會計師事務(wù)所開展非審計服務(wù)有關(guān)問題探討

吳星宇

【摘要】隨著社會的進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展，會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍更為廣闊，拓展了多種類型的非審計服務(wù)。會計師事務(wù)所如何開展非審計服務(wù)才能使之合理健康發(fā)展成了眾多學(xué)者和會計師事務(wù)所共同關(guān)注的問題。本文從我國非審計服務(wù)的發(fā)展歷程為出發(fā)點(diǎn)，剖析其發(fā)展現(xiàn)狀，運(yùn)用查閱相關(guān)文獻(xiàn)與案例分析的方法，研究安然事件的始末，分析其對我國發(fā)展非審計服務(wù)業(yè)的啟示，并提出對應(yīng)的我國會計師事務(wù)所發(fā)展非審計服務(wù)的對策與建議，為我國會計師事務(wù)所開展非審計服務(wù)提供一定的參考價值。

【關(guān)鍵詞】審計質(zhì)量 ?會計師事務(wù)所 ?非審計服務(wù) ?對策建議

一、前言

（一）選題背景

注冊會計師協(xié)會最早于1853成立，地點(diǎn)位于英國的愛丁堡，經(jīng)過多年的風(fēng)雨歷程，如今注冊會計師已出現(xiàn)一百余年，人才隊伍不斷得到壯大。近些年以來，非審計服務(wù)越來越受到會計師事務(wù)所的重視。20世紀(jì)70年代，由于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人們對事務(wù)所提供管理咨詢服務(wù)需求上升，使得非審計服務(wù)得到快速發(fā)展。20世紀(jì)90年代，四大會計師事務(wù)所紛紛進(jìn)駐我國，恰好此時趕上了非審計服務(wù)發(fā)展的浪潮，受到國際趨勢的影響，國內(nèi)會計師事務(wù)所也開始進(jìn)行非審計服務(wù)的拓展探索。

然而因為安然事件的爆發(fā)，非審計服務(wù)的發(fā)展受到了影響。國內(nèi)外的專家學(xué)者都在思考，在21世紀(jì)競爭日益激烈、信息化程度越來越高的時代背景之下，會計師事務(wù)所對于非審計服務(wù)應(yīng)該如何抉擇？繼續(xù)發(fā)展非審計業(yè)務(wù)，會計師事務(wù)所要如何解決將要遇到的相關(guān)問題，如開展非審計業(yè)務(wù)對審計質(zhì)量造成的影響和注冊會計師勝任能力等問題。

（二）選題意義

目前國內(nèi)對非審計服務(wù)的研究還處于初級階段，對于非審計服務(wù)的開展問題只有少量的理論研究，鮮有實(shí)證研究。對于國內(nèi)會計師事務(wù)所發(fā)展非審計服務(wù)，開拓事務(wù)所業(yè)務(wù)，保障審計質(zhì)量的研究理論還不足夠。

另一方面，國內(nèi)事務(wù)所非審計服務(wù)還處于初級階段，事務(wù)所非審計服務(wù)收入僅占總收入的五分之一不到。經(jīng)過安然事件之后，對于是否發(fā)展非審計服務(wù)出現(xiàn)了爭議，如果繼續(xù)發(fā)展非審計服務(wù)，所以面對的難題又該如何解決。本文從注冊會計師協(xié)會、會計師事務(wù)所和注冊會計師三個層次分別提出對應(yīng)的我國會計師事務(wù)所發(fā)展非審計服務(wù)的對策與建議，具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。

