國內外環(huán)境會計信息披露比較研究

邱玉新

【摘要】就目前而言，我國企業(yè)在環(huán)境會計信息披露方面捉襟見肘，所披露的信息零零散散、沒有統(tǒng)一的格式，且大部分企業(yè)沒有披露意識，甚至不了解相關信息，究其原因，還是環(huán)境會計信息的披露在我國還沒有形成完整有效的法律制度與試行體系，這些問題引發(fā)了社會各界的廣泛關注。本文旨在梳理國內外環(huán)境會計信息披露在披露體制、披露內容、披露方式上的差異，發(fā)現(xiàn)我國環(huán)境會計信息披露的不足，并為我國在環(huán)境會計信息方面的發(fā)展提出建議。

【關鍵詞】環(huán)境會計 對比 信息披露

一、文獻綜述

（一）國外文獻

Jerry Krause（2004）和Gale.Newel認為，環(huán)境會計披露的內容應該包括：與公司有關的環(huán)境法律法規(guī)的簡要介紹;公司現(xiàn)在和未來要負擔的環(huán)境義務與責任;公司發(fā)生環(huán)境事故的詳盡信息及與環(huán)境事故相關的保險賠償;公司解決環(huán)境問題的計劃或者策略;公司履行環(huán)境義務或責任所發(fā)生的成本支出;履行環(huán)境責任對公司財務狀況可能帶來的影響。GeoffFrost（2006）參照全球報告倡議組織框架下的主要指標，對環(huán)境會計信息披露的不同載體進行了對比和分析，得出結論：價值最低的環(huán)境會計信息來自于企業(yè)年報，高層次的環(huán)境會計信息都以網(wǎng)站信息和獨立報告為載體進行披露，與公司規(guī)模呈現(xiàn)出正相關的關系。

（二）國內文獻

郭福銀（2016）我國的環(huán)境會計信息披露理論研究尚處于起步階段，環(huán)境信息零散地分布于企業(yè)的年報之中，環(huán)境會計信息的披露沒有真正進入實踐。何晶晶（2011）目前我國理論界對環(huán)境會計的研究主要集中于環(huán)境會計確認與計量、構建企業(yè)環(huán)境報告基本框架，對于環(huán)境會計問題沒有足夠的重視，缺少對這一問題的理論研究支持。付飛翔（2018）我國在2016年出臺關于綠色發(fā)展的相關文件對企業(yè)運營提出了新的要求，為了解企業(yè)環(huán)境狀況需對其環(huán)境信息進行掌握，因此完善信息披露制度是改善我國環(huán)境質量的重要舉措。

不可否認的是目前我國關于環(huán)境會計信息披露研究相對于發(fā)達國家仍處于起步階段，通過對比可以發(fā)現(xiàn)當國內研究還在致力于環(huán)境會計理論法律體系的構建時，發(fā)達國家已經(jīng)開始研究環(huán)境會計信息的現(xiàn)實意義，并試圖探討環(huán)境會計與公司業(yè)績，企業(yè)責任與社會層面的關系。

二、國內外環(huán)境會計信息披露制度

（一）環(huán)境信息公開的法律法規(guī)

美國證券交易委員會（sEC）在1997年制定了s-K規(guī)則，在此規(guī)則下，美國各上市公司必須如實的對本公司的環(huán)境信息進行披露。早在二十世紀就被環(huán)境問題困擾的歐盟在1995年就為環(huán)境信息的披露立法頒布了《有關環(huán)境信息公開自由指令》，日本相關機構也在《循環(huán)型社會基本法》中闡明環(huán)境信息公開的重要性。

為了迎合國際環(huán)境會計發(fā)展的大趨勢，我國的第一部環(huán)境信息公開法《環(huán)境信息公開辦法（試行）》于2008年面世，鼓勵國家企事業(yè)單位對環(huán)境信息作出披露。

（二）鼓勵企業(yè)進行環(huán)境披露的方案

歐洲中英國ACCA制定了年度環(huán)境報告獎方案，日本有環(huán)境報告書獎，評選方式上大致相同，在每年年度終了，把國內資產(chǎn)規(guī)模較大或者環(huán)境污染型企業(yè)披露出來的環(huán)境信息搜集起來，從披露的完整性、時效性、真實性等指標判定評分。對其中綜合得分排名靠前的企業(yè)頒發(fā)此獎勵，由于以上兩國公民的環(huán)保意識頗高，此獎從某種程度上可以提升社會知名度以及社會好感度，已成為知名大企業(yè)爭相追逐的對象。

