以舞弊案例看企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善與改進(jìn)

摘 要：2007年起，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在我國上市公司中實(shí)施。2014年-2017年，財(cái)政部陸續(xù)新增或修訂了多項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，與國際全面接軌，但從很多的會(huì)計(jì)舞弊案例中仍然不難看出新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在完整性和謹(jǐn)慎性方面依然存在一定的問題，應(yīng)予完善和改進(jìn)。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；舞弊；改進(jìn)；完善

2006年2月，財(cái)政部頒發(fā)了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，于2007年1月1日起在上市公司中實(shí)施。2014年財(cái)政部發(fā)布了新增或修訂的八項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。2017年，財(cái)政部又陸續(xù)發(fā)布了六項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋、四項(xiàng)會(huì)計(jì)處理規(guī)定及七項(xiàng)新增或修訂的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布使得我國企業(yè)會(huì)計(jì)制度模式被舍棄，新準(zhǔn)則基本與相關(guān)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則一致、保持了持續(xù)趨同。

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則較舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而言，對(duì)某些會(huì)計(jì)政策的調(diào)整，較多的壓縮了會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)政策的原則項(xiàng)目、限定了企業(yè)利潤調(diào)節(jié)的空間范圍，規(guī)范和控制了企業(yè)利潤的人為操控、粉飾經(jīng)營業(yè)績行為，有效提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。在抑制關(guān)聯(lián)交易的操縱方面，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則加大了對(duì)關(guān)聯(lián)交易的披露并擴(kuò)大了合并報(bào)表范圍，而不不以股權(quán)比例作為衡量標(biāo)準(zhǔn)。然而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定總是落后于時(shí)代的發(fā)展，從一些會(huì)計(jì)舞弊案中我們也不難看，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在規(guī)范的完整性和謹(jǐn)慎性方面依然存在一定的問題，這也為造假者留下了寬松的造假環(huán)境。

以2004年成立的樂視網(wǎng)為例，在國內(nèi)其他視頻網(wǎng)站還處于砸錢階段，流量處于行業(yè)中游的樂視網(wǎng)早早就實(shí)現(xiàn)了盈利，有著行業(yè)第一的財(cái)務(wù)指標(biāo)。樂視網(wǎng)上市的前三年，2007年-2009年各年凈利潤分別為1468.35萬元、3025.47萬元、4447.82萬元，基本上每年增加1500萬左右，從2010年上市到2016年，樂視網(wǎng)歸屬于上市公司股東的凈利潤合計(jì)達(dá)21.42億。鮮亮的數(shù)字背后，其實(shí)是數(shù)字游戲： 一是版權(quán)的攤銷，樂視網(wǎng)無形資產(chǎn)絕大部分都是版權(quán)成本，根據(jù)人們看視頻都喜歡看最近剛出的習(xí)慣，在攤銷這部分開支時(shí)應(yīng)采用加速折舊法，但樂視把版權(quán)費(fèi)的攤銷期限延長為10年，每年只攤銷大約1/10。二是固定資產(chǎn)折舊，樂視網(wǎng)的固定資產(chǎn)主要是服務(wù)器類資產(chǎn)，由于服務(wù)器、交換機(jī)等資產(chǎn)技術(shù)更新快、損耗高，行業(yè)一般采用3年的折舊年限，只有樂視一家采用5年的折舊年限。三是壞賬準(zhǔn)備計(jì)提，樂視按照賬齡情況來提取壞賬準(zhǔn)備的百分比是：一年以內(nèi)3%，一至二年10%，但是根據(jù)在美國上市的優(yōu)酷等公司的壞賬準(zhǔn)備，這種壞賬準(zhǔn)備提取很難說謹(jǐn)慎性充分。四是瘋狂制造關(guān)聯(lián)交易，赤裸裸的制造利潤。

