會(huì)計(jì)研究的相關(guān)性與可靠性

葉康濤

改革開放40多年來(lái)，中國(guó)的會(huì)計(jì)研究日益國(guó)際化，但這也帶來(lái)了一個(gè)爭(zhēng)議，即國(guó)際化與本土化的矛盾問(wèn)題。中國(guó)學(xué)者去國(guó)際期刊發(fā)文，不可避免地要研究國(guó)際學(xué)術(shù)圈感興趣的話題，但這些話題未必是當(dāng)下中國(guó)最為重要的話題② ，即導(dǎo)致了相關(guān)性不足的問(wèn)題。那么，中國(guó)學(xué)者為何要積極去國(guó)際期刊發(fā)文呢？這是因?yàn)橛杏^點(diǎn)認(rèn)為，國(guó)際期刊（特別是國(guó)際一流期刊）的研究質(zhì)量要高于國(guó)內(nèi)期刊，即存在“可靠性增強(qiáng)”收益③ 。所以，學(xué)術(shù)圈的期刊選擇似乎面臨著一個(gè)相關(guān)性與可靠性的矛盾問(wèn)題④。就這兩個(gè)問(wèn)題，我想談?wù)剛€(gè)人的幾點(diǎn)觀察。

相關(guān)性的不足

總體上，我是認(rèn)可會(huì)計(jì)研究“相關(guān)性不足”這個(gè)評(píng)價(jià)的。但鼓勵(lì)中國(guó)學(xué)者在國(guó)際期刊發(fā)文并非導(dǎo)致相關(guān)性不足的主要原因。

第一，會(huì)計(jì)功能的技術(shù)性特征受制度影響并不大。

會(huì)計(jì)具有雙重屬性，即技術(shù)屬性和制度屬性。會(huì)計(jì)功能的技術(shù)屬性是指關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告的具體原理和方法;會(huì)計(jì)功能的制度屬性是指會(huì)計(jì)所試圖反映的具體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和會(huì)計(jì)信息的具體應(yīng)用場(chǎng)景受到企業(yè)所面臨的制度、文化、經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段、企業(yè)組織結(jié)構(gòu)等因素的影響。

雖然會(huì)計(jì)功能的制度性特征會(huì)受到企業(yè)所處的制度環(huán)境的影響，但會(huì)計(jì)功能的技術(shù)性特征受具體制度環(huán)境的影響較小。我們很難說(shuō)中國(guó)企業(yè)的借貸記賬法和美國(guó)企業(yè)的借貸記賬法有什么本質(zhì)差異、中國(guó)會(huì)計(jì)人員對(duì)資產(chǎn)減值的理解和美國(guó)會(huì)計(jì)人員對(duì)資產(chǎn)減值的理解有什么根本性不同。特別是管理會(huì)計(jì)主要側(cè)重于企業(yè)內(nèi)部成本核算、內(nèi)部業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和激勵(lì)等，這些內(nèi)容主要與會(huì)計(jì)功能的技術(shù)性特征相關(guān)。因此，如果我們研究的是會(huì)計(jì)功能的技術(shù)性特征問(wèn)題，那么，無(wú)論論文在哪里發(fā)表，都不會(huì)降低其相關(guān)性。