（三）相關環(huán)境會計的指南與公告

日本政府在確立建設循環(huán)型經(jīng)濟社會目標后，開始推進了相關法律建設，為此日本環(huán)境省與日本公認會計師協(xié)會合作組成了環(huán)境會計委員會，并組織頒布了一系列的規(guī)章制度，1999年頒布了《環(huán)境成本及報告指南》明確指出了日本未來應建立經(jīng)濟飛速發(fā)展與環(huán)境友好共存的狀態(tài)，此舉凸顯了環(huán)境的重要性，并以此建立了一系列與環(huán)境會計相關的方針體系。美國環(huán)保署與美國注冊會計師協(xié)會在1994年頒布《成本評估指南》，以及之后的《作為經(jīng)營管理工具的環(huán)境會計指南：【關鍵詞】和術語》，闡明了環(huán)境成本的范圍以及估值分配問題，為美國環(huán)境會計的實際可操作性提供了保證。

歐洲國家很早就開始了有關環(huán)境會計的工作，并較早就形成了一套完整的體系。20世紀末，歐盟國家環(huán)境會議上公投通過了《環(huán)境管理與審計計劃》，此計劃規(guī)定了編制環(huán)境報告的具體操作模式，并要求不同企業(yè)需結合本行業(yè)的特征利用適用于本行業(yè)的環(huán)境信息來編制報告并對外報出。

縱觀我國，鮮有提及相關環(huán)境會計的指南與公告，只有在《企業(yè)會計準則》具體準則中，還僅僅是一個條款中提及到公益I生生物資產(chǎn)，即以防護、環(huán)境保護為主要目的的生物資產(chǎn)，并將此資產(chǎn)納入企業(yè)財務報表進行確認和計量，不足之處在于絕大部分企業(yè)并無此項資產(chǎn)項目，特別是沒有涉及任何污染型企業(yè)，覆蓋面不足，導致此資產(chǎn)的受眾企業(yè)十分有限。

三、國內外環(huán)境會計信息披露內容

美國所披露的財務信息主要包括與環(huán)境相關的政策，消耗成本以及負債承擔，美國對企業(yè)環(huán)境政策披露較為嚴格，包括制定的財務目標，是否符合美國環(huán)保法等均要披露。其次，對于環(huán)境成本的披露，絕大多數(shù)企業(yè)就保護環(huán)境所投資的和征用自然資源的費用進行統(tǒng)計，對環(huán)保設備購買、以及繳納的環(huán)境資源稅有一定的描述。

日本的環(huán)境報告書中囊括了環(huán)境成本及環(huán)境收益，且描述的較為詳細，如通過投入一項環(huán)境所耗費的成本帶來了多少潛在收益，且相關財務指標采取定量和定性相結合的方法列示。

歐洲國家披露的內容與美國大體一致，主要披露了環(huán)境負債及環(huán)境成本，這其中既包括以貨幣單位計量的內容也包括文字描述。

我國環(huán)境信息披露的內容范圍只限定在上市公司，就目前披露狀態(tài)來看，國內上市公司披露的信息集中于文字描述，具體體現(xiàn)在環(huán)保措施的制定與落實、環(huán)保產(chǎn)品、是否通過ISO14001、環(huán)境污染糾紛等方面，在會計信息披露上相比于發(fā)達國家注重披露環(huán)境成本及環(huán)境負債，我國更注重在環(huán)境方面的投入，然而缺少必要的反饋指標，例如購買的環(huán)保產(chǎn)品對環(huán)境的破壞減少了多少，而不只是簡單說明投入了多少成本，這將有助于企業(yè)治理層、管理層準確了解公司的環(huán)境信息，評估環(huán)境表現(xiàn)，從而將環(huán)保成本控制在合理范圍，并在決策過程中追求經(jīng)濟效益與環(huán)境效益的最優(yōu)組合。

四、國外環(huán)境會計信息披露共性分析

（一）完備的環(huán)境會計相關法律法規(guī)

