從發(fā)達(dá)國(guó)家稅收進(jìn)化史看中國(guó)稅改的未來

史亞娟

“新稅改實(shí)施3個(gè)月減稅1000億，7000多萬納稅人的工薪所得無需再繳稅！”這是1月17日全國(guó)稅務(wù)工作會(huì)議公布的最新個(gè)稅改革“成績(jī)單”。

聽到這個(gè)相當(dāng)于給員工加薪的消息后，是不是有點(diǎn)小興奮？

個(gè)稅改革在關(guān)注“賬面”之余，我們還需要知史以明鑒。個(gè)人所得稅自從1799年在英國(guó)誕生以來，經(jīng)過兩個(gè)多世紀(jì)的發(fā)展變革，如今已成為世界各國(guó)普遍開征的一個(gè)重要稅種。在籌集財(cái)政收入、調(diào)節(jié)個(gè)人收入和維持宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定方面，發(fā)揮著越來越關(guān)鍵的作用。尤其在西方發(fā)達(dá)國(guó)家，個(gè)稅收入_般占稅收收入的30%-50%，有學(xué)者將其比喻為經(jīng)濟(jì)的“自動(dòng)穩(wěn)定器”。

世界范圍內(nèi)個(gè)稅體制的興起、波折和落地，有哪些幕后的歷史？對(duì)理解中國(guó)個(gè)稅改革發(fā)展之路都有不可忽視的借鑒價(jià)值。

源于拿破侖戰(zhàn)爭(zhēng)，個(gè)人所得稅制度的誕生

個(gè)稅始于戰(zhàn)爭(zhēng)。

英國(guó)從1799年開始計(jì)征個(gè)人所得稅，征收的原因，是當(dāng)時(shí)的拿破侖戰(zhàn)爭(zhēng)使英國(guó)軍事支出大幅增加，財(cái)政入不敷出。為了籌集軍費(fèi)，24歲就擔(dān)任英國(guó)首相的小皮特（William Pitt，1759-1806）主持頒布了英國(guó)，也是世界上第一部個(gè)人所得稅法。所以，個(gè)人所得稅的雛形，又被戲稱為“打敗拿破侖的稅”。

彼時(shí)的英國(guó)就已執(zhí)行夫妻聯(lián)合報(bào)稅制度，同時(shí)允許把子女撫養(yǎng)費(fèi)做專項(xiàng)扣除。相比較而言，中國(guó)現(xiàn)行個(gè)稅法尚沒實(shí)行夫妻聯(lián)合報(bào)稅，2019年正式開始允許對(duì)子女教育費(fèi)做扣除，但還未允許對(duì)子女撫養(yǎng)費(fèi)扣除。在老齡少子化趨勢(shì)下，相信這將是未來趨勢(shì)。

小皮特的繼任人阿丁頓（Henry Addington，1757-1844），在1803年對(duì)小皮特的法律進(jìn)行了完善，把個(gè)人收入分為5大類，合計(jì)后按照統(tǒng)一稅率征稅，也就是全面綜合性征稅。中國(guó)個(gè)稅法2019年開始采取半綜合性征稅，對(duì)四項(xiàng)勞動(dòng)收人合計(jì)綜合后征稅，其他收入仍以單項(xiàng)的形式按各自的稅率征稅——全面綜合性征稅也將是未來稅改的發(fā)展趨勢(shì)。

如今中國(guó)稅改借鑒最多的是美國(guó)個(gè)稅制度。美國(guó)個(gè)稅征收歷程可追溯到1861年。

那時(shí)正值南北戰(zhàn)爭(zhēng)的第一年，為征集戰(zhàn)爭(zhēng)軍費(fèi)，南北雙方不約而同在1861年開征聯(lián)邦所得稅。南北戰(zhàn)爭(zhēng)結(jié)束后，聯(lián)邦所得稅被認(rèn)為不再必要，于1872年停征。

