淺析建筑企業(yè)增值稅管理風(fēng)險(xiǎn)與防范措施

周靜

摘要：隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速增長(zhǎng)與高速發(fā)展，在稅收方面為了適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與變化，自2012年起我國(guó)已經(jīng)在部分行業(yè)中作為試點(diǎn)推行營(yíng)改增政策，至2016年5月1日，我國(guó)已經(jīng)徹底取消營(yíng)業(yè)稅，全部繳納增值稅，實(shí)現(xiàn)了全面營(yíng)改增。增值稅相比與營(yíng)業(yè)稅來說更加復(fù)雜，增值稅的稅率遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于營(yíng)業(yè)稅，并且多了進(jìn)項(xiàng)稅抵扣環(huán)節(jié)，所以對(duì)于實(shí)現(xiàn)營(yíng)改增的企業(yè)來講，增值稅的風(fēng)險(xiǎn)管理要求比營(yíng)業(yè)稅要高很多。營(yíng)業(yè)稅與增值稅的不同對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理與核算要求提出了更高的要求，也給企業(yè)帶來更多的挑戰(zhàn)與風(fēng)險(xiǎn)。如果營(yíng)改增的企業(yè)對(duì)增值稅管理不善，會(huì)給企業(yè)的稅收帶來一定的影響，既會(huì)加重企業(yè)稅負(fù)，也會(huì)給企業(yè)帶來偷稅、漏稅的風(fēng)險(xiǎn)，甚至?xí)馐苄姓幜P與自身名譽(yù)受損的問題，影響企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

在所有涉及營(yíng)改增的行業(yè)中，建筑行業(yè)由于其自身的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，其涉稅范圍廣而且復(fù)雜，針對(duì)不同的項(xiàng)目可以選擇一般計(jì)稅方法與簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。建筑企業(yè)面對(duì)營(yíng)改增的變化，需要根據(jù)自身的具體情況選擇合適的計(jì)稅方法并做好納稅管理。因此，本文以建筑企業(yè)為研究對(duì)象，分析營(yíng)改增后建筑企業(yè)的增值稅管理風(fēng)險(xiǎn)，并據(jù)此提出方法措施，以期對(duì)建筑企業(yè)的增值稅管理具有一定的實(shí)踐意義。

關(guān)鍵詞：建筑企業(yè);增值稅管理;風(fēng)險(xiǎn)與防范

一、建筑企業(yè)營(yíng)業(yè)稅與增值稅納稅原理

（一）建筑企業(yè)營(yíng)業(yè)稅納稅原理

營(yíng)業(yè)稅，是指在中國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，就其所取得的營(yíng)業(yè)額征收的一種稅，屬于價(jià)內(nèi)稅。營(yíng)改增之前建筑企業(yè)營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)納稅額等于營(yíng)業(yè)額乘以營(yíng)業(yè)稅的稅率3%。營(yíng)業(yè)稅的納稅管理十分簡(jiǎn)單，所涉及的會(huì)計(jì)核算也只有兩個(gè)環(huán)節(jié)，計(jì)提和繳納。

（二）建筑企業(yè)增值稅納稅原理

增值稅，是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅，屬于價(jià)外稅。從計(jì)稅原理上說，增值稅是對(duì)商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅，也就是由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，有增值才征稅沒有增值不征稅。營(yíng)改增之后建筑企業(yè)增值稅的計(jì)稅基礎(chǔ)是不含稅的營(yíng)業(yè)額，計(jì)稅方法根據(jù)項(xiàng)目的不同分為一般計(jì)稅（稅率為10%）與簡(jiǎn)易計(jì)稅（稅率為3%）。但是與營(yíng)業(yè)稅相比，增值稅雖然稅率較高，但增加了進(jìn)項(xiàng)稅抵扣這一環(huán)節(jié)，造成增值稅的核算更加繁瑣，且在納稅管理上也增加了一定的風(fēng)險(xiǎn)。

二、營(yíng)改增背景下建筑企業(yè)增值稅管理風(fēng)險(xiǎn)

在企業(yè)中，納稅風(fēng)險(xiǎn)主要包括兩個(gè)方面，一方面是由于企業(yè)沒有按照稅收有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定及時(shí)或足額的繳納稅款，從而造成補(bǔ)交稅款、繳納滯納金和罰款等風(fēng)險(xiǎn)，影響企業(yè)信譽(yù);另一方面是由于企業(yè)沒有在相關(guān)的法律法規(guī)規(guī)定范圍之內(nèi)充分利用稅收的優(yōu)惠政策，從而造成多繳納稅款占用企業(yè)資金的風(fēng)險(xiǎn)。而以上納稅風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因主要是由于企業(yè)管理層對(duì)納稅風(fēng)險(xiǎn)管理的重視程度不夠以及企業(yè)的納稅管理行為不當(dāng)。

