全面營(yíng)改增后事業(yè)單位的稅務(wù)籌劃思考

文錦歡

摘要：自2016年財(cái)政部及國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)全面實(shí)施營(yíng)改增的通知以來(lái)，對(duì)我國(guó)事業(yè)單位稅務(wù)籌劃工作產(chǎn)生了巨大影響。高校作為事業(yè)法人單位，主要承擔(dān)的是我國(guó)的教育、科研等公益性事業(yè)服務(wù)。作為事業(yè)服務(wù)的提供者，高校的成本支出類型主要為勞務(wù)型支出，在采購(gòu)以及貨物銷售等方面涉及的內(nèi)容較少，這也就決定了高校在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)具有一定的特殊性。本文以高等院校為例，介紹了營(yíng)改增對(duì)高校稅務(wù)籌劃產(chǎn)生的影響以及營(yíng)改增后高校進(jìn)行稅務(wù)籌劃的策略，希望能為高校以及更多的事業(yè)單位管理人員提供一定的借鑒與參考。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；高校；事業(yè)單位；稅務(wù)籌劃

一、營(yíng)改增對(duì)高等院校稅務(wù)籌劃的影響

（一）納稅主體層面

在營(yíng)改增后，高校以往需要支付的教育附加費(fèi)、所得稅、印花稅等均可全額減免，僅需繳納相應(yīng)的增值稅即可。在繳納增值稅時(shí)，按照收入規(guī)模是否超過(guò)500萬(wàn)元為基準(zhǔn)，將高校分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人，二者的納稅標(biāo)準(zhǔn)不一致。對(duì)于小規(guī)模納稅人，實(shí)現(xiàn)稅率為3%的簡(jiǎn)易征收辦法，根據(jù)最新出臺(tái)的關(guān)于小規(guī)模納稅高校的稅收優(yōu)惠政策，從2018年1月1日起至2020年12月31日止，擁有小規(guī)模納稅人身份的高校在提供貨物銷售、加工修理勞務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)銷售服務(wù)等方面若月銷售額不高于 3 萬(wàn)元?？上硎苄∥⑵髽I(yè)的增值稅暫免征收優(yōu)惠政策[1]。若季度銷售額不高于9萬(wàn)元，也可暫免增收增值稅。一般在免征范圍內(nèi)的收入包括學(xué)校所提供的教育服務(wù)收入、政府舉辦的進(jìn)修班、培訓(xùn)班等歸學(xué)校所有的收入、高校對(duì)外提供技術(shù)咨詢、技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓取得的收入等。對(duì)于小規(guī)模納稅人而言，稅負(fù)下降明顯。而對(duì)于一般納稅人而言，按照6%的稅率繳納增值稅，稅率上雖有所增加，但高?？赏瑫r(shí)享受一定的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，因此只要獲得足夠的增值稅專項(xiàng)抵扣發(fā)票，理論上總體稅負(fù)還是有所降低的。

（二）會(huì)計(jì)核算層面

營(yíng)改增后，在會(huì)計(jì)核算層面產(chǎn)生的影響主要反映在會(huì)計(jì)核算科目、發(fā)票管理以及增值稅進(jìn)行稅額抵扣、收入確認(rèn)基礎(chǔ)四個(gè)方面。第一，高校在設(shè)置會(huì)計(jì)核算科目時(shí)，會(huì)按照應(yīng)稅收入和非應(yīng)稅收入兩個(gè)類別進(jìn)行劃分，也就相應(yīng)地增加了應(yīng)交增值稅和未交增值稅兩個(gè)一級(jí)會(huì)計(jì)科目，在這兩個(gè)科目下又可進(jìn)一步細(xì)分為進(jìn)項(xiàng)稅、銷項(xiàng)稅、轉(zhuǎn)出未交增值稅等五個(gè)二級(jí)會(huì)計(jì)核算科目。第二，在發(fā)票管理方面，如果是先開具增值稅票然后再撥付資金，在未收到資金之前需要先行墊付稅費(fèi)；如果是付款后才開票，則在撥付資金時(shí)就進(jìn)行增值稅的扣除，以實(shí)現(xiàn)高校賬面與稅收系統(tǒng)的一致性，從而保障國(guó)家和高校利益。第三，營(yíng)改增后，為了確保高校整體稅負(fù)下降，允許抵扣部分進(jìn)項(xiàng)稅額，并且近年來(lái)優(yōu)惠力度在不斷加大，這能在一定程度上使高校提升稅務(wù)籌劃能力，從而提高綜合財(cái)務(wù)管理水平，以促進(jìn)高校實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)久的發(fā)展與進(jìn)步。第四，營(yíng)改增后，高校的納稅模式發(fā)生改變，需要單獨(dú)確認(rèn)高校除去增值稅后的教育收入所得，并且列支進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣后的成本費(fèi)用，這就要求高校要嚴(yán)格落實(shí)權(quán)責(zé)發(fā)生制，以保障高校收入支出的合理性和準(zhǔn)確性。

