房地產(chǎn)稅立法中的稅基與稅率選擇研究

張自悅

摘要：在我國推進(jìn)全面稅收改革的新階段，房地產(chǎn)稅立法勢在必行。通過介紹當(dāng)前我國房地產(chǎn)稅的稅基和稅率現(xiàn)狀，分析了當(dāng)前我國房地產(chǎn)稅稅基和稅率存在的問題，結(jié)合滬渝房產(chǎn)稅改革試點情況和發(fā)達(dá)國家實踐經(jīng)驗提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)稅立法;稅基;稅率

中圖分類號：F830? ? 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1005-913X（2020）01-0000-00

Research on the choice of tax base and tax rate in the legislation of real estate tax

Zhang Ziyue

（HuangHuai University，Zhumadian Henan 463000）

Abstract： In the new stage of promoting comprehensive tax reform in China， real estate tax legislation is imperative. This paper first introduces the current tax base and tax rate of real estate tax in China， and then analyzes the current problems of the real estate tax base and tax rate in China. Finally， it puts forward relevant suggestions based on the pilot situation of Shanghai andChongqing real estate tax reform and the experience of developedcountries.

Key words： real estate tax legislation; tax base; tax rate

2018年9月7日，全國人大常委會召開立法工作會議，將深化稅收制度改革和全面落實稅收法定原則，修改稅收征收管理法，制定增值稅法、房地產(chǎn)稅法等11部稅法，其中房地產(chǎn)稅法擬五年內(nèi)提請審議。房地產(chǎn)稅改革不僅與完善地方稅收體系密切相關(guān)，而且是我國提升直接稅占比稅收改革的一部分，同時也是我國進(jìn)行房地產(chǎn)調(diào)控和收入分配調(diào)解可依賴的工具。[1]當(dāng)前我國房地產(chǎn)稅收制度并不完善，尤其是稅基和稅率的選擇方面存在明顯的結(jié)構(gòu)缺陷。通過對房地產(chǎn)稅稅基和稅率基本現(xiàn)狀的分析，討論我國當(dāng)前房地產(chǎn)稅稅基（征稅對象）和稅率方面存在的主要問題，在借鑒國外房地產(chǎn)稅收征收經(jīng)驗的基礎(chǔ)上提出建議。研究認(rèn)為，我國房地產(chǎn)稅改革在稅基和稅率選擇方面，應(yīng)注重稅基的穩(wěn)定性、少重復(fù)性以及稅率的公平性、可行性。

一、房地產(chǎn)稅的稅基和稅率現(xiàn)狀

房地產(chǎn)稅是以房地產(chǎn)或與房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)行為為征收對象的稅收。目前，房地產(chǎn)稅收征收范圍涉及房地產(chǎn)的開發(fā)環(huán)節(jié)、流通環(huán)節(jié)、保有環(huán)節(jié)整個鏈條。具體涉及的稅種有11個，具體征稅對象（稅基）和稅率如表1所示。

我國流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)稅雖然涉及稅種較多，但是占總稅收收入和地方財政收入的比重不大，而保有環(huán)節(jié)稅收更少。據(jù)我國近年來稅務(wù)年鑒數(shù)據(jù)統(tǒng)計，我國房地產(chǎn)稅收收入占本級地方財稅收入的比重僅為5%左右。而根據(jù)經(jīng)濟(jì)合作組織（OECD）統(tǒng)計，美國、英國等房地產(chǎn)稅收收入占本級地方財稅收入的比重則達(dá)到80%以上。我國房地產(chǎn)稅收收入占比和發(fā)達(dá)國家相比仍有較大差距。