在建筑企業(yè)中，增值稅的涉稅環(huán)節(jié)主要有三個(gè)：簽訂合同、會(huì)計(jì)核算、納稅申報(bào)，納稅管理可根據(jù)三環(huán)節(jié)從以下四個(gè)方面著手。

（一）管理者沒有足夠的稅收籌劃觀念

在營(yíng)改增之前，我國(guó)建筑企業(yè)的管理者普遍缺少對(duì)于稅收籌劃的概念，營(yíng)業(yè)稅更是沒有稅收籌劃的空間，而且稅收是由企業(yè)財(cái)務(wù)部門獨(dú)立核算和管理的，沒有其他部門的配合，更沒有業(yè)務(wù)部門的重要地位。而營(yíng)改增之后，我國(guó)建筑企業(yè)管理者的稅收籌劃觀念尚未發(fā)生很大的轉(zhuǎn)變，甚至認(rèn)為營(yíng)改增只是簡(jiǎn)單的稅制轉(zhuǎn)換而已。實(shí)際上，增值稅和營(yíng)業(yè)稅相比較，不僅僅是核算難度的增加，稅收籌劃的空間也在大幅度的增加，籌劃不當(dāng)會(huì)大大加重企業(yè)的稅負(fù)，而且增值稅的管理不僅僅是財(cái)務(wù)部門的工作，更需要業(yè)務(wù)部門的配合與領(lǐng)導(dǎo)的重視。

（二）合同簽訂環(huán)節(jié)所帶來的風(fēng)險(xiǎn)

在建筑企業(yè)中所涉及的合同主要包括建造合同、購(gòu)銷合同、勞務(wù)合同與租賃合同等。在簽訂承包合同時(shí)，不同的合同內(nèi)容（如包工包料、清包工程或甲供工程）決定了對(duì)計(jì)稅類型的選擇，也就進(jìn)一步?jīng)Q定了對(duì)稅率的選擇，從而決定了企業(yè)的稅負(fù)程度。對(duì)于一些大型的建筑企業(yè)，在承攬一些建筑項(xiàng)目時(shí)，在提供建筑服務(wù)的同時(shí)可能還會(huì)銷售建筑材料和構(gòu)件，這就需要判斷是兼營(yíng)業(yè)務(wù)還是混合銷售業(yè)務(wù)，對(duì)于一般納稅人來講，建筑服務(wù)與銷售貨物所對(duì)應(yīng)的增值稅稅率是不同的，如果在合同中沒有分開約定清楚，會(huì)計(jì)上就不便進(jìn)行分開核算，就會(huì)給企業(yè)帶來從高適用稅率的風(fēng)險(xiǎn)，從而增加企業(yè)的稅負(fù)。此外，由于建筑行業(yè)的特點(diǎn)，通常建造合同的金額巨大，且增值稅稅率又高于營(yíng)業(yè)稅，從而給建筑企業(yè)帶來巨大的增值稅銷項(xiàng)稅，如果建筑企業(yè)在簽訂采購(gòu)合同、勞務(wù)合同或租賃合同時(shí)只關(guān)注價(jià)格而沒有確認(rèn)清楚供應(yīng)商是否是一般納稅人，是否可以開具增值稅專用發(fā)票，或者沒有在合同中寫清楚本企業(yè)的名稱全稱與準(zhǔn)確的納稅識(shí)別號(hào)，建筑企業(yè)則不能獲得增值稅專用發(fā)票作為進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行抵扣，從而給企業(yè)帶來增加稅負(fù)的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)所帶來的風(fēng)險(xiǎn)