（三）財(cái)務(wù)管理層面

營(yíng)改增后，高校的財(cái)務(wù)管理制度體系必然也要根據(jù)制度內(nèi)容作出相應(yīng)的調(diào)整，以滿足稅收政策改革后高校的實(shí)際管理需求。財(cái)務(wù)管理制度的建立健全需要全面涵蓋高校涉稅業(yè)務(wù)的各個(gè)環(huán)節(jié)，包括基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算制度、發(fā)票管理制度、科研項(xiàng)目管理制度等，確保高校的各項(xiàng)稅務(wù)工作有據(jù)可依，有規(guī)可守，以促進(jìn)高校相關(guān)稅收籌劃活動(dòng)的高效、有序開展。同時(shí)，為了保證稅收籌劃措施落到實(shí)處，高校需要對(duì)現(xiàn)有的財(cái)務(wù)管理組織架構(gòu)進(jìn)行調(diào)整，由于營(yíng)改增后，對(duì)高校的稅收籌劃水平要求較高，而高校財(cái)務(wù)人員精力有限，通常只能在事后完成相關(guān)的納稅申報(bào)工作，而對(duì)事前的稅籌籌劃和事中措施的執(zhí)行控制等缺乏考量，因此政策改革后為了更好地開展稅籌活動(dòng)，高校應(yīng)在財(cái)務(wù)部門內(nèi)部增設(shè)專門的稅務(wù)會(huì)計(jì)崗位，負(fù)責(zé)制定稅收籌劃策略，調(diào)整稅籌方案并有力推進(jìn)方案的執(zhí)行進(jìn)程。

二、營(yíng)改增后高等院校稅務(wù)籌劃改進(jìn)策略

（一）明確身份主體，充分利用稅收優(yōu)惠政策

高校要結(jié)合自身會(huì)計(jì)主體屬性，科學(xué)地制定稅收籌劃策略[2]。如針對(duì)小規(guī)模納稅高校，季度收入在9萬(wàn)元以下，可享受增值稅免征優(yōu)惠政策，當(dāng)某一季度已經(jīng)開具8萬(wàn)元普通發(fā)票，預(yù)估該季度還需開具3萬(wàn)元普票，此時(shí)高校可考慮利用這一限額，與接受服務(wù)方進(jìn)行協(xié)商，將剩下的部分發(fā)票推遲到下一季度開具，可幫助企業(yè)有效降低稅收負(fù)擔(dān)。針對(duì)一般納稅人，在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，需要明確可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，同時(shí)要注重發(fā)票的規(guī)范性管理，做好發(fā)票的開立、領(lǐng)用以及核銷等方面的工作，確保盡可能多地獲得增值稅專用發(fā)票，在最大程度上降低稅收負(fù)擔(dān)。

對(duì)于大部分高校來(lái)說(shuō)，應(yīng)稅收入僅占其收入總額的一小部分，但其類別相對(duì)繁雜，如果未嚴(yán)格加以區(qū)分，不僅會(huì)加大高校納稅籌劃的難度，還可能極大地增加高校稅負(fù)，因此，高校要全面梳理應(yīng)稅收入種類，一般來(lái)說(shuō)，高校的部分科研收入、全部的經(jīng)營(yíng)收入以及其他收入類別應(yīng)歸屬為應(yīng)稅收入，按照營(yíng)改增政策要求，只有應(yīng)稅收入部分才能享受進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣政策。