強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)功能的技術(shù)性特征，并非否定會(huì)計(jì)功能制度性特征的重要性。事實(shí)上，會(huì)計(jì)作為一種人造信息系統(tǒng)，其應(yīng)用天然就與制度場(chǎng)景不可分離。任何理論都由三個(gè)要素構(gòu)成，它們分別是前提條件、變量關(guān)系和內(nèi)在機(jī)制。制度環(huán)境決定了理論的前提條件，進(jìn)而決定了變量關(guān)系和影響機(jī)制。比如，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更加強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息對(duì)于預(yù)測(cè)企業(yè)未來(lái)現(xiàn)金流的作用。這是因?yàn)槲鞣劫Y本市場(chǎng)的股權(quán)分散特征，使得大部分投資者屬于被動(dòng)投資者，主要基于公開披露的會(huì)計(jì)信息來(lái)決定投資策略，并呈現(xiàn)出用腳投票的特征。因此，公開披露的會(huì)計(jì)信息能否有效預(yù)測(cè)企業(yè)未來(lái)現(xiàn)金流就顯得極為重要。然而，中國(guó)資本市場(chǎng)的股權(quán)結(jié)構(gòu)較為集中，大股東屬于積極投資者，更可能用手投票，并基于會(huì)計(jì)信息制定激勵(lì)契約。這就決定了中國(guó)資本市場(chǎng)更為倚重會(huì)計(jì)信息的契約有用性。此外，大股東對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的深度介入，甚至直接委派高管等行為，也降低了大股東對(duì)于公開披露信息的需求。這些前提條件的差異，也就決定了為何中國(guó)和西方國(guó)家的最優(yōu)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)存在顯著差異。制度環(huán)境還決定了不同環(huán)境下何者為關(guān)鍵變量。例如，近幾年中國(guó)學(xué)者在國(guó)際期刊上的論文，不少是關(guān)于政治關(guān)聯(lián)的話題。這也是因?yàn)檎侮P(guān)聯(lián)在中國(guó)制度環(huán)境下更為重要。鑒于中國(guó)與西方國(guó)家在制度、體制和經(jīng)濟(jì)組織模式上的巨大差異，我完全同意制度會(huì)計(jì)學(xué)是中國(guó)學(xué)者能夠?qū)?guó)際會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界做出巨大貢獻(xiàn)的重要領(lǐng)域之一。而海內(nèi)外一批會(huì)計(jì)學(xué)者在過(guò)去近20年間的努力，已經(jīng)極大地推動(dòng)了這一領(lǐng)域的發(fā)展。2017年創(chuàng)辦的新制度會(huì)計(jì)國(guó)際研討會(huì)，就是這一成就的集中體現(xiàn)。

另外，我也承認(rèn)會(huì)計(jì)的技術(shù)屬性和制度屬性很多情況下是很難分開的，因?yàn)榧夹g(shù)屬性是為制度屬性服務(wù)的。因此，不同制度環(huán)境下合意的會(huì)計(jì)技術(shù)屬性也會(huì)不同。盡管如此，會(huì)計(jì)的技術(shù)屬性在很大程度上仍是可以相對(duì)獨(dú)立于制度屬性的。正如鄧小平所說(shuō)的那樣，計(jì)劃和市場(chǎng)都是經(jīng)濟(jì)手段，既可以為資本主義服務(wù)，也可以為社會(huì)主義服務(wù)。我國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家楊紀(jì)琬和閻達(dá)五（1980）也指出：“人們?yōu)榱颂岣呱a(chǎn)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)效果，通過(guò)會(huì)計(jì)管理合理地組織生產(chǎn)力以節(jié)約活勞動(dòng)和物化勞動(dòng)的消耗，這對(duì)任何社會(huì)制度來(lái)說(shuō)都是必要的?！瓡?huì)計(jì)的這一部分職能同生產(chǎn)力直接相聯(lián)系，是生產(chǎn)職能的一部分?！?/p>

此外，制度會(huì)計(jì)學(xué)更為強(qiáng)調(diào)外部制度環(huán)境對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)行為的影響，對(duì)主要側(cè)重于企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)技術(shù)的管理會(huì)計(jì)來(lái)說(shuō)，外部制度環(huán)境的影響要小于對(duì)公司財(cái)務(wù)或財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的影響。因此，就管理會(huì)計(jì)研究領(lǐng)域而言，許多研究仍然可歸結(jié)為會(huì)計(jì)功能的技術(shù)性特征研究，且這類研究的結(jié)論并不局限于特定的制度環(huán)境。例如，筆者最近展開的有關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)告周期、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、產(chǎn)品全生命周期盈利分析等研究，我們并不假定或認(rèn)為其研究結(jié)論僅限于中國(guó)特定環(huán)境，我們的研究對(duì)象（企業(yè)實(shí)務(wù)者）也并不如此認(rèn)為。

第二，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)期刊研究同樣面臨相關(guān)性不足的問(wèn)題。