建筑行業(yè)實(shí)行營(yíng)改增之后對(duì)會(huì)計(jì)核算提出了更高的要求，會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)所帶來的增值稅稅收風(fēng)險(xiǎn)主要有以下三個(gè)方面：一是對(duì)核算項(xiàng)目計(jì)稅方法的選擇，對(duì)于一般納稅人來講，對(duì)于一些特殊的項(xiàng)目如老項(xiàng)目、清包項(xiàng)目等可以選擇一般計(jì)稅方法也可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，由于會(huì)計(jì)核算方法存在可以選擇的自由空間，這反而會(huì)引起稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)注從而帶來稅務(wù)稽查的風(fēng)險(xiǎn)，而且一般計(jì)稅方法與簡(jiǎn)易計(jì)稅方法采用不同的稅率與計(jì)算方法，也會(huì)給建筑企業(yè)帶來多交稅的風(fēng)險(xiǎn)。二是在建筑企業(yè)中一個(gè)工程項(xiàng)目可能既包括建筑勞務(wù)又包括銷售材料，這就涉及到兼營(yíng)與混合銷售的現(xiàn)象，雖然建筑勞務(wù)與銷售材料都需要繳納增值稅，但是所適用的稅率不同，如果在會(huì)計(jì)核算上沒有對(duì)建筑勞務(wù)與銷售材料進(jìn)行分開核算，在稅法上會(huì)采取適用高稅率原則，給企業(yè)增加稅負(fù)的風(fēng)險(xiǎn)。三是在增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算中，起關(guān)鍵作用的是進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣，對(duì)于建筑企業(yè)來說，銷項(xiàng)稅的金額是基本確定的，如果不能及時(shí)取得足夠的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票進(jìn)行抵扣，則會(huì)給企業(yè)帶來增加稅負(fù)的風(fēng)險(xiǎn)。

（四）納稅申報(bào)環(huán)節(jié)所帶來的風(fēng)險(xiǎn)

納稅申報(bào)環(huán)節(jié)所帶來的增值稅稅收風(fēng)險(xiǎn)主要有以下三個(gè)方面：一是預(yù)繳增值稅帶來的稅收風(fēng)險(xiǎn)，建筑行業(yè)有一個(gè)特殊的特點(diǎn)，工程項(xiàng)目可能與企業(yè)所在地不在一個(gè)地區(qū)，這個(gè)工程項(xiàng)目就會(huì)由屬于不同地點(diǎn)的稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄。按照相關(guān)規(guī)定，建筑企業(yè)所提供的建筑勞務(wù)屬于跨地級(jí)市的，需要在提供建筑勞務(wù)的地點(diǎn)的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳2%的增值稅，并在預(yù)繳后在企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)，且申報(bào)金額可以將異地預(yù)繳的增值稅進(jìn)行扣除。由于建筑企業(yè)的工程項(xiàng)目分布不同區(qū)域，如果沒有按照規(guī)定在項(xiàng)目所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)完成預(yù)繳增值稅，會(huì)給企業(yè)帶來稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的風(fēng)險(xiǎn)，或者即使按照規(guī)定預(yù)繳增值稅但是沒有在企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅申報(bào)時(shí)進(jìn)行扣除，會(huì)給企業(yè)帶來多交稅的風(fēng)險(xiǎn)。二是納稅申報(bào)不及時(shí)所帶來的稅收風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)不同的情況，建筑企業(yè)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間不同。主要分為以下幾種情況：1.先開具發(fā)票，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為開具發(fā)票的當(dāng)天;2.在提供建筑服務(wù)之前收到款項(xiàng)的，即收到預(yù)收款時(shí)，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。3.提供建筑服務(wù)過程中或之后收到款項(xiàng)的，即收到工程進(jìn)度款時(shí)，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到工程進(jìn)度款的當(dāng)天。4.提供建筑服務(wù)過程中或之后，甲乙雙方在書面合同中約定付款日期的，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為書面合同確定的付款日期。5.未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為建筑工程項(xiàng)目竣工驗(yàn)收的當(dāng)天。6.墊資提供建筑服務(wù)，驗(yàn)收后分期付款方式的，工程已竣工驗(yàn)收，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為按照合同約定的付款時(shí)間。7.質(zhì)押金、保證金，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為實(shí)際收到的當(dāng)天。如果不能正確確定增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，就無法按時(shí)進(jìn)行納稅申報(bào)，會(huì)給企業(yè)帶來繳納滯納金甚至面臨行政處罰的風(fēng)險(xiǎn)。三是增值稅專用發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅抵扣風(fēng)險(xiǎn)，建筑企業(yè)在選取供應(yīng)商時(shí)更關(guān)注其價(jià)格，較少關(guān)注取得發(fā)票的可靠性以及是否可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣;即使取得增值稅專用發(fā)票如果由于項(xiàng)目在異地財(cái)務(wù)人員沒有在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)拿到發(fā)票并進(jìn)行認(rèn)證和抵扣，導(dǎo)致超過了發(fā)票的有效認(rèn)證抵扣期限，會(huì)給企業(yè)帶來多交稅的風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)票的有效認(rèn)證抵扣期限也要按取得發(fā)票的不同時(shí)間來確定。