完善的法律法規(guī)制度是一切社會行為的原動力，由于各發(fā)達國家較早的提出并完善了相應法律法規(guī)，從內容方式上都有較為明確的規(guī)定，對后續(xù)的研究以及實務都有很強的促進作用。完備的法律法規(guī)政策使得發(fā)達國家走在了環(huán)境會計發(fā)展的前沿，無論是美國的各項法案，還是歐洲的環(huán)境信息審計制度，都能給我們國家在確定未來研究方向提供啟示。

（二）環(huán)保部門與會計職業(yè)團體的合作

環(huán)境會計的發(fā)展離不開各個領域專業(yè)人士的研究，因為從目前行業(yè)結構來看這是屬于兩個不同的行業(yè)，所以考慮到未來環(huán)境會計的發(fā)展，這兩個部門的合作也是必然的趨勢。從國外目前隋況來看，美國的注冊會計師協(xié)會和日本的特許會計師協(xié)會等團體都與本國的環(huán)保部門有聯(lián)系，并聯(lián)合制定了相關環(huán)境會計準則，這對環(huán)境會計法律和實務的推動起到了至關重要的作用。環(huán)保部門從立法上規(guī)范環(huán)境信息披露形式，會計職業(yè)團體為立法提供技術上的支持。

（三）統(tǒng)一的信息披露格式

西方發(fā)達國家及日本的環(huán)境報告書都分行業(yè)擁有規(guī)范、統(tǒng)一的格式，使得企業(yè)在編制環(huán)境會計信息時有據(jù)可依，目的性很明顯，信息的有效性及可比性較強，通過統(tǒng)一連續(xù)的環(huán)境會計信息，使得管理者也能清楚地了解到在一段連續(xù)的期間內企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動與環(huán)境的相關性，有利于管理者做出利于經(jīng)濟環(huán)境友好型發(fā)展的經(jīng)濟決策。

五、國外環(huán)境會計信息披露對我國的借鑒

（一）法律的借鑒

首先，我國需要建立與我國國情相符的環(huán)境會計制度，規(guī)范會計核算要素，能將環(huán)境污染與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的關系進行最大程度的反映，而不是僅僅局限于環(huán)境保護費用及相關環(huán)境資源稅的反映，并且環(huán)境會計制度應根據(jù)相關環(huán)境原則加以設計。而目前我國環(huán)保部門頒布的相關法律如《水資源保護法》，《海洋保護法》等沒有涉及到會計原則，財政部頒布的《企業(yè)會計準則一生物資產(chǎn)》中的環(huán)保資產(chǎn)也僅對環(huán)境信息有部分涉及，為了更好的發(fā)展環(huán)境會計，環(huán)保部門和財政部門有必要相互協(xié)作制定相關法則。

其次，鑒于多數(shù)企業(yè)出于自身利益考慮不愿成為披露主體，國家可在相關政策上提供支持，像日本和英國那樣鼓勵企業(yè)在財務工作中推行環(huán)境會計，對于推行成功的企業(yè)給予表彰。

（二）政府部門的借鑒

首先，政府活動是企業(yè)活動的風向標，在發(fā)達國家的環(huán)境會計發(fā)展史中，政府起到了決定性作用，作為我國環(huán)境主管機構的環(huán)?？偩謶撨m應我國環(huán)境會計發(fā)展需要，拓寬其職能范圍，與財政部進行合作，積極組織和領導會計理論研究。其次，政府在鼓勵拉動經(jīng)濟增長的同時重視其相應的環(huán)境成本和效益，加快環(huán)境政策的推行，鼓勵綠色產(chǎn)業(yè)發(fā)展，并重視對企業(yè)已經(jīng)或預計會影響生態(tài)環(huán)境的生產(chǎn)活動的監(jiān)督。

（三）吸收相關理論

我國在進行環(huán)境會計理論研究時要博采眾長，吸收國外先進的研究成果。研究路線以會計學為主，生態(tài)學等為輔。對于國外環(huán)境會計要素需重點研究，如美國對或有債務以估值的方式披露，對法律確定的環(huán)境債務要予以確定等體現(xiàn)信息的謹慎性，這些可以吸收進來，同時結合國情，才能形成既與國際接軌，又適應中國企業(yè)實踐需要的環(huán)境會計理論成果。