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    從IASB引入終止確認(rèn)看我國會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的構(gòu)建

    2020-03-11 13:18張世興張瑤瑤朱春曉
    會(huì)計(jì)之友 2020年6期
    關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)確認(rèn)

    張世興 張瑤瑤 朱春曉

    【摘 要】 會(huì)計(jì)確認(rèn)作為計(jì)量、記錄和報(bào)告的第一道關(guān)口,對(duì)財(cái)務(wù)信息的相關(guān)與可靠表達(dá)有重要的意義。會(huì)計(jì)確認(rèn)需從兩個(gè)方面加以規(guī)范,一是應(yīng)在基本準(zhǔn)則中構(gòu)建起會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系,二是應(yīng)在具體準(zhǔn)則層次貫徹會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的思想。隨著2018年5月國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)將會(huì)計(jì)終止確認(rèn)寫入新修訂的概念框架,會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系較之以前更加清晰了。但我國基本準(zhǔn)則中關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)的思想?yún)s比較零散且存在續(xù)斷問題,會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系尚不完整。應(yīng)借鑒國際財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系修正并完善我國的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系,這對(duì)完善我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)確認(rèn)思想具有積極的理論和現(xiàn)實(shí)意義。

    【關(guān)鍵詞】 會(huì)計(jì)確認(rèn); 終止確認(rèn); 會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系

    【中圖分類號(hào)】 F230? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937(2020)06-0009-04

    從1980年美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)最早提出會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念到2018年國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IASB)在新修訂的概念框架中加入終止確認(rèn),會(huì)計(jì)確認(rèn)由最早的初始確認(rèn),到包含后續(xù)確認(rèn),再到如今IASB寫入終止確認(rèn),會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的發(fā)展經(jīng)歷了與經(jīng)濟(jì)發(fā)展相匹配的不斷完善的過程。在這個(gè)過程中,F(xiàn)ASB和IASB都做出了重要的貢獻(xiàn)。這些貢獻(xiàn)對(duì)我國會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的構(gòu)建與完善具有積極的理論及現(xiàn)實(shí)意義。

    一、美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的貢獻(xiàn)

    (一)首次應(yīng)用會(huì)計(jì)確認(rèn)概念

    1974年10月頒布的《SFAS2——研究開發(fā)成本的會(huì)計(jì)處理》中提到經(jīng)濟(jì)資源的會(huì)計(jì)確認(rèn):“一項(xiàng)資源不能依會(huì)計(jì)處理的目的確認(rèn)為資產(chǎn),除非這項(xiàng)資源在取得或開發(fā)時(shí),它未來的經(jīng)濟(jì)收益能被確認(rèn)并能客觀地計(jì)量?!盵 1 ]這是FASB自成立并頒布財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告以來首次應(yīng)用會(huì)計(jì)確認(rèn)這一概念,指出了可計(jì)量性的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn),為后來概念框架中會(huì)計(jì)確認(rèn)定義及標(biāo)準(zhǔn)的提出奠定了基礎(chǔ)。這是FASB對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的第一個(gè)貢獻(xiàn)。

    (二)首次界定會(huì)計(jì)確認(rèn)概念

    FASB對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的第二個(gè)貢獻(xiàn)是在1980年12月頒布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告第3輯(以下簡(jiǎn)稱CON3)中首次界定會(huì)計(jì)確認(rèn)這一概念,將會(huì)計(jì)確認(rèn)的內(nèi)容與要素的定義、計(jì)量和列報(bào)等分開討論,并寫進(jìn)概念框架。該公告對(duì)SFAS中關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)的內(nèi)容進(jìn)行了歸納、拓展與詮釋,將會(huì)計(jì)確認(rèn)定義為:“符合條件的資產(chǎn)、負(fù)債、營業(yè)收入、費(fèi)用,以及諸如此類的特定項(xiàng)目,在財(cái)務(wù)報(bào)表中何時(shí)應(yīng)予正式確認(rèn)……它不僅要符合某一要素的定義,還必須符合確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn),并具有相關(guān)的屬性(或其替代物),能夠合理地對(duì)它做可靠的計(jì)量或估算?!盵 2 ]但CON3并未涉及內(nèi)容銜接的問題,只是籠統(tǒng)地提出會(huì)計(jì)確認(rèn)是某些特定項(xiàng)目進(jìn)入報(bào)表中,如何進(jìn)入報(bào)表沒有詳細(xì)說明。

    (三)首次對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)的內(nèi)容進(jìn)行分類處理

    1984年12月,F(xiàn)ASB公布了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告第5輯(以下簡(jiǎn)稱CON5),代替了CON3中關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)的定義并對(duì)確認(rèn)的內(nèi)容進(jìn)行了劃分。