（二）找準(zhǔn)納稅平衡點(diǎn)，加大應(yīng)稅收入支出籌劃

隨著“雙創(chuàng)”等政策措施的推行，加快了科研成果轉(zhuǎn)化，高校交流合作深入開展，在這種背景下，大部分高校的應(yīng)稅收入已經(jīng)符合一般納稅人的資格認(rèn)定，稅率由原來(lái)營(yíng)業(yè)稅的5%變更為增值稅的6%，為了保證高校在稅率增加的情況下稅負(fù)保持不變甚至有所降低，高校需要在分類核算的基礎(chǔ)上，找到每種業(yè)務(wù)核算類別的納稅平衡點(diǎn)，以該平衡點(diǎn)為基準(zhǔn)加大應(yīng)稅收入支出籌劃，以獲得更多可抵扣的進(jìn)行稅額，達(dá)到減稅目標(biāo)。同時(shí)，高校要加強(qiáng)教育退稅政策的稅收籌劃，利用國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)高校科研、教學(xué)方面所給予的進(jìn)項(xiàng)稅額稅收政策優(yōu)惠，減輕高校在支出規(guī)模上的稅收壓力。按照《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營(yíng)改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》的相關(guān)條例要求，結(jié)合高校支出特點(diǎn)，自主選擇按一般納稅人方式納稅或按差額納稅方式納稅，在差額納稅方式下，可允許高校實(shí)行先抵扣、后繳稅政策。

（三）加強(qiáng)內(nèi)部控制約束

高校應(yīng)根據(jù)新的稅改政策要求對(duì)現(xiàn)有的內(nèi)控體系進(jìn)行改進(jìn)和完善，具體從以下幾個(gè)方面出發(fā)。第一，加大稅收政策宣傳教育，加強(qiáng)稅收籌劃意識(shí)，組織高校相關(guān)人員加強(qiáng)對(duì)最新營(yíng)改增政策的學(xué)習(xí)，要同稅務(wù)等相關(guān)部門保持良好的溝通交流，及時(shí)全面掌握最新的政策變動(dòng)情況，做好稅改風(fēng)險(xiǎn)的防范控制工作。同時(shí)，考慮到高校特殊的社會(huì)公益屬性，要盡可能爭(zhēng)取上級(jí)部門政策上的支持和優(yōu)惠，為高校創(chuàng)造良好的稅籌條件，有效降低高校稅收負(fù)擔(dān)。第二，健全組織結(jié)構(gòu)，在實(shí)施營(yíng)改增初期可成立營(yíng)改增專項(xiàng)工作小組，同高校稅務(wù)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行協(xié)作配合，對(duì)整個(gè)稅務(wù)籌劃工作進(jìn)行審查監(jiān)督，確保稅籌方案實(shí)施的可行性和科學(xué)性，推進(jìn)各項(xiàng)稅籌活動(dòng)的有效開展。第三，優(yōu)化稅務(wù)工作流程，做好財(cái)務(wù)核算管理工作。在營(yíng)改增后，高校的收入、成本支出的稅務(wù)核算都產(chǎn)生了較大變動(dòng)，因此高校要根據(jù)最新的稅改政策要求，建立增值稅明細(xì)賬，詳細(xì)、全面地記錄并審核高?？蒲屑敖逃黜?xiàng)活動(dòng)開展所需的資金項(xiàng)目及金額。在會(huì)計(jì)核算時(shí)，根據(jù)增值稅發(fā)票計(jì)提稅額，賬務(wù)處理時(shí)區(qū)分與原收入成本核算存在的差別[3]。對(duì)于涉稅收入進(jìn)行單獨(dú)建賬，獨(dú)立核算，建立可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目臺(tái)賬，將所獲得的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額按照相同的項(xiàng)目類型進(jìn)行歸類，簡(jiǎn)化同一類型項(xiàng)目的查賬工作，在明細(xì)賬中詳細(xì)標(biāo)識(shí)當(dāng)月不足抵扣的稅額，以便在后期完成剩余的稅額抵扣處理工作。高校要細(xì)化項(xiàng)目管理流程，從項(xiàng)目的申請(qǐng)立項(xiàng)到入賬核算要建立完善的流程制度體系，要合理地安排稅收節(jié)點(diǎn)，充分利用遞延納稅等稅收優(yōu)惠政策。

三、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，在營(yíng)改增背景下，高校應(yīng)該充分利用營(yíng)改增優(yōu)惠政策，合法合規(guī)地開展稅收籌劃活動(dòng)，有效降低高校的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)高校更好地實(shí)現(xiàn)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)雙重效益。財(cái)

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