大智移云時代下審計證據(jù)與取證工作探究

樓 霄

（杭州電子科技大學(xué) 會計學(xué)院，浙江 杭州 310018）

一、引言

大智移云時代下，諸多行業(yè)開始運(yùn)用大數(shù)據(jù)交互平臺、智能算法、移動物聯(lián)網(wǎng)、云計算技術(shù)、機(jī)器語言學(xué)習(xí)等工具對企業(yè)業(yè)務(wù)信息與財務(wù)狀況、客戶行為以及行業(yè)宏觀經(jīng)濟(jì)前景等進(jìn)行分析預(yù)測。同時，這些工具技術(shù)也逐漸融入到審計證據(jù)與取證工作當(dāng)中，使得審計證據(jù)的質(zhì)量與數(shù)量特征發(fā)生變化。目前，審計取證工作也正在轉(zhuǎn)變，不斷改善的技術(shù)正在強(qiáng)化審計取證工作的可行性，審計取證流程也在不斷更新。如今我國正在大力建設(shè)“一平臺，二中心，三支撐系統(tǒng)”的金審工程（三期），因此把握大智移云時代下審計證據(jù)新特征，利用信息化的審計程序改進(jìn)審計流程對建設(shè)數(shù)字化、信息化的綜合審計作業(yè)平臺有重要貢獻(xiàn)。

二、大智移云時代下審計證據(jù)的特征

（一）審計證據(jù)的數(shù)量特征

審計證據(jù)的數(shù)量特征即審計證據(jù)的充分性?；诖髷?shù)據(jù)交互平臺、移動物聯(lián)網(wǎng)以及社交媒體等相互印證關(guān)聯(lián)的龐大信息網(wǎng)絡(luò)，審計證據(jù)的充分性呈現(xiàn)出全面性、非結(jié)構(gòu)化以及非財務(wù)化的特征，與當(dāng)前審計環(huán)境中審計證據(jù)的充分性體現(xiàn)的部分性、結(jié)構(gòu)化以及財務(wù)化的特征有所不同。大智移云時代下，審計證據(jù)的充分性體現(xiàn)在非結(jié)構(gòu)化與非財務(wù)化數(shù)據(jù)處理、分析、利用的能力上，具體分析如下。

1.非結(jié)構(gòu)化。當(dāng)前審計環(huán)境中，獲取審計證據(jù)主要依靠被審計單位業(yè)務(wù)運(yùn)行軌跡中存在的單證以及賬套系統(tǒng)等，所采集的數(shù)據(jù)信息通常是結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，反映企業(yè)日常業(yè)務(wù)活動，是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较碌闹匾畔⒃础Ｈ欢芯堪l(fā)現(xiàn)，審計人員使用的結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)只占企業(yè)業(yè)務(wù)信息總量的15%左右，審計證據(jù)中缺乏占企業(yè)業(yè)務(wù)信息總量85%左右的包括音頻、視頻、文本記錄以及圖片等形式多樣、內(nèi)容豐富的非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)部分，因此審計證據(jù)還不足夠充分。大智移云時代下，數(shù)據(jù)挖掘、智能算法等技術(shù)可以幫助審計人員獲取大量的非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，能在保證效率和效益的前提下補(bǔ)充審計證據(jù)，提高審計工作質(zhì)量。

2.非財務(wù)化。當(dāng)前審計環(huán)境中，審計人員通常根據(jù)被審計單位的貨幣資金運(yùn)動所包含的財務(wù)信息來獲取審計證據(jù)，非財務(wù)信息因為成本效益原則而被選擇性放棄。然而非財務(wù)信息涉及面廣、信息量大，諸如客戶需求、競爭狀況、職工素質(zhì)以及管理體制等無不與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營密切相關(guān)，因而缺少非財務(wù)信息的審計證據(jù)并不能真實有效的反映被審計單位的業(yè)務(wù)信息。大智移云時代下，審計人員通過各類監(jiān)測平臺、社交媒體以及互聯(lián)網(wǎng)、物聯(lián)網(wǎng)中采集的非財務(wù)化數(shù)據(jù)，再利用數(shù)學(xué)分析方法、數(shù)據(jù)處理工具將其轉(zhuǎn)換為統(tǒng)一的符號，最后利用審計分析模型獲取有效信息，以此提高審計證據(jù)的充分性。