二、我國非審計服務(wù)發(fā)展歷程及現(xiàn)狀

（一）我國會計師事務(wù)所非審計服務(wù)發(fā)展歷程

國內(nèi)會計師事務(wù)所發(fā)展非審計服務(wù)相交于國外起步得比較晚。我國注冊會計師制度的恢復(fù)是在十一屆三中全會之后。到了1981年，我國第一家會計師事務(wù)所在上海成立，此時的事務(wù)所辦理的業(yè)務(wù)全部都只是審計服務(wù)，而對比國外的會計師事務(wù)所，非審計服務(wù)已經(jīng)處于一個飛速發(fā)展的階段了。1993年隨著我國的《注冊會計師法》正式頒布，我國的注冊會計師行業(yè)才真正告別了過去放養(yǎng)的發(fā)展路徑，從而走上法制化、規(guī)范化、專業(yè)化建設(shè)的正軌，但由于此時正處于我國的經(jīng)濟(jì)制度由計劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型階段，會計師事務(wù)所的發(fā)展缺乏一個相對安定的發(fā)展環(huán)境，從而制約了其發(fā)展。進(jìn)入21世紀(jì)，隨著中國入世和不斷深化體制改革，國外企業(yè)進(jìn)駐中國的數(shù)量增多，國內(nèi)企業(yè)的競爭壓力變大，兩者都對會計師事務(wù)所開展非審計的需求量暴增，會計師事務(wù)所抓住發(fā)展機(jī)遇，不斷加強(qiáng)非審計服務(wù)方面的業(yè)務(wù)輸出。而從整個行業(yè)來看，為了鼓勵會計師事務(wù)拓展非審計服務(wù)，同時規(guī)范非審計服務(wù)的行為，促進(jìn)非審計服務(wù)的健康發(fā)展，中國注冊會計師協(xié)會于2010年出臺了多項新方案，主要目的在于大力發(fā)展非審計服務(wù)。

（二）我國會計師事務(wù)所非審計服務(wù)發(fā)展現(xiàn)狀

自從2001年加入WTO以來，我國的外資企業(yè)不斷增多。由于我國的國情與西方的資本主義國家不同，很多國外企業(yè)普遍對我國的會計準(zhǔn)則等內(nèi)容感到陌生和無法適從，這便有了對非審計服務(wù)的需求。會計師事務(wù)所則把握住這一機(jī)遇，經(jīng)過不斷的嘗試和探索，推出了包括稅務(wù)服務(wù)、資產(chǎn)評估服務(wù)、會計服務(wù)、管理咨詢服務(wù)、檢查復(fù)核服務(wù)等非審計服務(wù)。

經(jīng)過幾十年的發(fā)展，加上越來越多的高水平人才進(jìn)入會計師事務(wù)所，我國會計師事務(wù)所非審計服務(wù)已經(jīng)有了顯著的成就。然而相較于國外非審計服務(wù)當(dāng)前的發(fā)展水平，由于我國的注冊會計師行業(yè)成立的背景比較特殊，以及出現(xiàn)了會計領(lǐng)域的專業(yè)復(fù)合型人才缺乏的斷層時期，我國會計師事務(wù)所非審計服務(wù)錯過了與國外同行業(yè)共同發(fā)展的黃金時期，讓我國當(dāng)前的非審計服務(wù)無論是在質(zhì)量上還是數(shù)量上，都與發(fā)達(dá)國家相差甚遠(yuǎn)，。

三、安然事件對我國發(fā)展非審計服務(wù)業(yè)的啟示

（一）安然事件簡析

安然公司是20世紀(jì)具有較大影響力的一家能源公司，從1930年的天然氣管道運(yùn)輸商起步，經(jīng)過多年在能源領(lǐng)域的積累，業(yè)務(wù)領(lǐng)域從美國的一個州延伸至全球各個國家和地區(qū)，1986年正式改名為安然公司， 1992年進(jìn)入世界五百強(qiáng)，無論是在美國眾多企業(yè)中脫穎而出，還是在世界企業(yè)的強(qiáng)林中成功突圍，安然公司的發(fā)展速度和行業(yè)影響力都是令人驚嘆的。就是這樣的一個大公司，卻在2001年突然宣布，該公司第三季度的虧損金額達(dá)到了6.18億美元，并坦白了長達(dá)四年的故意報高利潤的事實(shí)，這一重磅消息讓世界為之嘩然。同年12月，安然公司宣告破產(chǎn)，給世界股票市場帶來了不小的動蕩。