    CON5第6段中對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)的階段進(jìn)行了劃分:對(duì)于一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債,確認(rèn)不僅要記錄該項(xiàng)目的取得或發(fā)生,而且要記錄其隨后的變動(dòng),包括導(dǎo)致該項(xiàng)目從財(cái)務(wù)報(bào)表上予以剔除的變動(dòng)[ 2 ]。并提出了確認(rèn)的四項(xiàng)基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn),即可定義性、可計(jì)量性、可靠性、相關(guān)性。

    FASB對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的第三個(gè)貢獻(xiàn)是拓展并完善了會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念,提出了會(huì)計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn),同時(shí)在概念框架層面將會(huì)計(jì)確認(rèn)的內(nèi)容進(jìn)行了分類處理,包括初始確認(rèn)及后續(xù)確認(rèn)(包括持有變動(dòng)、剔除變動(dòng))。相比之前的CON3,CON5關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念體系有了較大的進(jìn)步,形成了一個(gè)相對(duì)完整的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系。其思想大致如圖1所示。

    (四)FASB關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的遺憾

    1983年FASB根據(jù)當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境出臺(tái)了《SFAS 77——附有追索權(quán)的應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)移的報(bào)告》,在報(bào)告中FASB首次提及金融工具的終止確認(rèn),但一年之后頒布的CON5并未及時(shí)將終止確認(rèn)的思想納入會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系中,仍用剔除變動(dòng)模糊地替代終止確認(rèn)的問題,使得概念體系中后續(xù)確認(rèn)的時(shí)間跨度長、包含內(nèi)容多,同時(shí)終止確認(rèn)與剔除確認(rèn)的提法不一致,導(dǎo)致具體業(yè)務(wù)準(zhǔn)則與概念體系不銜接,缺乏必要的連貫性。實(shí)際上,部分要素項(xiàng)目在后續(xù)持有過程中價(jià)值會(huì)逐漸減至為零,狀態(tài)或者性質(zhì)會(huì)發(fā)生改變,持有確認(rèn)的重要性不可同日而語,F(xiàn)ASB并沒有將剔除變動(dòng)的思想獨(dú)立出來,而是將兩者置于后續(xù)確認(rèn)概念的同等地位,因此FASB未能建立完整的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系。但上述概念框架體系的基本思路已經(jīng)具備,只是層次性不夠清晰,直到2018年IASB頒布新修訂的聯(lián)合概念框架才推進(jìn)了一步,完善了該問題。

    二、國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的貢獻(xiàn)

    (一)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)①借鑒并重申了FASB的會(huì)計(jì)確認(rèn)思想

    IASC在FASB頒布CON5五年之后頒布了《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》,借鑒了FASB關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的思想,重申了會(huì)計(jì)確認(rèn)的內(nèi)容和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn),并對(duì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)有所細(xì)化和深入,這是IASC對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的第一個(gè)貢獻(xiàn)。它認(rèn)為確認(rèn)是指將符合要素定義和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的項(xiàng)目納入資產(chǎn)負(fù)債表或收益表的過程,涉及以文字和金額表述一個(gè)項(xiàng)目并將該金額包括在資產(chǎn)負(fù)債表或收益表的總額中[ 3 ]。

    確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)主要借鑒了FASB的思想并進(jìn)行了重述:(1)與該項(xiàng)目有關(guān)的未來的經(jīng)濟(jì)利益將很可能流入或流出企業(yè);(2)對(duì)該項(xiàng)目的成本或價(jià)值能夠可靠地加以計(jì)量[ 3 ]。該會(huì)計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)雖未像FASB一樣直接列出四項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn),但更加明確了會(huì)計(jì)確認(rèn)的依據(jù)。

    IASC雖未在概念框架中明確會(huì)計(jì)確認(rèn)包含初始確認(rèn)和后續(xù)確認(rèn)(包括剔除變動(dòng)),但在涉及具體業(yè)務(wù)的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(IAS)②中則遵循了會(huì)計(jì)確認(rèn)從初始到后續(xù)的思想。如《IAS2——存貨》開始對(duì)存貨的購買成本、加工成本、其他成本、勞動(dòng)供貨商存貨成本、自生物資產(chǎn)收成的農(nóng)產(chǎn)品成本進(jìn)行確認(rèn),這相當(dāng)于初始確認(rèn),之后的凈變現(xiàn)價(jià)值、認(rèn)列為費(fèi)用兩個(gè)小節(jié)相當(dāng)于后續(xù)確認(rèn)。

