淺論新形勢(shì)下我國(guó)《會(huì)計(jì)法》的修訂和完善

趙志林

摘要：《會(huì)計(jì)法》的核心作用之一在于構(gòu)建我國(guó)的會(huì)計(jì)法律框架體系。我國(guó)現(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》自1985年頒布以來先后進(jìn)行了三次修訂，在指導(dǎo)和規(guī)范會(huì)計(jì)行為、保證會(huì)計(jì)行業(yè)健康發(fā)展方面發(fā)揮著重要作用。但隨著我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同化和信息化、人工智能等新技術(shù)的發(fā)展，會(huì)計(jì)行業(yè)的發(fā)展面臨著一些新形勢(shì)的挑戰(zhàn)，主要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)信息化建設(shè)、管理會(huì)計(jì)的規(guī)范問題和法律責(zé)任主體界定問題等方面。本文基于出現(xiàn)的這些新形勢(shì)，立足當(dāng)前《會(huì)計(jì)法》出現(xiàn)的主要問題，從建立統(tǒng)一的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)角度出發(fā)，結(jié)合我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)展的客觀現(xiàn)實(shí)進(jìn)行了探討。

關(guān)鍵詞：《會(huì)計(jì)法》修訂 會(huì)計(jì)本質(zhì) 會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn) 會(huì)計(jì)法律責(zé)任

一、引言

2018年6月8日，為推動(dòng)我國(guó)會(huì)計(jì)法制建設(shè)，財(cái)政部發(fā)布了關(guān)于就《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》（以下簡(jiǎn)稱《會(huì)計(jì)法》）修訂重點(diǎn)問題征詢社會(huì)意見的通知，該通知征詢內(nèi)容總共包括10條，涵蓋《會(huì)計(jì)法》規(guī)范的邊界問題、國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的執(zhí)行問題、政府會(huì)計(jì)核算問題、會(huì)計(jì)信息化問題、會(huì)計(jì)年度問題、境外機(jī)構(gòu)在華開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)涉及的會(huì)計(jì)問題、跨境會(huì)計(jì)服務(wù)及其監(jiān)管問題、會(huì)計(jì)法律責(zé)任問題、會(huì)計(jì)違法處罰問題以及《會(huì)計(jì)法》修訂中需要重點(diǎn)關(guān)注研究的其他問題?！稌?huì)計(jì)法》作為國(guó)家會(huì)計(jì)行為規(guī)范的基本法，其修訂和完善，一直受到社會(huì)各界的普遍關(guān)注。

本文立足當(dāng)前經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，根據(jù)《關(guān)于就<中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法>修訂重點(diǎn)問題征詢社會(huì)意見的通知》提出的有關(guān)征詢內(nèi)容，在順應(yīng)會(huì)計(jì)學(xué)科發(fā)展趨勢(shì)的基礎(chǔ)上對(duì)《會(huì)計(jì)法》涉及的相關(guān)問題進(jìn)行探討和分析，以期促進(jìn)會(huì)計(jì)實(shí)踐的發(fā)展，不斷推進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)法律制度的建設(shè)。

二、會(huì)計(jì)本質(zhì)視角下對(duì)《會(huì)計(jì)法》立法宗旨的探討

在大智移云、財(cái)務(wù)共享中心、區(qū)塊鏈以及人工智能不斷發(fā)展的背景下，會(huì)計(jì)信息化對(duì)《會(huì)計(jì)法》實(shí)施的現(xiàn)實(shí)路徑和相關(guān)內(nèi)容提出了新要求，《會(huì)計(jì)法》的修訂在一定程度上體現(xiàn)了我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然趨勢(shì)。那么，《會(huì)計(jì)法》實(shí)施的初衷是什么呢？在分析這個(gè)問題之前，本文首先對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)的界定進(jìn)行了討論。