經(jīng)過許多專家學(xué)者對安然事件進(jìn)行研究分析，認(rèn)為安然公司能夠歷經(jīng)幾十年風(fēng)雨不倒，并取得舉世矚目的成就，在內(nèi)部管理和應(yīng)對外部環(huán)境方面都有其成功的秘訣，而導(dǎo)致安然公司破產(chǎn)最主要的原因在于安達(dá)信會計師事務(wù)所的審計失敗，最終給安然公司帶來了滅頂之災(zāi)。而安達(dá)信會計師事務(wù)所之所以遭受外界如此之多的指責(zé)，最主要是由于該事務(wù)所在與安然公司合作的多年過程中，除了提供審計服務(wù)外，還提供了很多的非審計服務(wù)，導(dǎo)致了最終出現(xiàn)審計失敗的局面。從官方披露的數(shù)據(jù)來看，在2001年，安達(dá)信對安然公司收取了2700萬美元的非審計費(fèi)用和2500萬的審計費(fèi)用，從中可以看出安達(dá)信對安然公司提供的服務(wù)主要是非審計為主，也正是由于出現(xiàn)了這樣的結(jié)構(gòu)性供給矛盾，導(dǎo)致非審計服務(wù)影響了審計服務(wù)的獨(dú)立性，很容易出現(xiàn)審計失敗的現(xiàn)象。安然事件引發(fā)了人們對于非審計服務(wù)的思考，是否應(yīng)該禁止非審計服務(wù)，如何開展非審計服務(wù)，既能做到不影響審計服務(wù)的獨(dú)立性，又能發(fā)揮非審計服務(wù)的優(yōu)勢，如何解決好這些問題，對于非審計服務(wù)的發(fā)展將有意義重大的價值。

（二）安然事件的啟示

安然事件的發(fā)生讓人震驚，而如何從安然事件中借鑒教訓(xùn)，也是值得思考的一個問題。從審計單位方面來看，并不是越大的會計師事務(wù)所，就絕對不會發(fā)生由于非審計服務(wù)而導(dǎo)致審計失敗的發(fā)生，如安然事件中的安達(dá)信會計師事務(wù)所，作為一所世界知名的會計師事務(wù)所，資本雄厚，人才濟(jì)濟(jì)，但也無可避免的出現(xiàn)類似情況，這既跟安達(dá)信本身存在的弄虛作假、故意銷毀審計資料等行為有關(guān)，也跟非審計服務(wù)會介入公司的管理從而影響審計服務(wù)獨(dú)立性有關(guān)。在非審計服務(wù)這個問題上，無論是大的或是小的會計師事務(wù)所，都要以安然事件引以為戒。

而從非審計服務(wù)與審計服務(wù)兩者之間的關(guān)系來看，安然事件中非審計服務(wù)的收入比審計服務(wù)的收入還要多，非審計費(fèi)用占比達(dá)51.92%，比審計費(fèi)用占比的48.08%還要高3.84%，顯然非審計服務(wù)已經(jīng)取代了審計服務(wù)成為了事務(wù)所在該次審計活動的主要經(jīng)濟(jì)來源，主次關(guān)系已經(jīng)顛倒，服務(wù)的目標(biāo)錯位，風(fēng)險也不斷加大，最終造成審計失敗導(dǎo)致安然公司面臨危機(jī)。由此可見，發(fā)展非審計服務(wù)一定要控制好適度的問題，不能過度的發(fā)展非審計服務(wù)，要將非審計服務(wù)的占比限制在一定的比例以內(nèi)，要以審計服務(wù)為主，非審計服務(wù)為主，避免出現(xiàn)喧賓奪主而影響審計質(zhì)量的現(xiàn)象。

四、我國會計師事務(wù)所發(fā)展非審計服務(wù)的對策與建議

（一）注冊會計師協(xié)會應(yīng)發(fā)揮監(jiān)管作用，引導(dǎo)提高注冊會計師水平

注冊會計師協(xié)會應(yīng)當(dāng)發(fā)揮好監(jiān)督管理作用，承擔(dān)起相應(yīng)的社會責(zé)任，注重引導(dǎo)會計師事務(wù)所加強(qiáng)對非審計服務(wù)的正確認(rèn)識，從人才角度出發(fā)，提高注冊會計師水平，確保非審計服務(wù)能夠?qū)崿F(xiàn)合理的發(fā)展。通過改變工作機(jī)制和方法，嘗試探索新的解決路徑，改變同一會計師事務(wù)所為同一家單位長期提供服務(wù)的現(xiàn)象，可以采取限定審計年限的方法，年限一般不能超過五年，在此過程中注冊會計師協(xié)會還要不斷加強(qiáng)監(jiān)督管理，避免出現(xiàn)不執(zhí)行或陽奉陰違的現(xiàn)象。

（二）注冊會計師應(yīng)完善自我，規(guī)范執(zhí)業(yè)