    (二)IASB構(gòu)建了完整的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系

    IASC在《IAS39——金融工具:確認(rèn)和計(jì)量》中涉及對(duì)金融工具的終止確認(rèn),并提到對(duì)構(gòu)成金融資產(chǎn)或金融資產(chǎn)一部分的合同權(quán)利失去控制時(shí),企業(yè)應(yīng)終止確認(rèn)該項(xiàng)金融資產(chǎn)或該項(xiàng)金融資產(chǎn)的一部分[ 3 ]。這意味著金融資產(chǎn)的終止確認(rèn)進(jìn)一步劃分為全部終止確認(rèn)和部分終止確認(rèn)。但與SAFS第77號(hào)一樣,終止確認(rèn)的單獨(dú)提出與后續(xù)確認(rèn)的思想發(fā)生重疊,而概念框架并未做相應(yīng)的協(xié)調(diào)處理。

    2015年5月18日,IASB將具體業(yè)務(wù)準(zhǔn)則中關(guān)于終止確認(rèn)的思想提取出來,在《財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架(征求意見稿)》中引入終止確認(rèn)這一概念,并將終止確認(rèn)定義為將以前企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)的資產(chǎn)或負(fù)債部分或全部除去。

    根據(jù)上述定義,企業(yè)對(duì)一項(xiàng)資產(chǎn)或者負(fù)債到底是采取全部終止確認(rèn)還是部分終止確認(rèn),IASB認(rèn)為如果主體保留了一項(xiàng)資產(chǎn)或一項(xiàng)負(fù)債的一部分,在制定或修訂具體準(zhǔn)則時(shí),很可能需要明確到底是采用全部終止確認(rèn)法還是部分終止確認(rèn)法[ 4 ]。因此IASB有意將終止確認(rèn)劃分為全部終止確認(rèn)和部分終止確認(rèn)。終止確認(rèn)概念的提出及劃分標(biāo)志著完整的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系就此形成。這是IASB對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的第二個(gè)貢獻(xiàn),也是最重要的貢獻(xiàn)。

    IASB繼承了FASB的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系,但其用終止確認(rèn)代替剔除變動(dòng)并從后續(xù)確認(rèn)中獨(dú)立出來,將終止確認(rèn)與初始確認(rèn)和持有確認(rèn)比量齊觀,并將終止確認(rèn)分為全部終止確認(rèn)和部分終止確認(rèn),修正和完善了原有的會(huì)計(jì)概念體系。這一會(huì)計(jì)思想在2018年3月18日發(fā)布的修改定稿中得以完整體現(xiàn)。至此,IASB關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念體系成型,如圖2所示。

    現(xiàn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)體系與FASB的會(huì)計(jì)確認(rèn)體系及IASB之前的體系相比有了較大的進(jìn)步,解決了FASB將剔除變動(dòng)作為后續(xù)確認(rèn)的一部分而不能清晰地解決的難題,也解決了國際財(cái)務(wù)報(bào)告一直沒有把終止確認(rèn)納入概念框架進(jìn)而發(fā)揮統(tǒng)馭作用的問題,修改后的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系更具有精準(zhǔn)性,層次劃分更加清晰,邏輯處理也更為嚴(yán)謹(jǐn),該體系也因此成為公認(rèn)的最合理的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系。

    三、我國會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的現(xiàn)狀及問題

    (一)將會(huì)計(jì)確認(rèn)包含于會(huì)計(jì)核算之中

    我國在2006年以前并未出現(xiàn)會(huì)計(jì)確認(rèn)這一概念,而是將其包含于“會(huì)計(jì)核算”的概念之中?!稌?huì)計(jì)新辭典》中對(duì)會(huì)計(jì)核算的定義為:“以貨幣為主要計(jì)量單位,運(yùn)用憑證、賬簿、報(bào)表和復(fù)式記賬的方法,通過確認(rèn)、計(jì)量、記錄、分類、整理或匯總,完整、連續(xù)、系統(tǒng)地反映會(huì)計(jì)對(duì)象的過程?!盵 5 ]因此會(huì)計(jì)核算包含會(huì)計(jì)確認(rèn)。這段時(shí)期包括會(huì)計(jì)制度時(shí)期和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則前期(1992—2006年)。我國提出建立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在1991年財(cái)政部會(huì)計(jì)司出臺(tái)的《會(huì)計(jì)改革綱要(草案討論稿)》中,明確提出要建立適應(yīng)于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)和市場(chǎng)調(diào)節(jié)相結(jié)合的新的會(huì)計(jì)模式,制定全國統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[ 6 ]。隨后在1992年頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》③。由于當(dāng)時(shí)處于制度向準(zhǔn)則轉(zhuǎn)變的過渡期,準(zhǔn)則建立機(jī)制不完善,所以準(zhǔn)則中并未出現(xiàn)會(huì)計(jì)確認(rèn)這一概念,而是較多地使用“會(huì)計(jì)核算”這一模糊概念,也沒有將確認(rèn)從會(huì)計(jì)核算中萃取出來。