三、建筑企業(yè)增值稅管理風(fēng)險(xiǎn)的方法措施

（一）評(píng)估納稅風(fēng)險(xiǎn)

建筑行業(yè)營(yíng)改增之后，面對(duì)一個(gè)新的納稅環(huán)境和納稅風(fēng)險(xiǎn)，建筑企業(yè)需要在進(jìn)行增值稅稅收籌劃和納稅風(fēng)險(xiǎn)管理上從整體對(duì)企業(yè)的納稅風(fēng)險(xiǎn)做一個(gè)全方面的評(píng)估，可以從企業(yè)的內(nèi)部納稅風(fēng)險(xiǎn)和外部納稅風(fēng)險(xiǎn)兩個(gè)方面進(jìn)行。首先，對(duì)企業(yè)內(nèi)部納稅風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，需要對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)指標(biāo)與稅收指標(biāo)進(jìn)行趨勢(shì)分析，并從內(nèi)部控制的角度對(duì)企業(yè)的納稅風(fēng)險(xiǎn)管理現(xiàn)狀進(jìn)行分析，找到企業(yè)可能存在的納稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)以及對(duì)稅收負(fù)擔(dān)的承受能力。其次，對(duì)企業(yè)外部納稅風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，需要對(duì)將本企業(yè)的納稅情況與同行業(yè)同區(qū)域的納稅情況進(jìn)行橫向比較，找到本企業(yè)在同地區(qū)同行業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)中處于的水平，是否與行業(yè)的稅負(fù)分配吻合，是否會(huì)因納稅失衡而引起主管稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)注和被稽查以及影響企業(yè)自身發(fā)展的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）加強(qiáng)合同管理

建筑企業(yè)在實(shí)行營(yíng)改增之后，合同的簽訂內(nèi)容直接關(guān)系到企業(yè)的稅負(fù)是否可以降低，因此加強(qiáng)合同管理也是建筑企業(yè)需要關(guān)注的重點(diǎn)。在簽訂合同時(shí)，需要將合同中的定價(jià)方式明確，重點(diǎn)關(guān)注含稅價(jià)格與不含稅價(jià)格，并明確發(fā)票的開具類型，盡量獲取增值稅專用發(fā)票作進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，為企業(yè)降低稅負(fù)。由于建筑行業(yè)簽訂合同涉及的內(nèi)容廣泛，因此建議由兼具造價(jià)管理、工程管理、法律知識(shí)與財(cái)務(wù)知識(shí)的綜合型人才管理合同，這也是目前建筑企業(yè)亟需的人才，企業(yè)可以通過內(nèi)部培養(yǎng)或外聘的方式選取專業(yè)人才加強(qiáng)合同管理，為企業(yè)的稅收籌劃做好準(zhǔn)備。

（三）規(guī)范發(fā)票管理

建筑企業(yè)要想在營(yíng)改增之后充分降低自己的稅負(fù)，最關(guān)鍵的環(huán)節(jié)就是獲得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，這就需要建筑企業(yè)能夠?qū)Πl(fā)票進(jìn)行嚴(yán)格與規(guī)范的管理。規(guī)范發(fā)票管理，體現(xiàn)在發(fā)票的種類、獲取與認(rèn)證等環(huán)節(jié)上，環(huán)環(huán)相扣，缺一不可。第一，在索要發(fā)票時(shí)，在關(guān)注供應(yīng)商產(chǎn)品的品質(zhì)與價(jià)格的同時(shí)，更要關(guān)注供應(yīng)商提供的發(fā)票種類，只有增值稅專用發(fā)票可以用于進(jìn)項(xiàng)稅抵扣;第二，獲得發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)認(rèn)證抵扣后的時(shí)間也是降低稅負(fù)的時(shí)間，建筑企業(yè)要盡量早的索取發(fā)票，以便于及時(shí)與銷項(xiàng)相匹配，當(dāng)發(fā)票獲得時(shí)間滯后時(shí)，會(huì)造成銷項(xiàng)稅遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于進(jìn)項(xiàng)稅和提前繳稅的情況，降低了資金的使用效率;第三，當(dāng)企業(yè)獲得增值稅專用發(fā)票時(shí)要及時(shí)在有效期內(nèi)在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行認(rèn)證，只有通過認(rèn)證的發(fā)票才能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，達(dá)到相對(duì)減稅的效果。

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