我們鼓勵(lì)中國(guó)學(xué)者在中文學(xué)術(shù)期刊發(fā)表論文，是否就能解決會(huì)計(jì)研究的相關(guān)性不足問(wèn)題呢？對(duì)此，我并不是太樂(lè)觀。當(dāng)然，這里涉及如何定義相關(guān)性。如果我們將相關(guān)性定義為研究中國(guó)問(wèn)題，那么鼓勵(lì)中文期刊發(fā)表顯然能夠顯著提升相關(guān)性。但我對(duì)相關(guān)性的定義要更為苛刻一些，我理解的相關(guān)性是指能夠解決中國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)踐問(wèn)題 ⑤。如果按照這個(gè)定義，那么鼓勵(lì)中文期刊發(fā)表并不能顯著提升相關(guān)性，至少短期內(nèi)如此。因?yàn)椴簧賹?shí)務(wù)界人士認(rèn)為，目前的學(xué)術(shù)期刊論文對(duì)他們的會(huì)計(jì)工作實(shí)踐啟發(fā)并不是很大。自然，實(shí)務(wù)界人士對(duì)于基礎(chǔ)性會(huì)計(jì)研究的價(jià)值認(rèn)識(shí)或許有失偏頗，一些看似無(wú)用的會(huì)計(jì)研究，或許在未來(lái)特定環(huán)境下能夠發(fā)揮極其重要的作用。例如，一些研究考察審計(jì)收費(fèi)的影響因素。這一研究初看起來(lái)或許沒(méi)有太大的實(shí)用價(jià)值。然而，前幾年有關(guān)部門認(rèn)為中國(guó)國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收費(fèi)太低，導(dǎo)致審計(jì)定價(jià)上的惡性競(jìng)爭(zhēng)，并損害了審計(jì)質(zhì)量，為此出臺(tái)了有關(guān)最低審計(jì)收費(fèi)規(guī)定。因而，如果我們想要考察這一管制政策的必要性和有效性，首先就需要測(cè)算合理的審計(jì)收費(fèi)究竟為幾何，實(shí)際收費(fèi)和合理收費(fèi)之間的差異是否與審計(jì)質(zhì)量有關(guān)。此時(shí)，有關(guān)審計(jì)收費(fèi)影響因素的基礎(chǔ)性研究就體現(xiàn)出了價(jià)值，因?yàn)槲覀冃枰谶@些因素來(lái)估計(jì)合理的審計(jì)收費(fèi)。因此，許多看起來(lái)“無(wú)用”的研究未必真的無(wú)用。盡管如此，當(dāng)下不少會(huì)計(jì)研究的實(shí)踐相關(guān)性不高也是不爭(zhēng)之事實(shí)。

事實(shí)上，學(xué)術(shù)期刊的相關(guān)性不足不僅是中國(guó)學(xué)術(shù)期刊獨(dú)有的現(xiàn)象，國(guó)際期刊也同樣存在這個(gè)問(wèn)題。也就是說(shuō)，美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)期刊的研究話題似乎對(duì)于美國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界的相關(guān)性也并不高。一個(gè)佐證是Bennis和O’Toole于2005年發(fā)表于《哈佛商業(yè)評(píng)論》的一篇影響巨大的文章——《商學(xué)院如何迷失了方向？》（How Business Schools Lost Their Way？）。這篇文章批評(píng)當(dāng)前的商學(xué)院學(xué)術(shù)研究過(guò)于強(qiáng)調(diào)嚴(yán)謹(jǐn)性，而距離實(shí)踐問(wèn)題越來(lái)越遠(yuǎn)。可見，管理研究的相關(guān)性不足似乎是個(gè)世界性的問(wèn)題。