（二）審計證據(jù)的質(zhì)量特征

1.可靠性。審計證據(jù)的可靠性體現(xiàn)審計證據(jù)的質(zhì)量特征，而審計證據(jù)的可靠性又包含審計證據(jù)的客觀性、可驗證性以及真實完整性。

第一，客觀性。大智移云時代下，依托大數(shù)據(jù)交互平臺、電子商務(wù)平臺以及社交媒體平臺等互通互融的信息系統(tǒng)，審計人員取證的信息源由結(jié)構(gòu)化、財務(wù)化數(shù)據(jù)向非結(jié)構(gòu)化以及非財務(wù)化數(shù)據(jù)拓展。大部分非結(jié)構(gòu)化、非財務(wù)化數(shù)據(jù)來自企業(yè)外部，所獲取的數(shù)據(jù)不為被審計單位影響或控制，信息源真實客觀且不易被篡改，證明力度強(qiáng)，能有效減輕審計人員對被審計單位的依賴，審計獨立客觀性顯著提高。

第二，可驗證性。大智移云時代下，審計證據(jù)不是從單一來源的單一數(shù)據(jù)庫或信息中形成的，而是通過多個不同來源的數(shù)據(jù)庫或者信息相互關(guān)聯(lián)形成的，數(shù)據(jù)源來自被審計單位內(nèi)外部的結(jié)構(gòu)化、非結(jié)構(gòu)化以及財務(wù)化、非財務(wù)化數(shù)據(jù)，比重較大的外部數(shù)據(jù)源補(bǔ)充了內(nèi)部數(shù)據(jù)源。因此，即便被審計單位有舞弊嫌疑，審計人員也可利用外部數(shù)據(jù)源驗證真?zhèn)巍?/p>

第三，真實完整性。大智移云時代下，利用企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)云平臺、財務(wù)共享中心等大數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)，有效降低了違規(guī)、錯誤以及不完整的業(yè)務(wù)信息進(jìn)入數(shù)據(jù)庫，從而審計人員獲取的審計證據(jù)，可以保證在一定程度上的真實完整性。同時，依托大數(shù)據(jù)平臺等帶來的更客觀、更充分、可驗證性的數(shù)據(jù)，相當(dāng)程度上提高了審計證據(jù)的真實完整性。

2.相關(guān)性。相關(guān)性是審計證據(jù)質(zhì)量特征的另一角度，而審計證據(jù)的及時性以及有用性詮釋了審計證據(jù)的相關(guān)性。

第一，及時性。大智移云時代下，審計人員利用大數(shù)據(jù)交互平臺、智能算法、移動物聯(lián)網(wǎng)、云計算技術(shù)以及機(jī)器語言學(xué)習(xí)等工具，可以對所收集的數(shù)據(jù)進(jìn)行實時分析與評估，緊跟被審計單位業(yè)務(wù)活動的發(fā)展軌跡，業(yè)務(wù)信息可以被審計人員迅速提取使用，審計證據(jù)的及時性大大提高。

第二，有用性。大智移云時代下，審計人員能利用數(shù)據(jù)分析方法、數(shù)據(jù)處理工具以及數(shù)據(jù)分析系統(tǒng)等確定被審計單位業(yè)務(wù)信息的使用價值，在“大”而“雜”的數(shù)據(jù)源中選擇“精”而“細(xì)”的價值信息作為審計證據(jù)，大大提高了審計證據(jù)的有用性。

三、大智移云時代下審計取證工作的轉(zhuǎn)變

（一）從因果到相關(guān)

當(dāng)前審計環(huán)境中，由于時間成本的限制，審計人員大多僅根據(jù)被審計單位的單證賬以及信息系統(tǒng)，基于因果關(guān)系利用檢查、觀察、詢問、函證等審計程序還原查證被審計單位的業(yè)務(wù)活動信息。然而基于因果關(guān)系的審計取證范圍小，可參考的信息不充分，審計取證工作存在局限性。大智移云時代下，審計人員可以利用數(shù)據(jù)挖掘、分析、處理模型及工具等從海量數(shù)據(jù)源中篩選出與被審計單位業(yè)務(wù)活動相關(guān)的信息，充分利用相關(guān)關(guān)系進(jìn)行審計取證工作，極大程度上提高了審計證據(jù)的充分適當(dāng)性以及真實可靠性。