二、房地產(chǎn)稅的稅基和稅率存在的問題

稅基方面，目前房地產(chǎn)涉及稅種較多，不同涉及房地產(chǎn)的稅收針對同一征稅對象存在重復(fù)征稅現(xiàn)象。我國目前18個實際征收的稅中有10個都與房地產(chǎn)有關(guān)，這些稅種征收對象部分有交叉。在房地產(chǎn)流通環(huán)節(jié)，當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)出現(xiàn)房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓行為時，需要簽訂產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移合同，作為產(chǎn)權(quán)接受方需要同時繳納印花稅和契稅。同時，房地產(chǎn)企業(yè)作為產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓方，不僅需要對房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為取得的凈收益繳納25%的企業(yè)所得稅，還需以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值額為計稅依據(jù)按照30%-60%的超率累進(jìn)稅率繳納土地增值稅。在房地產(chǎn)持有環(huán)節(jié)，涉及的稅種主要有兩個，即城鎮(zhèn)土地使用稅與房產(chǎn)稅。這兩個稅種同樣存在著重復(fù)征稅現(xiàn)象。城鎮(zhèn)土地使用稅是國家在城市、縣鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)，對使用土地的單位和個人，以其實際占用的土地面積為計稅依據(jù)，按照規(guī)定的稅額計算征收的一種稅。房產(chǎn)稅是以房屋為征稅對象，按房屋的計稅余值或租金收入為計稅依據(jù)，向產(chǎn)權(quán)所有人征收的一種財產(chǎn)稅。實際上，房產(chǎn)的價值和租金、地段是密不可分的，房產(chǎn)價值和租金中一定是包含了一部分的土地價值。針對房屋占用的土地已經(jīng)按地段和面積征收了城鎮(zhèn)土地占用稅，那么房產(chǎn)稅的征收則必然導(dǎo)致一定程度的重復(fù)征稅問題。同時，房產(chǎn)租金征收的房產(chǎn)稅與增值稅計稅依據(jù)相同，這又從另一個角度造成了一次重復(fù)增稅。再加上繳納印花稅，則稅基多次重復(fù)納稅問題更加嚴(yán)重。

稅率方面，結(jié)構(gòu)缺陷明顯。當(dāng)前我國針對房地產(chǎn)的征稅流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)居多且稅負(fù)相對較重，保有環(huán)節(jié)涉及稅種較少且稅率偏低。保有環(huán)節(jié)從量計征的城鎮(zhèn)土地使用稅單位稅額偏低，而且不同地塊之間的稅額差異與我國巨大的地價差異相比并不匹配。保有環(huán)節(jié)的另一個稅種房產(chǎn)稅的征稅對象只對經(jīng)營性的房地產(chǎn)，比如商業(yè)地產(chǎn)和出租性的房產(chǎn)征稅。綜合兩個稅種來看，房地產(chǎn)的持有成本相對于流通環(huán)節(jié)而言較低，所以就導(dǎo)致有很多人有很多空置的房子，但是因為不用交稅，所以房產(chǎn)所有人寧可閑置，也不拿到市場上出售和出租流通。此外，當(dāng)前稅種的稅率設(shè)置缺乏彈性，并沒有與經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實相適應(yīng)。例如，對從價計征的房產(chǎn)稅，我國目前并沒有考慮房產(chǎn)間的異質(zhì)性，其稅率均為1.2%。

三、滬渝房產(chǎn)稅改革與國外房地產(chǎn)稅總結(jié)借鑒

由于房地產(chǎn)對于經(jīng)濟(jì)的影響較大，因此，在全國推行房地產(chǎn)稅收政策之前，我國政府先在上海和重慶做了試點改革。上海對本地居民新購二套及以上住房、外地居民新購住房征稅，稅率是交易價格的0.6%乘以70%的評估率，實際稅率為0.42%。重慶主要針對高端住宅如獨棟別墅、新購高檔住宅等按平均價格的0.5%-1.2%采取累進(jìn)稅率計征。[2]改革初期，上海和重慶的高端住宅成交量明顯下降，價格趨于穩(wěn)定。改革之所以推進(jìn)順利并取得一定成效，其中一個主要原因就在于這兩個試點改革觸及的人均相對較少，且富裕階層較多，對于這些納稅者而言，納稅負(fù)擔(dān)并非不可承受。因此，可以認(rèn)為當(dāng)前房地產(chǎn)稅制度調(diào)節(jié)重點是向富人征稅的理念是正確的，對有豪宅和多套房的高財富人群合理調(diào)節(jié)具有可行性。

就國外而言，房地產(chǎn)稅在美國、英國、加拿大是地方政府的主要收入來源之一。課稅對象方面，一類是對土地和建筑物合并作為房地產(chǎn)稅的課稅對象。例如，美國房地產(chǎn)稅的課稅對象是納稅人所擁有的土地、房屋建筑物和一些機(jī)械設(shè)備。另一種是對土地和建筑物分別作為不同稅種的課稅對象。例如，英國針對住宅征收市政稅，針對商業(yè)房地產(chǎn)征收商業(yè)差餉稅。此外，有的國家如澳大利亞只對土地征稅，較少的國家只對建筑物征稅。但是對于非營利用途如政府辦公、教育科研等使用的房地產(chǎn)，各國都有稅收減免規(guī)定。稅率方面，一般按年來征收，且多以房屋評估價格為基礎(chǔ)使用從價稅。例如，美國各州房產(chǎn)稅的稅率從0.28%-2.29%不等。全國平均房產(chǎn)稅房價約為房屋價值1.3%。[3]每個州都使用獨特的財產(chǎn)稅評估方法。具體居民實際的房產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)將取決于每個州具體評估出的房產(chǎn)詳細(xì)信息和特征。