對于注冊會計師而言，完善自我的要求中最重要的一點(diǎn)是要做到誠信。注冊會計師不能為了一些個人利益或者舞弊審計客戶而做出不誠信的行為，而一旦出現(xiàn)嚴(yán)重的不誠信行為，注冊會計師也會付出很大的代價。如出具虛假的審計報告，欺騙報表使用者，被發(fā)現(xiàn)后將失去個人的信譽(yù)，甚至影響到他所在事務(wù)所的社會形象和地位。注冊會計師開展非審計服務(wù)階段，應(yīng)當(dāng)與客戶保持適當(dāng)?shù)木嚯x，避免參與對方的日常管理，注意規(guī)范自己的一言一行，塑造良好的行業(yè)風(fēng)氣。

（三）會計師事務(wù)所方面的對策與建議

（1）以主業(yè)為依托拓展非審計服務(wù)。會計師事務(wù)所要想持續(xù)經(jīng)營，在激烈的競爭環(huán)境中站穩(wěn)腳跟，必須擁有持續(xù)穩(wěn)定的盈利能力。以我國目前的現(xiàn)狀來看，非審計服務(wù)僅僅是多元化服務(wù)中的一種形式，其占事務(wù)所收入的比例還很低，因此，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)依托審計服務(wù)，保障事務(wù)所的盈利能力。盈利是保障事務(wù)所生存的前提，有了這一前提，才能進(jìn)一步拓展非審計服務(wù)。

（2）慎重承接業(yè)務(wù)。會計師事務(wù)所不能為了發(fā)展非審計業(yè)務(wù)而盲目的承接各種各樣的業(yè)務(wù)，而應(yīng)該認(rèn)真的分析接受這一業(yè)務(wù)是否會影響審計的獨(dú)立性，對審計質(zhì)量造成影響。會計師事務(wù)所在開展非審計服務(wù)的同時，應(yīng)當(dāng)控制好非審計服務(wù)在整個業(yè)務(wù)中的比例，最好能控制在50%以下，并處理好審計服務(wù)兩者之間的矛盾和不協(xié)調(diào)之處。要清楚的認(rèn)識到審計獨(dú)立性的重要性，在確保審計質(zhì)量的前提下，發(fā)揮非審計服務(wù)隊會計師事務(wù)所的貢獻(xiàn)作用，這樣才能真正體現(xiàn)出非審計服務(wù)對于會計師事務(wù)所的積極作用。

（3）加強(qiáng)質(zhì)量控制和風(fēng)險控制。會計師事務(wù)所如果為審計客戶提供非審計服務(wù)，審計風(fēng)險也會隨之上升。因此，質(zhì)量控制和風(fēng)險評估就顯得尤為重要。加強(qiáng)質(zhì)量控制有多種手段和方式方法，如通過指定適合的注冊會計師執(zhí)行特定的非審計任務(wù)，將質(zhì)量控制細(xì)分和落實(shí)到每個人身上，對質(zhì)量控制要反復(fù)核實(shí)，培養(yǎng)和提高注冊會計師隊伍的質(zhì)量意識和風(fēng)險意識，從而降低審計失敗的風(fēng)險。會計師事務(wù)所也可以積極探索建立多種非審計服務(wù)的風(fēng)險控制模型，采取積極有效的風(fēng)險分散方案，避免出現(xiàn)較大的審計風(fēng)險，進(jìn)而保證審計質(zhì)量。

五、結(jié)論

會計師事務(wù)所開展非審計服務(wù)同時滿足市場需求和事務(wù)所發(fā)展。開展非審計服務(wù)若能夠得到合理的規(guī)范引導(dǎo)，不僅不會對審計質(zhì)量造成不良的后果，從一定意義上來說還能夠提高審計質(zhì)量。首先，會計師事務(wù)所開展非審計服務(wù)，有利于提升事務(wù)所員工的專業(yè)知識和技能水平，豐富員工經(jīng)驗;其次，開展非審計服務(wù)可以讓豐富會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)種類，增加事務(wù)所的收入，會計師事務(wù)所承受損失某一客戶的風(fēng)險的能力增強(qiáng)。因此，事務(wù)所開展非審計服務(wù)，能夠提高自身的抗風(fēng)險能力，還有助于保持獨(dú)立性，從而使審計質(zhì)量得到更好的保證。

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