值得一提的是，最初的美國(guó)聯(lián)邦所得稅原本只對(duì)個(gè)人所得征收，這和其他國(guó)家沒有不同，但是，當(dāng)1894年美國(guó)重新開征聯(lián)邦所得稅時(shí)，卻是既對(duì)企業(yè)所得也對(duì)個(gè)人所得征稅。這也就開啟了美國(guó)一個(gè)沿用至今的、全世界獨(dú)一無二的做法——用一部法律同時(shí)規(guī)范企業(yè)所得和個(gè)人所得。1909年美國(guó)修憲，為開征所得稅進(jìn)一步掃清了道路。1913年美國(guó)第三次開征聯(lián)邦所得稅，直到現(xiàn)在。

德國(guó)個(gè)人所得稅制度是歐洲的一個(gè)代表。盡管早在1799年處于分裂狀態(tài)時(shí)，局部地區(qū)已開征個(gè)人所得稅，但全面開征是在1891年。當(dāng)時(shí)已實(shí)現(xiàn)德意志統(tǒng)一，普魯士財(cái)政部長(zhǎng)米魁全面開征個(gè)稅，在其中設(shè)置了多項(xiàng)專項(xiàng)扣除，以降低中低收入者納稅，并提高高收入階層的稅率。

米魁此舉貫徹了按實(shí)際能力征稅的現(xiàn)代化征稅原則，是一項(xiàng)利于廣大百姓利益的改革，切實(shí)減輕了窮人的負(fù)擔(dān)，更由于提高了富人的邊際稅率，而使德國(guó)個(gè)稅財(cái)政收入提高了44%。

在西方大國(guó)中，法國(guó)最遲開征個(gè)人所得稅，但征稅同樣是為了應(yīng)對(duì)戰(zhàn)爭(zhēng)。

在1848年法國(guó)資產(chǎn)階級(jí)民主革命時(shí)期，法國(guó)出現(xiàn)了許多開征個(gè)人所得稅的建議和草案。但是，要求開征個(gè)人所得稅的草案在提交國(guó)會(huì)時(shí)卻飽受嘲笑，691票反對(duì)，只有2票贊成。

1871年普法戰(zhàn)爭(zhēng)中法國(guó)戰(zhàn)敗。龐大的軍費(fèi)開支，和要向德國(guó)支付的巨額戰(zhàn)爭(zhēng)賠款，給法國(guó)帶來極大的財(cái)政壓力。此時(shí)，按英國(guó)模式開征個(gè)人所得稅的方案又被提出。終因當(dāng)時(shí)法國(guó)總統(tǒng)梯也爾（AdolpheThiers，1797-1877）的反對(duì)而作罷。

法國(guó)個(gè)人所得稅最終得以開征，是和約瑟夫·卡約（Josef Caillaux，1863-1944）的名字聯(lián)系在一起的。這位“法國(guó)個(gè)人所得稅之父”出身于政治世家，其父親曾兩度出任部長(zhǎng)。但他背叛自己出身的資產(chǎn)階級(jí)，追求社會(huì)公正民主，成為了“特權(quán)的敵人”。

卡約1899年成為法國(guó)財(cái)政部長(zhǎng)，1911年成為法國(guó)總理。他在1900年提出開征個(gè)人所得稅的方案。該方案特別加重了對(duì)富人的征稅，規(guī)定對(duì)高收入者的收入分兩段征稅，前一段按照正比稅率，后一段按照累進(jìn)稅率加征一個(gè)附加稅。經(jīng)過卡約的不懈努力，法國(guó)從1914年到1917年，通過三部法律分三步建立了現(xiàn)代化的個(gè)人所得稅法。

中國(guó)個(gè)稅歷程的曲折之路

相比西方國(guó)家，個(gè)人所得稅的征收在我國(guó)起步較晚，1980年才開始正式施行。征收范圍包括工資薪金所得、經(jīng)營(yíng)所得，以及其他的各類規(guī)定的收入和報(bào)酬。一路走來，中國(guó)個(gè)稅制度經(jīng)歷了一個(gè)漫長(zhǎng)而曲折的發(fā)展歷程。