（二）從人工到機(jī)器

在當(dāng)前審計環(huán)境中，審計人員需要花費大量的時間和精力，駐扎在被審計單位，利用傳統(tǒng)審計程序檢驗被審計單位的單證賬以及信息系統(tǒng)提供的資料數(shù)據(jù)，其中大部分資料還需要依靠審計人員自身的職業(yè)判斷能力進(jìn)行甄別。不僅如此，基于成本效益原則，審計人員只能基于風(fēng)險導(dǎo)向模式進(jìn)行抽樣審計，用樣本推斷整體，即便風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ桨l(fā)展逐漸完善也難以減少其自身的固有風(fēng)險。但在大智移云時代下，審計取證工作開始從人工走向機(jī)器，以海量數(shù)據(jù)作為驅(qū)動力，以軟件平臺作為載體，利用大數(shù)據(jù)、云計算等技術(shù)，利用審計分析模型實現(xiàn)以機(jī)器代替人工進(jìn)行審計取證工作。各類信息采集系統(tǒng)收集來自總體的信息，從整體角度發(fā)現(xiàn)局部難以發(fā)現(xiàn)的問題，各種有效的模型工具對所獲取的信息進(jìn)行自動分析，避免審計人員職業(yè)判斷的主觀性，保證了審計證據(jù)的客觀準(zhǔn)確性。

（三）從紙質(zhì)到電子

當(dāng)前審計環(huán)境中，審計證據(jù)是審計人員通過在被審計單位的實地調(diào)查來獲取的，通常是基于Excel表格畫審計工作底稿，然后審計復(fù)核后將審計工作底稿以紙質(zhì)文檔的形式輸出并妥善保存。大智移云時代下，審計人員可以利用數(shù)據(jù)信息平臺、審計分析處理模型獲取審計證據(jù)，并得出審計結(jié)論，同時利用加密數(shù)據(jù)存儲介質(zhì)實時將審計工作底稿數(shù)字化保存，實現(xiàn)審計證據(jù)從紙質(zhì)檔案向紙質(zhì)與電子檔案并存的局面轉(zhuǎn)變。

四、大智移云時代下審計取證工作的可行性

（一）時間、空間的突破

當(dāng)前審計環(huán)境中，審計人員開展審計業(yè)務(wù)，首先要對被審計單位進(jìn)行初步風(fēng)險評估工作用以決定是否承接審計業(yè)務(wù)；其次簽訂業(yè)務(wù)約定書、制定總體審計策略以及具體審計計劃；最后入駐被審計單位并花費半月左右的時間實地獲取審計證據(jù)。如果被審計單位業(yè)務(wù)量巨大，業(yè)務(wù)活動分布范圍廣，審計人員只能在有限的時間以及有限的地點完成審計取證工作，導(dǎo)致審計取證工作的效果、審計工作質(zhì)量會大受影響。

大智移云時代下，憑借大數(shù)據(jù)、云平臺中豐富的審計信息源，審計人員可以不受時間、空間的限制對被審計單位開展非接觸式審計取證工作，主要表現(xiàn)在以下三方面：其一，審計人員可以利用企業(yè)內(nèi)外部信息系統(tǒng)實時了解被審計單位，進(jìn)行初步風(fēng)險評估并判斷是否承接業(yè)務(wù)；其二，可以利用大數(shù)據(jù)分析平臺掌握被審計單位的業(yè)務(wù)活動信息，確定審計工作的重點、難點并制定具體審計工作計劃；其三，可以利用審計分析系統(tǒng)開展實時多地審計取證工作，對被審計單位進(jìn)行持續(xù)全面的監(jiān)督分析。