已有研究表明，有關(guān)會(huì)計(jì)本質(zhì)的研究眾說紛紜，我國(guó)當(dāng)前主流觀點(diǎn)包括“會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)論”和“管理活動(dòng)論”?！皶?huì)計(jì)信息系統(tǒng)論”認(rèn)為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是一門歷史科學(xué)，作為一項(xiàng)實(shí)務(wù)是一個(gè)信息系統(tǒng)，它的任務(wù)是為企業(yè)提供歷史的財(cái)務(wù)信息;而“管理活動(dòng)論”主要核心觀點(diǎn)是會(huì)計(jì)從產(chǎn)生之初的簡(jiǎn)單計(jì)量，發(fā)展到現(xiàn)在的預(yù)測(cè)、計(jì)劃、決策、控制、分析，都體現(xiàn)了管理本質(zhì)，會(huì)計(jì)是人們管理生產(chǎn)過程的一種社會(huì)活動(dòng)。在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)中，“二論合并”的觀點(diǎn)逐漸得到了相關(guān)專家學(xué)者的認(rèn)可，本文通過梳理有關(guān)會(huì)計(jì)本質(zhì)近年來的文獻(xiàn)，參考了東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社出版的《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》一書的觀點(diǎn)：“會(huì)計(jì)是經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分，是以提供經(jīng)濟(jì)信息、提高經(jīng)濟(jì)效益為目的的一種管理活動(dòng)。它以貨幣為主要計(jì)量單位，采用一系列專門的程序和方法，對(duì)社會(huì)再生產(chǎn)過程中的資金運(yùn)動(dòng)進(jìn)行反映和監(jiān)督”。綜上所述，會(huì)計(jì)既是一個(gè)信息系統(tǒng)，同時(shí)也是一項(xiàng)管理活動(dòng)。

引入美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家井尻雄治和耶魯大學(xué)夏恩·桑德教授的觀點(diǎn)，前者認(rèn)為會(huì)計(jì)是便于協(xié)調(diào)各利益集團(tuán)之間財(cái)產(chǎn)經(jīng)管責(zé)任的系統(tǒng)。由此可見，會(huì)計(jì)是組織設(shè)計(jì)和履行契約的基本保障，這里的組織是指?jìng)€(gè)人和團(tuán)體之間契約的組合;后者認(rèn)為組織構(gòu)成了整個(gè)社會(huì)，由于不同的主體之間構(gòu)成契約，使得組織在運(yùn)轉(zhuǎn)過程中不同主體之間必然會(huì)產(chǎn)生沖突，而這種沖突必然會(huì)影響組織運(yùn)行效率、進(jìn)而造成資源的浪費(fèi)甚至可能使得組織解體或消失。因此，解決組織內(nèi)部的沖突就成為組織賴以存在并健康發(fā)展的一個(gè)基本前提，“共享信息”是解決組織沖突的有效途徑。結(jié)合會(huì)計(jì)發(fā)展的宏觀環(huán)境，要使不同主體行為達(dá)到社會(huì)層面進(jìn)行決策的標(biāo)準(zhǔn)，我國(guó)需形成共享會(huì)計(jì)信息，然而共享會(huì)計(jì)信息的形成基礎(chǔ)在于建立統(tǒng)一的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。基于此，本文提出《會(huì)計(jì)法》的立法宗旨在于確保我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一規(guī)范化管理。

三、《會(huì)計(jì)法》修訂的方向及建議

眾所周知，《會(huì)計(jì)法》立法目的在于規(guī)范會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和財(cái)務(wù)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益，維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。因此，要想對(duì)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)在宏觀層面進(jìn)行統(tǒng)一管理，必須統(tǒng)一規(guī)范會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)涵蓋的具體內(nèi)容。結(jié)合我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度，具體可以從以下幾個(gè)方面進(jìn)行切實(shí)、可操作的修訂和完善。

（一）加強(qiáng)立法工作，完善會(huì)計(jì)立法程序

如前所述，《會(huì)計(jì)法》的修訂和完善旨在對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范化管理，進(jìn)而為經(jīng)營(yíng)決策提供共享會(huì)計(jì)信息。因此，《會(huì)計(jì)法》作為我國(guó)法律體系的根本法，需要借鑒國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，加強(qiáng)立法工作，對(duì)部分條款規(guī)定過于細(xì)致的問題予以調(diào)整。

如現(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》第八條規(guī)定從法律層面明確了我國(guó)實(shí)行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，由國(guó)務(wù)院財(cái)政部門負(fù)責(zé)制定并公布“國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度”。從制定部門來看，我國(guó)會(huì)計(jì)制度的制定均為政府職能部門，同時(shí)并未對(duì)會(huì)計(jì)制度的制定程序或流程予以規(guī)范，使得財(cái)政部制定的“國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度”在公認(rèn)性、科學(xué)性和權(quán)威性上不盡如人意。因此，建議參考國(guó)際先進(jìn)的會(huì)計(jì)法，通過引入民間非營(yíng)利組織，設(shè)立獨(dú)立于財(cái)政部門的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，由政府職能部門人員和非政府人士組成，綜合考慮社會(huì)各界的的意見，對(duì)現(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》不明確的地方進(jìn)行進(jìn)一步完善。其次，明確我國(guó)會(huì)計(jì)制度制定的流程或程序，通過“立項(xiàng)——相關(guān)授權(quán)部門起草——廣泛征求意見——準(zhǔn)則委員會(huì)表決通過——部門首長(zhǎng)簽署發(fā)布”的流程，嚴(yán)格按照立法程序，以此形成科學(xué)、嚴(yán)格的工作程序，加強(qiáng)會(huì)計(jì)制度的嚴(yán)謹(jǐn)性和嚴(yán)肅性。

