 231元、9 443、8 321元，而排名靠后的長(zhǎng)春、沈陽(yáng)、哈爾濱分別是6 331元、6 270元、6 260元。據(jù)調(diào)查，2019年11月商品房成交均價(jià)北京62 906元、上海52 022元、深圳54 534元、廣州21 873元、長(zhǎng)春9 838元、沈陽(yáng)9 525元，這些數(shù)據(jù)可以說(shuō)明，不同地區(qū)收入、房?jī)r(jià)負(fù)擔(dān)均不一致。修訂后個(gè)人所得稅法規(guī)定，無(wú)論免征額、附加扣除還是專(zhuān)項(xiàng)附加扣除金額，全國(guó)采用相同標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于一線(xiàn)城市，收入、房?jī)r(jià)、教育、醫(yī)療水平及其他生活成本相對(duì)三、四線(xiàn)城市顯然更大，因而相同的扣除標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于那些收入高，但支出也高的人群而言，沒(méi)有真正起到減稅作用。60 000元/年的免征額，相對(duì)于現(xiàn)階段居民收入水平和消費(fèi)水平而言，還是相對(duì)偏低（特別是2019年7月以來(lái)，豬肉價(jià)格大幅上漲，導(dǎo)致居民生活成本大幅提高），平均每月5 000元的免征額標(biāo)準(zhǔn)相對(duì)偏低。筆者建議，個(gè)人所得稅稅收政策需要考慮一定的公平性，切實(shí)考慮全國(guó)不同地區(qū)，不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和居民收入水平的城市的實(shí)際情況，采用區(qū)別對(duì)待的政策，提高免征額度，進(jìn)一步減稅，切實(shí)提高人民生活水平。

（四）征管制度方面

1.稅收調(diào)節(jié)貧富差距的作用在縮小。通常而言掌握社會(huì)財(cái)富較多的人，應(yīng)為個(gè)人所得稅的主力納稅人。但相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，歷年以來(lái)我國(guó)的個(gè)人所得稅收入結(jié)構(gòu)，以工資薪金為主要收入來(lái)源的工薪階層是個(gè)人所得稅的主要納稅義務(wù)人，其所繳納的個(gè)人所得稅占總個(gè)人所得稅收入的主要部分，稅收調(diào)節(jié)貧富差距的作用在縮小。

2.個(gè)人所得稅，稅源分散，代扣代繳方式不能覆蓋全部稅源，自行申報(bào)納稅，納稅義務(wù)人的自覺(jué)性仍有待提高，導(dǎo)致一些稅源沒(méi)有受到監(jiān)管，該繳的稅沒(méi)有繳納。未來(lái)，稅務(wù)相關(guān)部門(mén)應(yīng)進(jìn)一步利用大數(shù)據(jù)技術(shù)的支持，完善稅務(wù)征收系統(tǒng)，完善納稅人個(gè)人及家庭信息，做好納稅人財(cái)產(chǎn)、收入來(lái)源登記，完善個(gè)人征信系統(tǒng)，提高不繳、少繳、偷逃稅款等有失征信的違法行為的違法成本，加強(qiáng)法律監(jiān)管，提高納稅人自覺(jué)依法納稅的思想覺(jué)悟，真正做到自覺(jué)納稅，依法依時(shí)納稅。

3.對(duì)隱形收入缺乏有效的監(jiān)管措施。由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)正處于轉(zhuǎn)型期，收入分配渠道仍不是十分規(guī)范，當(dāng)前我國(guó)金融系統(tǒng)正在發(fā)展完善當(dāng)中，國(guó)家正在加大對(duì)大額現(xiàn)金交易的監(jiān)控，但是對(duì)于一些刻意避稅的有錢(qián)人的監(jiān)管仍需進(jìn)一步提高。

隨著大數(shù)據(jù)、人工智能技術(shù)的發(fā)展和金稅三期工程的實(shí)施，稅務(wù)監(jiān)管手段越來(lái)越先進(jìn)，個(gè)人所得稅稅收征管技術(shù)越來(lái)越強(qiáng)，未來(lái)對(duì)分散稅源、對(duì)高收入人群的監(jiān)管將更加嚴(yán)密，稅務(wù)部門(mén)應(yīng)加大居民依法納稅的宣傳，提高居民自覺(jué)納稅的意識(shí)，真正實(shí)現(xiàn)全民自覺(jué)納稅、光榮納稅。

【主要參考文獻(xiàn)】

丁春玲，蔡蘭英.修訂后個(gè)人所得稅法改革對(duì)企業(yè)薪酬制度的影響分析[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2019，（24）.