完善評審程序，強(qiáng)化單位內(nèi)部控制

萬衛(wèi)星

摘 要 建立健全科學(xué)、有效的內(nèi)部控制制度，是加強(qiáng)單位內(nèi)部管理，實(shí)現(xiàn)單位長足發(fā)展的重要手段。如何審查和評價內(nèi)部控制制度是否健全有效？文章結(jié)合實(shí)踐和體會，就內(nèi)部控制制度評審程序方面談了一些看法和認(rèn)識。

關(guān)鍵詞 內(nèi)部控制；評審；研究

對一個單位內(nèi)部控制制度的審查和評價，按照常規(guī)程序來講，大致可分為五個階段、十二個工作步驟。

第一階段：了解、描述內(nèi)部控制

1 調(diào)查了解內(nèi)部控制制度

通過查閱該單位內(nèi)部分工責(zé)任制、崗位目標(biāo)責(zé)任制、各項(xiàng)規(guī)章制度、管理辦法、工作措施等，并結(jié)合向該單位有關(guān)人員的調(diào)查和詢問，了解該單位內(nèi)部控制制度的詳細(xì)情況。

2 描述內(nèi)部控制制度現(xiàn)狀

在上述基礎(chǔ)上，運(yùn)用一定的方法和形式，將調(diào)查的內(nèi)部控制制度描述出來，以便清晰準(zhǔn)確地反映該單位內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，分析內(nèi)部控制制度是否健全，為下一步的調(diào)查分析打好基礎(chǔ)。

第二階段：調(diào)查、對比內(nèi)部控制

3 掌握內(nèi)部控制要素

內(nèi)部控制制度的范圍極其廣泛，方式多種多樣，調(diào)查了解的重點(diǎn)是那些與該單位目標(biāo)相關(guān)聯(lián)的內(nèi)部控制。這些被調(diào)查了解的內(nèi)容大體上可以劃分為三個部分：控制環(huán)境、控制系統(tǒng)、控制程序。這三個部分又稱為內(nèi)部控制的三要素。一般來講，對內(nèi)部控制制度進(jìn)行調(diào)查，就是在上述業(yè)務(wù)循環(huán)分類的基礎(chǔ)上，分別就內(nèi)部控制三要素進(jìn)行的調(diào)查和了解。

4 對比分析有關(guān)內(nèi)部控制制度

應(yīng)選擇與該單位經(jīng)營管理目標(biāo)直接相關(guān)的有關(guān)內(nèi)部控制制度進(jìn)行調(diào)查，將事先擬定好的內(nèi)部控制理想化模式與第一階段了解和描述的單位現(xiàn)有模式，采用適當(dāng)?shù)姆椒ㄈ纾何淖謹(jǐn)⑹龇?、調(diào)查表法、流程圖法等進(jìn)行分析和對比，客觀真實(shí)地記錄下來。

第三階段：初步評審內(nèi)部控制

5 初步評價內(nèi)部控制制度的健全有效性

了解和記錄該單位內(nèi)部控制制度后，應(yīng)對內(nèi)部控制有一個初步的評價，掌握其內(nèi)部控制是否健全有效，是否存在一定的缺陷。評價應(yīng)包括三個方面：一是評審的標(biāo)準(zhǔn)制度；二是現(xiàn)行的各種制度；三是將二者進(jìn)行比較，以判定是否存在必要和足夠的控制。評價內(nèi)部控制制度，先要解決評價的標(biāo)準(zhǔn)問題，有了理想的內(nèi)部控制制度模式才能與現(xiàn)行的制度進(jìn)行比較，在認(rèn)為有足夠內(nèi)部控制的情況下，關(guān)鍵的控制點(diǎn)是什么，并進(jìn)一步判斷其有效性和一貫性；在缺少部分控制的情況下，可能會造成多大程度的損失。

6 初步確定內(nèi)部控制的強(qiáng)弱程度

經(jīng)過初步的評審，對內(nèi)部控制的關(guān)鍵控制、控制的強(qiáng)弱點(diǎn)應(yīng)有一個清晰和明確的看法。如果該單位內(nèi)部控制制度相當(dāng)薄弱，則下一步要進(jìn)行符合性測試的話顯然是毫無意義的。同時，如果認(rèn)為進(jìn)行符合性測試的工作量遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于所要進(jìn)行的實(shí)質(zhì)性測試的工作量，則進(jìn)行符合性測試顯然是不經(jīng)濟(jì)的。

7 對內(nèi)部控制提出初步評審意見

初步評審意見的內(nèi)容包括：

（1）確定各業(yè)務(wù)循環(huán)中每一個環(huán)節(jié)可能發(fā)生錯誤或舞弊的控制點(diǎn)；

（2）控制程序的設(shè)計是否恰當(dāng)，能否達(dá)到預(yù)防或發(fā)現(xiàn)錯弊的控制目標(biāo)；

（3）確定如果信賴這些內(nèi)部控制制度將減少的實(shí)質(zhì)性測試的工作量是否大于符合性測試的工作量，即確定進(jìn)行符合性測試是否必要。這一確定在很大程度上要依據(jù)評審人員的經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)判斷。