（二）界定執(zhí)法主體權(quán)責(zé)，完善會(huì)計(jì)執(zhí)法機(jī)制

《會(huì)計(jì)法》第三十三條規(guī)定，“財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)、人民銀行、證券監(jiān)管、保險(xiǎn)監(jiān)管等部門應(yīng)當(dāng)依照有關(guān)法律、行政法規(guī)規(guī)定的職責(zé)，對(duì)有關(guān)單位的會(huì)計(jì)資料實(shí)施監(jiān)督檢查。前款所列監(jiān)督檢查部門對(duì)有關(guān)單位的會(huì)計(jì)資料依法實(shí)施監(jiān)督檢查后，應(yīng)當(dāng)出具檢查結(jié)論。有關(guān)監(jiān)督檢查部門已經(jīng)作出的檢查結(jié)論能夠滿足其他監(jiān)督檢查部門履行本部門職責(zé)需要的，其他監(jiān)督檢查部門應(yīng)當(dāng)加以利用，避免重復(fù)查帳”，盡管本條是對(duì)政府有關(guān)部門依法對(duì)會(huì)計(jì)資料實(shí)施監(jiān)督檢查的規(guī)定，體現(xiàn)了政府有關(guān)部門對(duì)單位的外部監(jiān)督。但是，過多的監(jiān)管部門介入，容易在具體執(zhí)法過程中出現(xiàn)交替管理、權(quán)責(zé)模糊、相互推責(zé)等詬病。同時(shí)，財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)、人民銀行、證券監(jiān)管、保險(xiǎn)監(jiān)管等部門依法實(shí)施監(jiān)督檢查職能時(shí)，彼此之間的權(quán)利界限并不明晰，對(duì)會(huì)計(jì)行為產(chǎn)生的不當(dāng)“經(jīng)濟(jì)后果”造成多部門都去管或者均不愿去管的現(xiàn)象，全責(zé)不明確使得執(zhí)法力度不嚴(yán)。

會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)作為一項(xiàng)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，其本身不會(huì)產(chǎn)生“經(jīng)濟(jì)后果”，只有當(dāng)單位的會(huì)計(jì)行為進(jìn)行某些經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)才可能產(chǎn)生某種經(jīng)濟(jì)后果。會(huì)計(jì)信息失真等不當(dāng)會(huì)計(jì)行為只是違法違規(guī)的手段，上述六大監(jiān)管部門可以從自身實(shí)際需要出發(fā)，通過會(huì)計(jì)信息等途徑實(shí)現(xiàn)各自的業(yè)務(wù)監(jiān)管職能，比如，財(cái)政部門是為了對(duì)行政事業(yè)單位、部門、企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和業(yè)務(wù)活動(dòng)及其成果所實(shí)行的監(jiān)督;稅務(wù)機(jī)關(guān)是對(duì)各單位的納稅情況所實(shí)行的監(jiān)督。反之，從立法的公平性出發(fā)，當(dāng)會(huì)計(jì)行為并未產(chǎn)生任何實(shí)際的經(jīng)濟(jì)后果時(shí)，不應(yīng)對(duì)其實(shí)施法律制裁。

（三）進(jìn)一步明確會(huì)計(jì)法律責(zé)任主體

《會(huì)計(jì)法》第四條規(guī)定，“單位負(fù)責(zé)人對(duì)本單位的會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)”，同時(shí)在第五十條中對(duì)“單位負(fù)責(zé)人”進(jìn)行了界定，即“單位負(fù)責(zé)人是指單位法定代表人或者法律、行政法規(guī)規(guī)定代表單位行使職權(quán)的主要負(fù)責(zé)人。”所謂法定代表人，是指由法律或者法人組織章程規(guī)定，代表法人對(duì)外行使民事權(quán)利、履行民事義務(wù)的負(fù)責(zé)人。而隨著大型集團(tuán)公司財(cái)務(wù)共享中心的建設(shè)，其終端深入到單位各部門，甚至分布在子公司，會(huì)計(jì)核算職能集中于財(cái)務(wù)共享中心，各終端的財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人職能弱化，對(duì)會(huì)計(jì)的干預(yù)和影響微乎其微，在這種情況下，各單位有必要就誰為單位的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量承擔(dān)法律責(zé)任在公司章程或類似制度中進(jìn)行明確規(guī)定，未作出規(guī)定的，可由單位負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)。

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（作者單位：蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）