為了提升管理研究的實(shí)踐相關(guān)性，國(guó)際商學(xué)院協(xié)會(huì)（AACSB）于2012年發(fā)布了《研究影響力》（Impact of Research）特別報(bào)告。該報(bào)告除了提倡學(xué)術(shù)研究應(yīng)追求實(shí)踐相關(guān)性之外，在附錄中特別列出了曾對(duì)實(shí)踐和政策制定產(chǎn)生顯著影響的學(xué)術(shù)研究以作為典范。其中涉及會(huì)計(jì)的有兩篇，分別是Lev的《無(wú)形資產(chǎn)：管理，計(jì)量與報(bào)告》（Intangibles： Management， Measurement and Reporting）（著作）和Kinney的《用于審計(jì)抽樣問(wèn)題的決策理論方法》（A Decision-Theory Approach to the Sampling Problem in Auditing，發(fā)表于Journal of Accounting Research（期刊）。有趣的是，AACSB提到的這兩篇范文研究的都是會(huì)計(jì)功能的技術(shù)屬性問(wèn)題：無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量和審計(jì)抽樣。就這一點(diǎn)而言，提倡更多的會(huì)計(jì)技術(shù)性問(wèn)題的探討，或許是增強(qiáng)會(huì)計(jì)研究的實(shí)踐相關(guān)性的有效措施之一。正如我前面所提到的那樣，對(duì)于會(huì)計(jì)技術(shù)性問(wèn)題的研究，在哪里發(fā)表并不是一個(gè)重要的問(wèn)題，因?yàn)檫@些問(wèn)題的基本原理是相通的。

可靠性的挑戰(zhàn)

提倡相關(guān)性，并非意味著對(duì)可靠性的漠視。作為學(xué)者，首先要提供證據(jù)可靠的結(jié)論，而非用看似與現(xiàn)實(shí)相關(guān)、實(shí)則信口開河的言論去誤導(dǎo)大眾。對(duì)于一個(gè)社會(huì)問(wèn)題，大眾之所以更相信專家學(xué)者的觀點(diǎn)，是因?yàn)橛羞^(guò)去眾多學(xué)者的嚴(yán)謹(jǐn)研究來(lái)做背書。如果我們降低了對(duì)可靠性的要求，不僅損害了有關(guān)學(xué)者自身的聲譽(yù)，也會(huì)降低社會(huì)大眾對(duì)整個(gè)學(xué)術(shù)群體的信任，進(jìn)而給社會(huì)文明進(jìn)步帶來(lái)影響深遠(yuǎn)的傷害。Bennis和O’Toole在《商學(xué)院如何迷失了方向？》一文中指出，解決之道并非否定學(xué)術(shù)界對(duì)可靠性的追求，而是鼓勵(lì)學(xué)術(shù)界重視其他類型的知識(shí)創(chuàng)造。

自1950年以來(lái)，國(guó)際管理學(xué)界便試圖采用類似于科學(xué)研究的范式來(lái)研究管理問(wèn)題。經(jīng)過(guò)數(shù)十年的發(fā)展，實(shí)證管理（含會(huì)計(jì)）研究已經(jīng)取得了極大進(jìn)步。然而，我們也應(yīng)看到距離真正的科學(xué)研究，管理（包括會(huì)計(jì)）實(shí)證研究仍有不小的距離。關(guān)于科學(xué)研究，一個(gè)很重要的特征是可復(fù)制性。我隨機(jī)選擇了發(fā)表于國(guó)際頂級(jí)期刊的三篇與稅收有關(guān)的研究，并將這三篇研究各自采用的因變量、控制變量、主要解釋變量及其回歸符號(hào)列在表1里。從此表中，我們可以有幾點(diǎn)觀察：雖然這三篇研究都是關(guān)于稅負(fù)的影響因素，但采用的因變量都不盡相同，并選擇了不同的控制變量組合，而且控制變量的符號(hào)也不盡相同，甚至相反。另外，每篇文章的主要解釋變量都沒(méi)有出現(xiàn)在另外兩篇的控制變量之中。當(dāng)然，這種變量和系數(shù)符號(hào)差異很可能源于因變量差異、樣本選擇、模型設(shè)定，以及數(shù)據(jù)可得性差異等。在此，筆者絲毫沒(méi)有認(rèn)為這三篇研究結(jié)論是不可復(fù)制的或結(jié)論錯(cuò)誤，但無(wú)疑會(huì)計(jì)研究結(jié)論的可比性，進(jìn)而結(jié)論的可靠性距離真正意義上的科學(xué)研究還任重道遠(yuǎn)。