    (二)會(huì)計(jì)確認(rèn)從會(huì)計(jì)核算中獨(dú)立出來

    會(huì)計(jì)確認(rèn)作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要概念之一從會(huì)計(jì)核算中剝離出來是在2006年我國頒布一套完整的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》之后。基本準(zhǔn)則第一章首次出現(xiàn)了“會(huì)計(jì)確認(rèn)”,但并未給出會(huì)計(jì)確認(rèn)的定義及標(biāo)準(zhǔn),而是直接繞過這一概念提出了資產(chǎn)、負(fù)債等會(huì)計(jì)要素的具體確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。

    同年頒布的具體準(zhǔn)則中規(guī)范了各項(xiàng)具體業(yè)務(wù)事項(xiàng)的初始確認(rèn)和后續(xù)確認(rèn),但具體準(zhǔn)則卻用初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量來表達(dá)確認(rèn)問題。這一表述缺乏合理性。實(shí)際上初始計(jì)量應(yīng)表達(dá)為初始確認(rèn)與計(jì)量,后續(xù)計(jì)量應(yīng)表達(dá)為后續(xù)確認(rèn)與計(jì)量。這一說法源于我國已故學(xué)者葛家澍教授(2004)提出的會(huì)計(jì)確認(rèn)有廣義和狹義之分:廣義的會(huì)計(jì)確認(rèn)是指在財(cái)務(wù)報(bào)表表內(nèi)既通過報(bào)表項(xiàng)目(文字說明)又通過數(shù)字即金額來描述其數(shù)量[ 7 ],即廣義的會(huì)計(jì)確認(rèn)包含會(huì)計(jì)計(jì)量;狹義的會(huì)計(jì)確認(rèn)不包括計(jì)量。由于我國未能在基本準(zhǔn)則或者具體準(zhǔn)則中明確是何種確認(rèn),導(dǎo)致出現(xiàn)會(huì)計(jì)計(jì)量包含會(huì)計(jì)確認(rèn)的現(xiàn)象。

    我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中首次應(yīng)用了“終止確認(rèn)”的概念。與FASB和IASB一樣,我國終止確認(rèn)概念的提出是在具體的業(yè)務(wù)準(zhǔn)則中首先出現(xiàn),基本準(zhǔn)則并沒有與之對(duì)應(yīng)的概念。同其他具體準(zhǔn)則一樣,會(huì)計(jì)確認(rèn)在基本準(zhǔn)則中并未規(guī)范相關(guān)內(nèi)容,而在具體準(zhǔn)則中又較為詳細(xì)地介紹要素的初始確認(rèn)、后續(xù)確認(rèn)或終止確認(rèn)的內(nèi)容。顯然,具體準(zhǔn)則與基本準(zhǔn)則出現(xiàn)了不銜接、不協(xié)調(diào)、邏輯不一致的情況。

    從2014年開始修訂企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則到現(xiàn)在,我國對(duì)基本準(zhǔn)則的局部和部分具體準(zhǔn)則進(jìn)行了多次重要修改,但依然沒有解決會(huì)計(jì)確認(rèn)的問題。

    總體來看,我國的基本準(zhǔn)則相比FASB和IASB的概念框架缺少會(huì)計(jì)確認(rèn)的定義,具體準(zhǔn)則中的終止確認(rèn)問題同F(xiàn)ASB一樣未能在基本準(zhǔn)則中出現(xiàn)對(duì)應(yīng)的概念。具體準(zhǔn)則中也因基本準(zhǔn)則未能明確是廣義會(huì)計(jì)確認(rèn)還是狹義會(huì)計(jì)確認(rèn)而出現(xiàn)有違會(huì)計(jì)基本倫理的現(xiàn)象。因此我國關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)的思想比較零散,尚未形成合理的邏輯表達(dá)。

