政府會(huì)計(jì)制度下公立醫(yī)院資產(chǎn)核算所面臨的變化及應(yīng)對(duì)策略

王海濤

摘要：政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)行，將會(huì)重新構(gòu)建政府會(huì)計(jì)核算模式，統(tǒng)一了現(xiàn)行的各級(jí)各類行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度。醫(yī)院現(xiàn)行的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度有很多不同之處，在資產(chǎn)的確認(rèn)、核算內(nèi)容范圍、賬務(wù)處理方法等存在差異。資產(chǎn)管理是醫(yī)院管理的重要組成部分，特別是在資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算方面，通過(guò)分析找出醫(yī)院現(xiàn)行制度與新制度不同之處，分析實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》中公立醫(yī)院在資產(chǎn)核算方面所面臨的問(wèn)題，并提出相應(yīng)的對(duì)策建議。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度;公立醫(yī)院;資產(chǎn)核算

為了規(guī)范的會(huì)計(jì)核算，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，各級(jí)各類行政單位和事業(yè)單位將統(tǒng)一并全面施行政府會(huì)計(jì)制度，公立醫(yī)院作為事業(yè)單位的一部分也將實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度。鑒于醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的特殊性及復(fù)雜性，公立醫(yī)院在資金來(lái)源、資產(chǎn)核算等方面長(zhǎng)期以來(lái)執(zhí)行有別于其他行業(yè)的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度，政府會(huì)計(jì)制度是在完全替代醫(yī)院會(huì)計(jì)制度，滿足醫(yī)院業(yè)務(wù)管理的需要，兩種制度順利過(guò)渡銜接方面，還存在著一定的現(xiàn)實(shí)困難。

一、政府會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院資產(chǎn)會(huì)計(jì)科目設(shè)置的變化

政府會(huì)計(jì)制度不僅統(tǒng)一了行政單位和事業(yè)單位科目的設(shè)置，而且也不再對(duì)不同行業(yè)的事業(yè)單位進(jìn)行分類，而是通過(guò)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系和財(cái)務(wù)報(bào)告框架體系實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接，全面、清晰反映單位財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息。相對(duì)于醫(yī)院會(huì)計(jì)制度科目設(shè)置，政府會(huì)計(jì)制度增加了政府儲(chǔ)備物資、公共基礎(chǔ)設(shè)施、保障性住房、受托代理資產(chǎn)、文物文化資產(chǎn)屬于資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目的內(nèi)容，從而使資產(chǎn)的核算范圍更全面。將“在建工程”和“基建工程”兩個(gè)科目合并，并且在總說(shuō)明中明確規(guī)定單位將不再單獨(dú)建立基建工程賬目，而是按項(xiàng)目單獨(dú)核算;增加“研發(fā)支出”科目，以真實(shí)反映單位自行開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的成本;增加核算股利、利息的內(nèi)容，以真實(shí)反映單位當(dāng)期投資收益;增加“在途物資”科目，在實(shí)際成本法下，以科學(xué)合理地反映單位所持有的資產(chǎn)[1]。