從上面的會(huì)計(jì)舞弊案例可以看出，利用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的漏洞來進(jìn)行造假是其使用的主要方式和手段。然而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是各方博弈的結(jié)果，為了達(dá)成一致，留有較多的選擇空間，這也為財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊埋下了伏筆。公司管理當(dāng)局往往會(huì)利用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的漏洞進(jìn)行舞弊，所以加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則自身建設(shè)極其重要，可以從以下幾個(gè)方面來改進(jìn)和完善：

一是注重會(huì)計(jì)信息的可靠性?？煽啃院拖嚓P(guān)性是會(huì)計(jì)信息的兩個(gè)重要的質(zhì)量特征，這兩個(gè)質(zhì)量特征到底誰應(yīng)該居于主體地位還一直存在爭議。但正如我國著名會(huì)計(jì)學(xué)者葛家澎所指出的：我們絕不能反對(duì)相關(guān)性的重要性，會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)具有相關(guān)性，但相關(guān)性要有可靠性來落實(shí)。如果相關(guān)的信息不可靠，等于不相關(guān)。強(qiáng)調(diào)相關(guān)性不能犧牲可靠性，不可靠的信息只能誤導(dǎo)使用者。特別是就我國的現(xiàn)實(shí)情況來看，會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象比較嚴(yán)重，如果過分強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，則可能加重財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊，因此，當(dāng)前應(yīng)該以會(huì)計(jì)信息的可靠性為重。

二是減少準(zhǔn)則中可供選擇的會(huì)計(jì)政策，縮小會(huì)計(jì)政策選擇的空間范圍。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度對(duì)同類交易允許采用不同的會(huì)計(jì)政策，并允許自發(fā)性地變更會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)。如存貨的計(jì)價(jià)、固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提可采用不同的方式；對(duì)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提采用不同的比例等等。這種做法的初衷是使上市公司能夠提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更相關(guān)、更可靠的信息。但是由于留給企業(yè)的選擇過大，使得一些上市公司鉆自發(fā)性會(huì)計(jì)政策變更的空子，隨意變更會(huì)計(jì)政策或估計(jì)，為滿足不同目的的之需將盈虧調(diào)前、調(diào)后。對(duì)于這樣的行為需要進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度，使之更加嚴(yán)謹(jǐn)。應(yīng)盡量使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度具有可操作性和客觀性，減少模糊性語言和概念，減少準(zhǔn)則中可供選擇的會(huì)計(jì)政策，縮小會(huì)計(jì)政策選擇的空間范圍。

三是完善相關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的披露制度。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度在披露上的不完善主要體現(xiàn)在一下幾個(gè)方面：一是解釋與說明不夠充分，僅有幾條言簡意賅的說明，使某些會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的含義可能有多種理解，甚至有歧義，導(dǎo)致合法會(huì)計(jì)信息失真和人為進(jìn)行會(huì)計(jì)操縱行為的產(chǎn)生。二是會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征沒有區(qū)分主次質(zhì)量特征，各質(zhì)量特征之間相互關(guān)系不明朗。三是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與實(shí)踐之間存在著一定的滯后性，由于會(huì)計(jì)實(shí)踐和經(jīng)濟(jì)創(chuàng)新行為的層出不窮，實(shí)踐中也就出現(xiàn)了公司的會(huì)計(jì)處理無章可依的情況。

因此可以將準(zhǔn)則中變化較大、對(duì)利潤有重要影響的業(yè)務(wù)披露采取細(xì)致化、規(guī)范化和前后對(duì)比原則 ，做到上市公司披露信息的充分性 ，尤其嚴(yán)格要求上市公司關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易相關(guān)業(yè)務(wù)的披露，同時(shí)可以制定公司披露特殊信息的指南。這些信息包括戰(zhàn)略、計(jì)劃、風(fēng)險(xiǎn)管理、薪酬政策、公司治理與特有的業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)等。

作者簡介：劉銳，女，漢族，四川廣元人，會(huì)計(jì)師，現(xiàn)任華電四川發(fā)電有限公司寶珠寺水力發(fā)電廠財(cái)務(wù)資產(chǎn)部主任。四川廣元，628003。