為了提高會(huì)計(jì)研究的可靠性，有兩條途徑可以嘗試。一是不斷增強(qiáng)假設(shè)檢驗(yàn)的嚴(yán)謹(jǐn)性。在這個(gè)方面，實(shí)證會(huì)計(jì)技術(shù)的發(fā)展已經(jīng)極大地推動(dòng)了假設(shè)檢驗(yàn)結(jié)論的可靠性。這些技術(shù)包括但不限于自然實(shí)驗(yàn)、工具變量、斷點(diǎn)回歸、隨機(jī)實(shí)地試驗(yàn)、實(shí)驗(yàn)室試驗(yàn)等。二是多種研究方法結(jié)合。例如，在筆者的一項(xiàng)研究中，為了增強(qiáng)研究結(jié)論的可靠性，在大樣本實(shí)證研究之外我們還對(duì)數(shù)十位實(shí)務(wù)人士進(jìn)行了訪談，對(duì)有關(guān)研究發(fā)現(xiàn)進(jìn)行再次驗(yàn)證，有助于更好了解其內(nèi)在作用機(jī)理。如果說(shuō)大樣本實(shí)證研究是“面”的話，那么個(gè)案研究和實(shí)地調(diào)研就屬于“點(diǎn)”，點(diǎn)面結(jié)合，有助于我們更清楚認(rèn)識(shí)所研究問(wèn)題的內(nèi)涵與外延，增強(qiáng)研究結(jié)論的內(nèi)部有效性與外部適用性。

但即便如此，由于會(huì)計(jì)研究對(duì)象的局限性（例如不少研究無(wú)法在可控試驗(yàn)中進(jìn)行），要想會(huì)計(jì)研究結(jié)論達(dá)到自然科學(xué)那樣的精確，依然是一個(gè)巨大的挑戰(zhàn)。

一個(gè)建議

如何更好地推進(jìn)會(huì)計(jì)研究的相關(guān)性與可靠性呢？在現(xiàn)有制度安排下，可以有兩種做法：一是爭(zhēng)取讓更多的中國(guó)學(xué)者成為國(guó)際期刊編委⑥ ，從而提高國(guó)際期刊對(duì)于中國(guó)問(wèn)題的關(guān)注;二是辦好中文期刊，從而使在中文期刊發(fā)表就能代表中國(guó)問(wèn)題研究的最高水平。

除此之外，我的一個(gè)建議是成立專門委員會(huì)。這個(gè)委員會(huì)由學(xué)術(shù)界、政策制定者、實(shí)務(wù)界組成，定期羅列出目前至關(guān)重要的若干會(huì)計(jì)重大問(wèn)題，鼓勵(lì)學(xué)術(shù)界組織團(tuán)隊(duì)對(duì)這些重要問(wèn)題進(jìn)行攻關(guān)，同時(shí)搭建學(xué)術(shù)交流平臺(tái)，將各個(gè)團(tuán)隊(duì)的研究結(jié)論在這個(gè)平臺(tái)上進(jìn)行展示、交流，共同推動(dòng)解決這些重要學(xué)術(shù)命題。例如，《自然》雜志曾經(jīng)列出了十大社會(huì)科學(xué)問(wèn)題，部分議題如下。

（1）如何引導(dǎo)人們更關(guān)注自身健康？

（2）如何創(chuàng)建更有效、更具韌性的社會(huì)組織？

（3 ）人類如何提高集體智慧？

（4）如何整合個(gè)體掌握的信息來(lái)做出最佳決策？

（5）如何理解人們創(chuàng)造和表達(dá)知識(shí)的能力？

（6）為什么許多女性員工的收入仍然低于男性員工？

（7）如何應(yīng)對(duì)黑天鵝事件？

這些研究無(wú)論在理論上還是實(shí)踐上都是極為重要的問(wèn)題。如果能夠組織大量學(xué)術(shù)資源聚焦于這些關(guān)鍵性問(wèn)題進(jìn)行攻關(guān)，假以時(shí)日，一定能夠產(chǎn)生出富有價(jià)值的洞見和切實(shí)可行的解決方案，不僅極大推動(dòng)有關(guān)學(xué)科的發(fā)展，而且對(duì)于人類文明的發(fā)展與進(jìn)步將產(chǎn)生不可估量的積極影響。