二、政府會(huì)計(jì)制度下公立醫(yī)院資產(chǎn)核算的變化

（一）政府會(huì)計(jì)制度下對(duì)公立醫(yī)院固定資產(chǎn)核算提出的新要求

通過(guò)對(duì)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)折舊和攤銷會(huì)計(jì)核算的對(duì)比發(fā)現(xiàn)，醫(yī)院會(huì)計(jì)制度中設(shè)置的待沖基金科目，即有利于使財(cái)政補(bǔ)助收支以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行核算，又有利于反映醫(yī)療收入與醫(yī)療成本之間的配比關(guān)系，也在一定程度上對(duì)相關(guān)預(yù)算管理的要求進(jìn)行了滿足。但是，由于醫(yī)院會(huì)計(jì)制度用于財(cái)政資金來(lái)購(gòu)置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)在計(jì)提折舊、攤銷時(shí)，沖減待沖基金而不計(jì)入醫(yī)療業(yè)務(wù)成本，存在弱化醫(yī)院成本核算、隱藏成本真實(shí)情況、虛增醫(yī)療收支結(jié)余等問(wèn)題[2]。換而言之，由于政府會(huì)計(jì)“雙基礎(chǔ)”和“雙體系”及“雙目標(biāo)”的特征，故政府會(huì)計(jì)中未保留待沖基金科目，并規(guī)定固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提的折舊、攤銷應(yīng)計(jì)入醫(yī)療業(yè)務(wù)成本或管理費(fèi)用，較好地解決了上述問(wèn)題[3]。權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算要求是以政府會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)的，對(duì)于固定資產(chǎn)折舊這一類問(wèn)題，政府會(huì)計(jì)主體做出統(tǒng)一規(guī)范的說(shuō)明。在說(shuō)明中當(dāng)期費(fèi)用或相關(guān)資產(chǎn)的成本包括固定資產(chǎn)所提折舊，首當(dāng)其沖將財(cái)政資金購(gòu)置資產(chǎn)不劃入資產(chǎn)基金科目的范圍當(dāng)中，在每個(gè)月末計(jì)提折舊時(shí)計(jì)入沖減資產(chǎn)基金。這種“實(shí)提”折舊的做法既有利于公正可靠的反映資產(chǎn)價(jià)值，也可以進(jìn)一步推進(jìn)政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制，特別是成本核算與權(quán)責(zé)發(fā)生制相關(guān)的政府財(cái)務(wù)報(bào)告。

（二）政府會(huì)計(jì)制度下對(duì)公立醫(yī)院無(wú)形資產(chǎn)核算提出的新要求

政府會(huì)計(jì)在向企業(yè)會(huì)計(jì)制度吸收學(xué)習(xí)的過(guò)程中，運(yùn)用了自行開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的規(guī)定形式，簡(jiǎn)化了相關(guān)核算內(nèi)容，并呼吁在研究和開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)時(shí)更注重研究階段和發(fā)展階段的效果。其中，研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目在研究開(kāi)發(fā)階段的支出，在項(xiàng)目發(fā)生時(shí)就已經(jīng)考慮在內(nèi)。在開(kāi)發(fā)階段，首先按照合理的方法將開(kāi)發(fā)支出進(jìn)行合計(jì)。無(wú)形資產(chǎn)的最終模式形成后，將被確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。如果無(wú)形資產(chǎn)沒(méi)有最終形成，則將計(jì)入當(dāng)期成本。

（三）對(duì)資產(chǎn)管理提出了更高的要求

政府會(huì)計(jì)制度對(duì)醫(yī)院資產(chǎn)的全面性和可靠性提出更為嚴(yán)格的要求：一是醫(yī)院要全面對(duì)資產(chǎn)情況進(jìn)行核實(shí)檢查，對(duì)資產(chǎn)的范圍準(zhǔn)確劃分，由原來(lái)的五大分類變更為六大分類，定期盤查，進(jìn)一步加強(qiáng)日常管理，保證賬實(shí)相符。二是每個(gè)月按時(shí)對(duì)各項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)提折舊，從未對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的醫(yī)院要全方位核查已擁有固定資產(chǎn)的已使用年限、原來(lái)的價(jià)格、還可以使用得年限等，對(duì)固定資產(chǎn)補(bǔ)提折舊，以反映現(xiàn)有資產(chǎn)實(shí)有價(jià)值。三是進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)往來(lái)款項(xiàng)的管理，分析往來(lái)款項(xiàng)長(zhǎng)期掛賬的原因，并及時(shí)作出處理。

（四）財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)不能適應(yīng)新制度的要求

目前醫(yī)院運(yùn)用的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)只能用于單一的核算系統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算或預(yù)算會(huì)計(jì)核算，不能將兩種核算系統(tǒng)有機(jī)結(jié)合起來(lái)應(yīng)用，并不能滿足此次政府會(huì)計(jì)制度中“平行記賬”方式的要求，實(shí)行“平行記賬”必須有強(qiáng)大的信息技術(shù)支持，“平行記賬”的好處不是只有“雙分錄”，還有優(yōu)于其它記賬方式的技術(shù)意義。在沒(méi)有強(qiáng)大的信息系統(tǒng)支持的情況下，會(huì)使財(cái)務(wù)人員的工作量增多，相對(duì)于一些規(guī)模較大和業(yè)務(wù)往來(lái)頻繁的公立醫(yī)院來(lái)說(shuō)是一次巨大的挑戰(zhàn)。如果醫(yī)院的財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)沒(méi)有實(shí)現(xiàn)有機(jī)整合，各個(gè)核算系統(tǒng)之間沒(méi)有聯(lián)系，那么就不能使資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)和會(huì)計(jì)核算信息系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)進(jìn)行共享和對(duì)接，不能符合政府會(huì)計(jì)制度中對(duì)資產(chǎn)核算的規(guī)定。