    會(huì)計(jì)確認(rèn)在整個(gè)會(huì)計(jì)行為中起導(dǎo)向(決策)作用,決定了財(cái)務(wù)報(bào)表信息的真實(shí)與可靠。近幾年受到證監(jiān)會(huì)處罰的會(huì)計(jì)信息失真案例不少,出現(xiàn)這些問題并非偶然而是必然,必然的背后就是缺乏完整的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系來指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理。因此應(yīng)將會(huì)計(jì)確認(rèn)作為一個(gè)完整的概念體系與會(huì)計(jì)要素定義、計(jì)量屬性選擇和披露原則密切相關(guān)的系統(tǒng)性理論問題來對(duì)待,從基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩方面統(tǒng)籌考慮,逐步與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同,構(gòu)建、完善、創(chuàng)新我國的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系,以更好地指導(dǎo)我國的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。

    四、與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相趨同,構(gòu)建我國的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系

    財(cái)政部在2010年頒布了《中國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》,明確指出“中國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將保持與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同”。按照這一既定的會(huì)計(jì)發(fā)展規(guī)劃指向,我國會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的構(gòu)建應(yīng)在遵循我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的基礎(chǔ)上,借鑒IASB的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系,將會(huì)計(jì)確認(rèn)的思想貫徹到基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則當(dāng)中,構(gòu)建我國的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系。

    基本準(zhǔn)則作為統(tǒng)馭性的文件,應(yīng)當(dāng)明確是廣義會(huì)計(jì)確認(rèn)還是狹義會(huì)計(jì)確認(rèn),以減少定義的模糊性。由于我國具體準(zhǔn)則中提及會(huì)計(jì)確認(rèn)往往意指會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量,符合廣義會(huì)計(jì)確認(rèn)的說法。按照這一思路,我國基本準(zhǔn)則中應(yīng)該采用廣義會(huì)計(jì)確認(rèn)的定義并確定相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)針對(duì)終止確認(rèn)在基本準(zhǔn)則中無相應(yīng)規(guī)定的情況,也應(yīng)借鑒IASB的經(jīng)驗(yàn)將終止確認(rèn)的相關(guān)定義和標(biāo)準(zhǔn)納入其中。

    我國現(xiàn)有會(huì)計(jì)研究文獻(xiàn)中有不少采用初始確認(rèn)、后續(xù)確認(rèn)和終止確認(rèn)這一說法[ 8 ]。其中后續(xù)確認(rèn)原本包含剔除變動(dòng)的思想,與終止確認(rèn)的內(nèi)容有所重疊。為了使會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系更具有明晰性和層次性,如果將后續(xù)確認(rèn)分解為持有確認(rèn)與終止確認(rèn),則在設(shè)計(jì)具體準(zhǔn)則時(shí)對(duì)某一會(huì)計(jì)要素各階段的確認(rèn)依據(jù)及時(shí)間就順理成章地與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了趨同④。

    初始確認(rèn)的主要目標(biāo)是入賬,其關(guān)鍵是根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)某一要素及其所屬賬戶。持有確認(rèn)的主要目標(biāo)是修正與調(diào)整初始確認(rèn)入賬后的價(jià)值變動(dòng),將變動(dòng)的結(jié)果反映到財(cái)務(wù)報(bào)表之中。現(xiàn)有準(zhǔn)則中對(duì)資產(chǎn)減值及轉(zhuǎn)回、公允價(jià)值增減變動(dòng)的處理規(guī)定既屬此類,基本包括增值變動(dòng)確認(rèn)和減值變動(dòng)確認(rèn)兩大類。

    終止確認(rèn)的目標(biāo)是將會(huì)計(jì)信息從財(cái)務(wù)報(bào)表中移除,其確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)主要為控制權(quán)是否發(fā)生變化(如長期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法)或者性質(zhì)是否變化(如固定資產(chǎn)報(bào)廢轉(zhuǎn)為原材料)。若某項(xiàng)資產(chǎn)或者負(fù)債僅消除了部分權(quán)利和義務(wù)時(shí),那剩下的部分需要根據(jù)實(shí)際情況來決定采取全部或部分終止確認(rèn)。

    綜上,我國會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念體系構(gòu)建如圖3所示。

    目前我國會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系建立的思路與IASB相比存在較多不一致的地方,為了使我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同及基本準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則的邏輯一致,應(yīng)在借鑒IASB引入終止確認(rèn)會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的基礎(chǔ)上,根據(jù)我國現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)情,適時(shí)修訂、完善、協(xié)調(diào)基本準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則,將會(huì)計(jì)確認(rèn)概念體系的思想貫穿其中。

    【參考文獻(xiàn)】

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    [8] 周華,戴德明.會(huì)計(jì)確認(rèn)概念再研究:對(duì)若干會(huì)計(jì)基本概念的反思[J].會(huì)計(jì)研究,2015(7):3-10.

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