受此啟發(fā)，我們也不妨列出若干重要的會(huì)計(jì)問(wèn)題，例如：

（1）如何利用人工智能和大數(shù)據(jù)提升會(huì)計(jì)工作績(jī)效？

（2）如何抑制財(cái)務(wù)舞弊？

（3）如何有效提高人們的財(cái)商（financial literacy）？

（4）如何修訂會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以提高資源配置效率？

（5）如何通過(guò)政府會(huì)計(jì)改革增強(qiáng)地方政府的負(fù)責(zé)任性？

（6）如何分?jǐn)傞g接成本能夠更好實(shí)現(xiàn)部門目標(biāo)與企業(yè)整體目標(biāo)的一致性？

當(dāng)然，目前我國(guó)的社科基金和自然科學(xué)基金在研究議題設(shè)定方面已經(jīng)做了大量工作，但未來(lái)可以更多吸納實(shí)務(wù)界的意見，并增強(qiáng)各個(gè)課題組研究結(jié)論的可比性。為此，首先，應(yīng)清晰界定所要研究的會(huì)計(jì)問(wèn)題內(nèi)涵和擬達(dá)到的研究目標(biāo)，使得不同的解決方案能夠在同一個(gè)框架下展開討論。同時(shí)，我們需要清晰界定擬達(dá)到的研究目標(biāo)，從而引導(dǎo)學(xué)術(shù)研究資源的攻關(guān)方向，并可在同一標(biāo)準(zhǔn)尺度下對(duì)研究進(jìn)展加以評(píng)價(jià)。

其次，要能找到有效的方法來(lái)評(píng)估不同解決方案的相對(duì)績(jī)效，并在可比基礎(chǔ)上對(duì)現(xiàn)有研究成果進(jìn)行迭代更新，從而不斷趨近對(duì)重要問(wèn)題解決方案的認(rèn)識(shí)。當(dāng)然，為社會(huì)科學(xué)研究成果找到一個(gè)客觀的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不太容易。然而，如果我們能夠清晰界定研究問(wèn)題的內(nèi)涵和研究目標(biāo)，那么，總是可以找到一個(gè)合理的評(píng)價(jià)指標(biāo)，對(duì)有關(guān)研究成果做出合適評(píng)價(jià)。例如，我們擬解決的問(wèn)題是如何提高對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的預(yù)測(cè)能力，那么，我們可以通過(guò)評(píng)判不同模型對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的預(yù)測(cè)效果，從而選擇出最為合適的預(yù)測(cè)模型。

管理會(huì)計(jì)學(xué)者的任務(wù)：從勾

稽關(guān)系到因果關(guān)系

對(duì)于管理會(huì)計(jì)學(xué)者來(lái)說(shuō)，這是一個(gè)最好的時(shí)代，也是一個(gè)最壞的時(shí)代。說(shuō)是最好的時(shí)代，是因?yàn)榇髷?shù)據(jù)和信息技術(shù)的發(fā)展，我們可以獲得以前無(wú)法想象的大樣本數(shù)據(jù)。例如，我們?cè)谝患一ヂ?lián)網(wǎng)企業(yè)中調(diào)研發(fā)現(xiàn)，這家企業(yè)采集了消費(fèi)者在他們應(yīng)用程序（APP）上的幾乎每個(gè)動(dòng)作。這種數(shù)據(jù)量在過(guò)去是幾乎無(wú)法想象的。說(shuō)是最壞的時(shí)代，是因?yàn)槊鎸?duì)如此海量的數(shù)據(jù)，管理會(huì)計(jì)學(xué)者相比于其他領(lǐng)域的研究人員，特別是統(tǒng)計(jì)專家和信息技術(shù)專家，并無(wú)任何競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，甚至處于競(jìng)爭(zhēng)劣勢(shì)。雖然會(huì)計(jì)主要是處理信息和數(shù)據(jù)，但不少企業(yè)的數(shù)據(jù)專家并非來(lái)自會(huì)計(jì)背景的人員。