四、完善房地產(chǎn)稅立法的政策建議

（一）房地產(chǎn)稅稅基設(shè)定需考慮重復(fù)征稅等不公平問題

稅基評估和設(shè)定既要充分考慮不同社會群體的納稅能力和稅負(fù)，又要避免重復(fù)征稅問題。一方面，考慮到稅收征收的現(xiàn)實難處，可采取“先統(tǒng)收，后區(qū)分”的原則。將城市分為標(biāo)準(zhǔn)分區(qū)等，標(biāo)準(zhǔn)分區(qū)的價格應(yīng)為其內(nèi)部所有同類型房產(chǎn)的均值。即先有一房一價，再有片區(qū)價。這樣就考慮了不同納稅群體之間納稅的公平問題。另一方面，稅基的設(shè)定可參照國內(nèi)改革經(jīng)驗和國外經(jīng)驗，將土地和建筑物合并考慮來進(jìn)行征稅。對于同為地方稅收收入的契稅和房地產(chǎn)稅，可考慮按照同一計稅價格。但是契稅是對房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)征稅，以市場價值為計稅依據(jù)，而房地產(chǎn)稅是對房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征稅，以財產(chǎn)價值為計稅依據(jù)，二者本身存在一定差異。因此，可根據(jù)兩種稅政考慮因素不同，分別進(jìn)行打折征收契稅和房地產(chǎn)稅。對于其他城鎮(zhèn)土地使用稅等重復(fù)征稅之處，可以允許進(jìn)行一定程度的抵免，或者是直接進(jìn)行稅種的合并征收。

（二）稅率政策的制定需考慮公平性和可行性

結(jié)合國內(nèi)改革及國際經(jīng)驗的房地產(chǎn)稅率參考數(shù)據(jù)來看，我國當(dāng)前房地產(chǎn)稅稅率不宜過高。具體稅率的決定和選擇權(quán)交給各省級政府，地方政府根據(jù)住房性質(zhì)實行不同的比例稅率。建議對于政府事業(yè)單位等非盈利單位持有的房地產(chǎn)予以免稅。對于個人首套住房應(yīng)當(dāng)予以免稅。對經(jīng)營性房地產(chǎn)，可以采取1%-2.5%的浮動稅率，對自住商品房，普通住宅可采行0.5%以下的較低稅率。二套房以上的或者高檔公寓稅率可以采取0.5%-2.5%的稅率。各省可以根據(jù)本省的實際情況進(jìn)行具體調(diào)解，既要保證稅率的合理性、科學(xué)性、公平性，防止對經(jīng)濟(jì)過多的扭曲，又要兼顧稅收征收的成本和效率。

（三）房地產(chǎn)評估應(yīng)當(dāng)適應(yīng)稅收要求

房地產(chǎn)稅收的征收對房地產(chǎn)評估提出了很高的要求?，F(xiàn)行的成本法、收益法、比較法三種評估模型針對性不夠強(qiáng)，建議運用大數(shù)據(jù)、人工智能等先進(jìn)的技術(shù)來提高稅基評估準(zhǔn)確性和適用性。可以考慮使用多套信息平臺建設(shè)系統(tǒng)以降低成本。信息平臺建設(shè)的使用主體是各地評估機(jī)構(gòu)，如果全國采納統(tǒng)一的評估操作系統(tǒng)必然產(chǎn)生大量的系統(tǒng)操作培訓(xùn)費用、信息平臺維護(hù)費等直接成本，因此，從成本—收益的角度出發(fā)，提倡全國使用兩套及以上房地產(chǎn)稅稅基評估操作系統(tǒng)，既能夠完成基本的評估業(yè)務(wù)操作，還能夠在一定程度上降低評估成本、提高各地評估效率。

參考文獻(xiàn)：

[1] 賈 康，李 婕.房地產(chǎn)稅改革總體框架研究[J].經(jīng)濟(jì)研究參考，2014（49）.

[2] 安體富，葛 靜.關(guān)于房產(chǎn)稅改革的若干問題探討——基于重慶、上海房產(chǎn)稅試點的啟示[J].經(jīng)濟(jì)研究參考，2012（45）.

[3] Matthew Frankel， Property Tax by State： The Homebuyer List [EB/OL].https：//www.nasdaq.com/article/property-

tax-by-state-the-homebuyer-list-cm711601.

[責(zé)任編輯：王 旸]