1914年北洋政府頒布《所得稅條例》，是中國(guó)第一部所得稅法規(guī);1943年又出臺(tái)《所得稅法》，中國(guó)第一部真正意義的所得稅法誕生，并開始實(shí)施個(gè)人所得稅制度。以上可謂中國(guó)個(gè)稅發(fā)展的啟蒙期，但由于歷史和政治的因素，終未能真正推行。

直到1980年，國(guó)家提出個(gè)稅適用超額累進(jìn)稅率，同時(shí)規(guī)定800元/月為個(gè)稅起征點(diǎn)。由于當(dāng)時(shí)國(guó)民收入普遍未達(dá)到800元/月，個(gè)稅主要針對(duì)外籍人士。我國(guó)個(gè)人所得稅制度至此方始建立。

1986年9月，針對(duì)我國(guó)國(guó)內(nèi)個(gè)人收入發(fā)生很大變化的情況，國(guó)務(wù)院規(guī)定對(duì)本國(guó)公民的個(gè)人收入統(tǒng)一征收個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅，納稅的扣除額標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整為400元/月，而外籍人士的800元/月扣除標(biāo)準(zhǔn)并沒有改變，內(nèi)外雙軌的標(biāo)準(zhǔn)由此誕生。

1994年，內(nèi)外個(gè)人所得稅標(biāo)準(zhǔn)又重新統(tǒng)一。其后，隨著經(jīng)濟(jì)、社會(huì)形勢(shì)的發(fā)展變化，國(guó)家對(duì)個(gè)人所得稅制進(jìn)行了幾次重大調(diào)整：

1999年8月30日，第九屆全國(guó)人大常務(wù)委員會(huì)第11次會(huì)議通過了《關(guān)于修改<中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法>的決定》，把個(gè)稅法第四條第二款“儲(chǔ)蓄存款利息”免征個(gè)人所得稅項(xiàng)目刪去，而開征了個(gè)人儲(chǔ)蓄存款利息所得稅（2008年10月9日起，為配合國(guó)家宏觀政策調(diào)控需要，該稅暫免征收）。

2000年9月，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合制定了《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定》，明確從2000年1月1日起，對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)停征企業(yè)所得稅，對(duì)其投資者生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得征收個(gè)人所得稅，從而解決了個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者的雙重征稅問題。

2002年1月1日，個(gè)人所得稅的收入實(shí)行中央與地方按比例分享。

直到2005年8月，第一輪個(gè)稅改革落定，其最大變化就是個(gè)稅費(fèi)用扣除額從800元/月調(diào)至1600元/月，同時(shí)高收入者實(shí)行自行申報(bào)納稅。

2008年3月，在第二輪個(gè)稅改革中，個(gè)人工資薪金所得減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)由1600元/月提高到2000元/月。

2011年6月30日，個(gè)稅起征點(diǎn)又從2000元/月提高到3500元/月，并將工薪所得9級(jí)超額累進(jìn)稅率縮減至7級(jí)。

至此，我國(guó)已是近五年內(nèi)第三次對(duì)個(gè)稅起征點(diǎn)進(jìn)行提高調(diào)整。

2018年10月1日起，新個(gè)人所得稅法過渡期政策開始實(shí)施，釋放“起征點(diǎn)上調(diào)”紅利，將起征點(diǎn)從3500元提高到5000元，完成了第4次起征點(diǎn)調(diào)整。

同時(shí)對(duì)階梯稅率進(jìn)行了改動(dòng)?，F(xiàn)行稅率為10%的部分所得的稅率降為3%;現(xiàn)行稅率為20%的所得，以及現(xiàn)行稅率為25%的部分所得的稅率降為10%;現(xiàn)行稅率為25%的部分所得的稅率降為20%。

其中，作為此次個(gè)稅改革的一大亮點(diǎn)，《個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除暫行辦法》隨新個(gè)稅法于2019年1月1日起正式施行，標(biāo)志著我國(guó)綜合與分類相結(jié)合的個(gè)稅改革邁出關(guān)鍵一步，釋放出更加惠民的積極信號(hào)。