（二）規(guī)避舞弊風(fēng)險

當(dāng)前審計環(huán)境中，審計人員需要對被審計單位業(yè)務(wù)活動信息中獲取的審計證據(jù)進(jìn)行補(bǔ)充驗證，方法通常是利用函證等程序向被審計單位以外的第三方確認(rèn)相關(guān)信息源。審計取證最核心的工作是保證信息源的真實可靠，但即便審計人員在進(jìn)行函證過程中特別注意保持客觀獨立性，也難以避免被審計單位與第三方精心設(shè)計舞弊事件而帶來的審計風(fēng)險。大智移云時代下，審計人員可以通過數(shù)據(jù)交互平臺，利用挖掘技術(shù)直接獲取第三方與被審計單位往來的相關(guān)數(shù)據(jù)，從而確保信息源的真實有效和完整，防范舞弊風(fēng)險，提高審計工作質(zhì)量。

（三）持續(xù)審計的發(fā)展

當(dāng)前審計環(huán)境中，審計人員受審計時間、空間的限制以及審計取證方法技術(shù)的影響，審計業(yè)務(wù)通常是事后審計，審計工作嚴(yán)重滯后于被審計單位的業(yè)務(wù)活動。事后取證、驗證的方式無法避免審計結(jié)論與經(jīng)濟(jì)活動的時間差，業(yè)務(wù)水平的限制也導(dǎo)致審計人員對被審計單位的評估帶有主觀性，從而增大審計風(fēng)險。大智移云時代下，通過信息系統(tǒng)與技術(shù)手段的相互結(jié)合，審計人員可以實時掌握被審計單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動信息，實時監(jiān)督控制信息源，并進(jìn)行客觀的分析判斷，將審計取證工作從事后審計向持續(xù)審計轉(zhuǎn)變發(fā)展。

五、大智移云時代下審計取證流程

當(dāng)前審計環(huán)境中，審計人員開展審計工作通常是先承接業(yè)務(wù)并簽訂約定書，其次制定總體審計策略以及具體審計計劃，然后利用觀察、檢查、重新計算、函證、分析性程序等審計手段實施審計取證工作，最后得出審計報告。大智移云時代下，除沿用傳統(tǒng)審計方法進(jìn)行取證工作外，審計取證工作還應(yīng)根據(jù)時代特征進(jìn)行更新調(diào)整，利用分析模型等取證技術(shù)采集高效、準(zhǔn)確、全面的信息，將審計取證工作總體化、相關(guān)化、規(guī)則化，并在審計工作中拓展預(yù)測價值思維導(dǎo)向。文章基于大智移云時代下審計證據(jù)的特征，以及審計取證工作的轉(zhuǎn)變和可行性總結(jié)審計取證流程，具體分析如下。

總體來看，審計人員首先應(yīng)該利用大數(shù)據(jù)、云資源以及被審計單位的信息系統(tǒng)整合審計資源，全面掌握評估被審計單位的業(yè)務(wù)活動信息；其次確定對結(jié)構(gòu)化與非結(jié)構(gòu)化、財務(wù)化與非財務(wù)化數(shù)據(jù)進(jìn)行分析處理的技術(shù)方法；然后對數(shù)據(jù)進(jìn)行篩選清理并轉(zhuǎn)換成同一符號輸出到審計業(yè)務(wù)分析系統(tǒng)獲取審計證據(jù)；最后將篩選清理的數(shù)據(jù)作進(jìn)一步調(diào)查分析，確保全面評價審計證據(jù)的充分適當(dāng)性以及真實完整性。

具體來說，當(dāng)被審計單位產(chǎn)生一項業(yè)務(wù)活動時，首先用數(shù)據(jù)挖掘系統(tǒng)對信息進(jìn)行實時采集；其次傳輸?shù)綌?shù)據(jù)分析平臺，系統(tǒng)會將數(shù)據(jù)信息進(jìn)行多維度分析并進(jìn)行可視化處理后輸入審計分析系統(tǒng)；然后審計人員利用審計分析模型收集相關(guān)審計證據(jù)，將系統(tǒng)中充分完整的信息直接作為審計證據(jù)，對不充分完整的信息結(jié)合傳統(tǒng)審計取證工作進(jìn)行再調(diào)查、再分析直到確保審計證據(jù)完整有效；最后得出審計結(jié)論，將電子化與紙質(zhì)審計證據(jù)妥善保存。具體流程如圖1所示。