第四階段：符合性測試內(nèi)部控制

8 觀察、詢問有關(guān)內(nèi)部控制制度運(yùn)行情況

符合性測試是為了確定內(nèi)部控制制度的設(shè)計和執(zhí)行是否有效而實(shí)施的評審程序。通過詢問各有關(guān)環(huán)節(jié)的、各個層次的責(zé)任人和當(dāng)事人、實(shí)地觀察、走訪座談等，確定他們對內(nèi)部控制制度的認(rèn)知程度、遵守程度、可依賴程度，進(jìn)而判斷有關(guān)內(nèi)部控制制度的運(yùn)行情況。

9 檢查有關(guān)內(nèi)部控制制度運(yùn)行方面的憑證

符合性測試除了詢問并實(shí)地觀察內(nèi)部控制制度的運(yùn)行情況外，還要有針對性地檢查有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動和財務(wù)事項(xiàng)的憑證，對觀察詢問環(huán)節(jié)的初步結(jié)論作進(jìn)一步認(rèn)定。

10 開展業(yè)務(wù)程序和制度功能性測試

業(yè)務(wù)程序測試：選擇各類業(yè)務(wù)中的若干典型業(yè)務(wù)，如實(shí)物資產(chǎn)的進(jìn)銷存、業(yè)務(wù)投資、收付款項(xiàng)等，檢查其業(yè)務(wù)處理程序和方法是否與制度規(guī)定相符。測試時可以采用順查法，也可以采用逆查法，對一定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的重要線索，評審人員應(yīng)進(jìn)行全過程的追查，以正確識別業(yè)務(wù)的辦理手續(xù)和各經(jīng)辦人員。這是一種縱向式測試。

開展制度功能測試：主要針對某項(xiàng)控制制度的某個控制環(huán)節(jié)，選擇若干時期的同類業(yè)務(wù)進(jìn)行檢查，以確定該環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制制度是否得到連續(xù)有效的執(zhí)行。例如，制度規(guī)定借支差旅費(fèi)應(yīng)由會計人員審核后，由出納支付款項(xiàng)。通過審查不同時間的差旅費(fèi)借款單據(jù)，發(fā)現(xiàn)許多借款單雖經(jīng)會計人員審核，但卻屬不合法的借款，這說明這項(xiàng)控制功能不健全。這是一種橫向式測試。

第五階段：總體評價內(nèi)部控制

11 確定總體評價范圍

在評價內(nèi)部控制時，不能泛泛而論，應(yīng)著重圍繞以下幾個方面進(jìn)行：

（1）哪一類差錯或舞弊發(fā)生的可能性最大？

（2）通過何種內(nèi)部控制可以預(yù)防或發(fā)現(xiàn)這些錯誤或舞弊？

（3）該單位是否對各種必要的內(nèi)部控制制度都做了規(guī)定并在經(jīng)營管理工程中都得到遵循？

（4）有否因內(nèi)部控制不健全或存在嚴(yán)重缺陷，而存在發(fā)生錯誤或舞弊的潛在可能性？

12 總體認(rèn)定評價結(jié)果

對內(nèi)部控制制度的評價結(jié)果，可根據(jù)不同情況分為三個層次，即：高信賴程度、中信賴程度、低信賴程度。

高信賴程度的界定原則：凡經(jīng)過評審認(rèn)為該單位具有健全的內(nèi)部控制制度，并且均有效地發(fā)揮作用，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生錯弊的可能性很少，評審人員可以較多地信賴、利用內(nèi)部控制制度，相應(yīng)減少實(shí)質(zhì)性測試的數(shù)量和范圍。

中信賴程度的界定原則：凡經(jīng)過評審認(rèn)為該單位內(nèi)部控制良好但不很健全，存在著一定的缺陷或薄弱環(huán)節(jié)；或內(nèi)部控制制度較健全，但執(zhí)行不力，在某種程度上有可能影響經(jīng)營管理的正常運(yùn)行。評審人員應(yīng)減少信賴，擴(kuò)大符合性測試的范圍或增加樣本量，或擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性測試的深度和廣度。

低信賴程度的界定原則：凡經(jīng)過評審認(rèn)為該單位內(nèi)部控制明顯失效，大部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)管理失控，對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的記錄經(jīng)常出現(xiàn)差錯，從而對內(nèi)部控制難以信賴和利用。在這種情況下，評審人員要放棄對內(nèi)部控制的信賴，擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性測試范圍，完善、修改和補(bǔ)充實(shí)質(zhì)性測試程序，以獲得充分適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持其作出的評審意見和評審結(jié)論。