橫向比較結(jié)論：中國(guó)還將經(jīng)歷多次稅改洗禮

據(jù)財(cái)政部統(tǒng)計(jì)，2016年我國(guó)個(gè)人所得稅收入1.0089萬億元首超萬億，2017年全國(guó)個(gè)稅收入1.1966萬億元，同比增長(zhǎng)18.6%。

個(gè)稅增速連年跑贏人均收入增長(zhǎng)，一方面說明更多中國(guó)人富起來了，個(gè)稅稅基不斷擴(kuò)大，同時(shí)也在提示：要實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)收入的初衷，個(gè)稅稅制也應(yīng)該與時(shí)俱進(jìn)。

那么，其他國(guó)家有哪些經(jīng)驗(yàn)可以參考呢？

英國(guó)：征收模式實(shí)行的是分類綜合征收制。其征稅的具體步驟如下：

第一步，將個(gè)人取得的所有不同來源收入，依法減去不征稅收入后的凈所得進(jìn)行加總，得出“總收入”;第二步，從總收人中依法減去與取得收入相關(guān)的，為完成經(jīng)營(yíng)活動(dòng)本身而支出的必要費(fèi)用，得出“法定總所得”;第三步，從法定總所得中依法減去各項(xiàng)生計(jì)扣除，得出“應(yīng)稅所得”;第四步，將應(yīng)稅所得乘以適用的所得稅稅率，得出應(yīng)納的個(gè)人所得稅稅額。

這種分類綜合征收制既可加強(qiáng)源泉扣繳，確保稅款及時(shí)入庫，又避免了分類征收制導(dǎo)致的稅負(fù)不公平。實(shí)現(xiàn)了公平稅負(fù)、量能負(fù)擔(dān)的原則。

法國(guó)：法國(guó)的個(gè)人所得稅稅率實(shí)行高額累進(jìn)制，即高收入者多交稅，低收入者少交稅。需要指出的是，一個(gè)法國(guó)家庭的年收入總額可在納稅前減去約30%，作為工作支出而享受免稅優(yōu)惠，余額再減去可免稅的種種開銷，最終剩余的資金才算作凈收入按統(tǒng)一稅率納稅。

美國(guó)：美國(guó)會(huì)根據(jù)個(gè)人收入隋況逐步提高稅率，以此來減少低收入者的負(fù)擔(dān)和控制高收入者的收入過快增長(zhǎng)。最基本的原則是多收入多交稅，收入低的先交稅后退稅。值得一提的是，美國(guó)繳納個(gè)人所得稅不僅考慮個(gè)人的收入，而且十分重視家庭其他成員，尤其是兒童的數(shù)量情況。同樣收入的兩對(duì)夫婦，有兒童和沒有兒童所繳納的稅收相差很大。

德國(guó)：德國(guó)個(gè)人所得稅繳納的比例因個(gè)人收入的多少而異，收入越多，交稅比例越高，而且個(gè)人所得稅的比例每年都要調(diào)整。德國(guó)政府對(duì)不同家庭情況采取不同的個(gè)人所得稅起征點(diǎn)。個(gè)人所得稅的類別根據(jù)納稅人的家庭狀況加以區(qū)分，如：?jiǎn)紊怼⒁鸦闊o孩子、已婚有孩子等。

總之，按照現(xiàn)代化稅法理論，如果個(gè)人所得稅稅收額大于增值稅稅收額，且是一個(gè)國(guó)家稅收額最大的稅種，這個(gè)國(guó)家就達(dá)到了基本的征稅公正度。中國(guó)2017年個(gè)人所得稅只占全部稅收額的6.9%。相當(dāng)于德國(guó)的42.8%、英國(guó)的41%、法國(guó)的30%、美國(guó)的71%-可見中國(guó)個(gè)稅改革和稅收現(xiàn)代化之路仍然“在路上”，未來還將經(jīng)歷一次次稅改洗禮，任重而道遠(yuǎn)。