三、政府會(huì)計(jì)制度下公立醫(yī)院資產(chǎn)核算的應(yīng)對(duì)策略

（一）了解學(xué)習(xí)政府事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度

雖然目前醫(yī)院還是執(zhí)行通用的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度，有關(guān)醫(yī)療行業(yè)具體準(zhǔn)則還沒(méi)有出來(lái)，但是大的方向已經(jīng)確定，醫(yī)院會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度在相比，無(wú)論核算基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)記賬還是財(cái)務(wù)報(bào)告體系等方面都存在明顯差異。與其他一般事業(yè)單位相比，醫(yī)、教、研三位一體的公立醫(yī)院無(wú)論是業(yè)務(wù)收支規(guī)模大、還是業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度都相對(duì)更加突出，兩種制度的順利銜接與過(guò)渡工作量巨大，需要醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)層面足夠重視，積極作為、主動(dòng)作為，所以單位組織提前培訓(xùn)學(xué)習(xí)政府會(huì)計(jì)制度，讓財(cái)務(wù)人員有更長(zhǎng)的時(shí)間去適應(yīng)新制度，為能夠順利實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度做充足的準(zhǔn)備。

（二）梳理醫(yī)院的財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)流程，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題與弊端

醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的變更，是一個(gè)系統(tǒng)性制度變更的過(guò)程。醫(yī)院的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算方法的變更，直接影響了成本核算體系的變化，預(yù)算報(bào)銷體系的變化，間接層面對(duì)于物資管理體系、收費(fèi)體系、資產(chǎn)管理體系等等都有著比較大的影響。實(shí)施新制度前，在信息化層面、管理流程層面逐步向新的政府會(huì)計(jì)制度上靠攏。

（三）準(zhǔn)備一次資產(chǎn)盤點(diǎn)，按照最新方法分類

政府會(huì)計(jì)制度中對(duì)固定資產(chǎn)管理比較之前的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度有了一些變化，由原來(lái)的五大類更改為六大類。那么意味著醫(yī)院整個(gè)固定資產(chǎn)管理體系都要發(fā)生變化。進(jìn)行資產(chǎn)盤點(diǎn)一方面，可以提升下一年度資產(chǎn)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性;另一方面，再次梳理資產(chǎn)管理過(guò)程，選一個(gè)好的操作軟件，規(guī)范資產(chǎn)流程，加強(qiáng)與財(cái)務(wù)關(guān)聯(lián)性。

（四）聯(lián)系會(huì)計(jì)軟件服務(wù)商對(duì)于軟件進(jìn)行升級(jí)

現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)核算都是使用信息系統(tǒng)在運(yùn)行，會(huì)計(jì)制度的變更，會(huì)計(jì)記賬方式發(fā)生改變，由原來(lái)的獨(dú)立記賬模式，改變?yōu)椤捌叫杏涃~模式”，一個(gè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，由原來(lái)的一對(duì)分錄，變成多對(duì)分錄。因此操作軟件層面必須支持平行記賬模式，很多內(nèi)置數(shù)字都要進(jìn)行改變。那么找一家專業(yè)的熟悉醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的軟件服務(wù)商是非常的重要工作，同時(shí)還可以避免很多問(wèn)題的發(fā)生。

四、結(jié)束語(yǔ)

公立醫(yī)院作為政府預(yù)算撥款單位，是政府的會(huì)計(jì)主體中的一部分。為了使醫(yī)院財(cái)務(wù)人員盡快了解政府會(huì)計(jì)制度的變化與創(chuàng)新，從而更好的適應(yīng)政府會(huì)計(jì)制度，從目前發(fā)布的文件可以看出，2019年醫(yī)院會(huì)計(jì)核算層面變化還是很大的，無(wú)論是記賬規(guī)則，還是核算方法都與現(xiàn)行醫(yī)院實(shí)行的制度有很大的差別，作為公立醫(yī)院，面對(duì)新的政府會(huì)計(jì)制度要有所準(zhǔn)備。

參考文獻(xiàn)：

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