圖1 審計取證流程

六、結(jié)論與建議

綜上所述，大數(shù)據(jù)交互平臺、智能算法、移動物聯(lián)網(wǎng)以及云計算技術(shù)等工具提高了審計證據(jù)的充分性、相關(guān)性、可靠性，審計取證工作也發(fā)生了轉(zhuǎn)變并具有可行性，審計取證流程也隨之與時俱進(jìn)，提高了審計人員的工作效率和工作質(zhì)量。然而人工智能帶給審計人員的不僅有便利，還有風(fēng)險。在大智移云時代下，審計證據(jù)除傳統(tǒng)紙質(zhì)證據(jù)外還存在大量的電子證據(jù)，一旦信息系統(tǒng)存在漏洞，便會給篡改或偽造電子數(shù)據(jù)帶來機(jī)會，數(shù)據(jù)平臺中大量混雜的數(shù)據(jù)也會降低審計證據(jù)的質(zhì)量。此外數(shù)據(jù)存儲介質(zhì)無法正常運(yùn)行、審計分析系統(tǒng)癱瘓等重大隱患都將導(dǎo)致審計證據(jù)存在信息質(zhì)量風(fēng)險。審計人員利用人工智能技術(shù)如數(shù)據(jù)挖掘、系統(tǒng)模型等獲取審計證據(jù)存在技術(shù)風(fēng)險，因為一旦技術(shù)模型存在致命缺陷，便會導(dǎo)致審計證據(jù)失去證明力。由于審計人員存在認(rèn)知風(fēng)險，面對眾多的方法程序，審計人員需要大致掌握模型原理與使用方法，避免被動接受系統(tǒng)得出的審計結(jié)論，也要明確在海量數(shù)據(jù)中取證的權(quán)限與規(guī)則，避免卷入不必要的訴訟糾紛。

面對大智移云時代下審計取證工作存在的信息質(zhì)量風(fēng)險、技術(shù)風(fēng)險以及認(rèn)知風(fēng)險，文章認(rèn)為應(yīng)當(dāng)從以下幾個方面進(jìn)行防范應(yīng)對。

首先，要確保審計證據(jù)信息源，并確保取證數(shù)據(jù)的真實完整以及可靠充分性，其一要確保審計取證工作的大環(huán)境安全，即信息系統(tǒng)、數(shù)據(jù)交互平臺等無漏洞，有完善的防病毒、防入侵裝置；其二要確保數(shù)據(jù)收集過程，數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)無漏洞問題，數(shù)據(jù)文件讀取要加密，加域嚴(yán)格限制用戶訪問；其三確保審計分析系統(tǒng)等軟件平臺正常運(yùn)行，信息系統(tǒng)維護(hù)工作到位；其四要完善數(shù)據(jù)存儲介質(zhì)的保存工作，為審計復(fù)核以及未來審計業(yè)務(wù)歸檔存儲做好準(zhǔn)備。

其次，建立健全審計取證工作的法律法規(guī)，其一要制定利用信息化手段進(jìn)行審計取證程序的標(biāo)準(zhǔn)與準(zhǔn)則；其二要規(guī)范審計人員信息收集、存儲的方法和手段，避免非法獲取以及利用敏感信息，違法使用包括錄音、錄像等視聽資料。

最后，要培養(yǎng)大智移云時代下復(fù)合型審計人才，其一要培養(yǎng)審計人員的總體、規(guī)則、容錯預(yù)測等思維，提升專業(yè)素養(yǎng)；其二要培養(yǎng)審計人員運(yùn)用信息化手段的專業(yè)技術(shù)，加強(qiáng)理論與實踐的結(jié)合，熟悉掌握相關(guān)業(yè)務(wù)工作；其三要遵守審計準(zhǔn)則與法律法規(guī)，合理運(yùn)用審計信息源。

總而言之，在當(dāng)前審計環(huán)境中，審計人員進(jìn)行審計取證工作雖然都利用計算機(jī)軟件工作，但是實質(zhì)上還處于人工審計階段。隨著大智移云時代的到來，會計師事務(wù)所的審計取證工作應(yīng)當(dāng)與時俱進(jìn)，審計人員應(yīng)當(dāng)重視提升職業(yè)素養(yǎng)，審計署應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步完善審計準(zhǔn)則，為建設(shè)信息化數(shù)字化審計時代做貢獻(xiàn)。