會(huì)計(jì)往何處去？更具體而言，管理會(huì)計(jì)往何處去？據(jù)我觀察，會(huì)計(jì)處理要從重視勾稽關(guān)系分析轉(zhuǎn)向因果關(guān)系分析⑦。我們現(xiàn)在的會(huì)計(jì)教育與實(shí)踐，側(cè)重于會(huì)計(jì)科目的勾稽關(guān)系處理。勾稽關(guān)系本質(zhì)上屬于對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的分類問(wèn)題，例如哪些支出應(yīng)屬于投資，哪些應(yīng)屬于費(fèi)用，哪些應(yīng)屬于管理費(fèi)用，哪些應(yīng)屬于生產(chǎn)成本，等等。勾稽關(guān)系是否重要？當(dāng)然重要。但在當(dāng)前環(huán)境下，更重要的是因果關(guān)系，即我們不僅想知道哪些支出應(yīng)該歸類為本期費(fèi)用，我們更希望了解到這些支出為何發(fā)生，是否合理，如何才能控制不必要的支出，等等。要想回答這些問(wèn)題，必須進(jìn)一步了解經(jīng)濟(jì)活動(dòng)之間的因果關(guān)系。例如，對(duì)于企業(yè)發(fā)生的產(chǎn)品售后維修費(fèi)，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主要關(guān)注這些費(fèi)用如何確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。但這些信息對(duì)于企業(yè)控制維修費(fèi)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，企業(yè)管理者更希望了解的是：哪些因素導(dǎo)致維修費(fèi)增減變化？如何才能控制維修費(fèi)的不合理增長(zhǎng)？從因果關(guān)系來(lái)看，維修費(fèi)的驅(qū)動(dòng)因素可以分解為銷量、每單位銷售量每年的故障率、每次故障的平均維修費(fèi)、保修年限等。了解了這些成本驅(qū)動(dòng)因素，我們就能夠更好地剖析維修費(fèi)變化背后的動(dòng)因。假如維修費(fèi)增長(zhǎng)源于銷量上升，那么這種費(fèi)用增加就屬于合理因素。但如果源于故障率上升，那么就需要檢查生產(chǎn)和采購(gòu)環(huán)節(jié)是否存在問(wèn)題。這種動(dòng)因分析，有助于我們改進(jìn)商業(yè)決策。例如，保修年限既是成本動(dòng)因（延長(zhǎng)保修年限會(huì)導(dǎo)致維修成本上升），也是收入動(dòng)因（延長(zhǎng)保修年限可以帶動(dòng)銷售增長(zhǎng)），那么，我們可以通過(guò)對(duì)比保修年限延長(zhǎng)對(duì)于收入的貢獻(xiàn)和對(duì)于成本的影響，來(lái)決定是否延長(zhǎng)保修年限。

從勾稽關(guān)系研究轉(zhuǎn)向因果關(guān)系研究，是管理會(huì)計(jì)學(xué)者當(dāng)前迫切的命題。首先，隨著會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的發(fā)展，勾稽關(guān)系工作已經(jīng)在很大程度上可以由機(jī)器取代了。其次，大數(shù)據(jù)的發(fā)展，為會(huì)計(jì)學(xué)者提供了海量的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，為會(huì)計(jì)學(xué)者展開因果關(guān)系分析提供了數(shù)據(jù)條件。與數(shù)據(jù)專家相比，管理會(huì)計(jì)學(xué)者或許在數(shù)據(jù)分析技術(shù)上存在一定的劣勢(shì)。然而，管理會(huì)計(jì)學(xué)者的優(yōu)勢(shì)在于能夠更好地將非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)相結(jié)合，能夠更好地分析業(yè)務(wù)活動(dòng)的財(cái)務(wù)后果，而這種從財(cái)務(wù)角度看業(yè)務(wù)的視角是企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策尤為需要的能力。會(huì)計(jì)學(xué)者過(guò)去數(shù)十年的數(shù)量分析能力的訓(xùn)練，為我們開展因果關(guān)系分析奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。如果管理會(huì)計(jì)學(xué)者能夠深入企業(yè)實(shí)踐，利用企業(yè)內(nèi)部生成的海量的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，識(shí)別經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之間的因果聯(lián)系，并在此基礎(chǔ)上優(yōu)化企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策，相信無(wú)論是管理會(huì)計(jì)研究的相關(guān)性還是可靠性，都會(huì)得到極大地提升。

責(zé)任編輯? 屈濤