權(quán)責發(fā)生制下應收應付款項的清查與核實

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《村集體經(jīng)濟組織會計制度》規(guī)定：“收入和支出的核算原則上采用權(quán)責發(fā)生制?！惫P者調(diào)研中發(fā)現(xiàn)實際上絕大多數(shù)村實行的是權(quán)責發(fā)生制，但一些細節(jié)問題需要注意。

去年《農(nóng)村財務會計》第九期刊登了本人的一篇文章——《清產(chǎn)核資中應付工資的清查與核實》，較為簡潔地對應付工資清查與核實的方法作了闡述，但對收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制的區(qū)別說得還不夠詳細，對實行權(quán)責發(fā)生制的村集體產(chǎn)生的應收應付款項的清查與核實的規(guī)律揭示得還不夠明白，下面仍以張莊村為例，對收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制的區(qū)別作進一步闡述，對實行權(quán)責發(fā)生制的村集體應收應付款項的清查與核實的規(guī)律作進一步揭示。

由于財政緊張，張莊村管理人員2017年第四季度工資（10、11、12月份）拖欠到2018年元月發(fā)放（前三季度均正常當月發(fā)放），元月份工資拖欠到2月份發(fā)放，3月份的某一天進行應付工資的清查?，F(xiàn)假設張莊村管理人員每月的報酬總額為1萬元，工資由財政局直接打入管理人員的工資卡上（這1萬元不入張莊村銀行存款或現(xiàn)金賬），由于會計操作不規(guī)范，工資發(fā)了才記，不發(fā)不記，張莊村2017年10月份以后的會計分錄如下：

1.2017年的10、11、12月份均不記賬，因為沒有發(fā)放工資。

2.2018年1月份發(fā)放2017年第四季度工資時，會計分錄如下：

借：管理費—管理人員工資

30 000

貸：補助收入—管理人員工資

30 000

3.2018年2月份發(fā)放1月份工資時，會計分錄如下：

借：管理費—管理人員工資

10 000

貸：補助收入—管理人員工資

10 000

張莊村2018年3月份的某一天進行應付工資清查，發(fā)現(xiàn)2月份工資還未發(fā)放（3月份還未到月底，暫不計提應付工資，3月份的應付工資不作為清查時點數(shù)）。按照農(nóng)業(yè)農(nóng)村部等九部委頒布的《農(nóng)村集體資產(chǎn)清產(chǎn)核資辦法》規(guī)定，登記時點為2017年12月31日，核實數(shù)＝清查時點數(shù)-登記時點后新增數(shù)+登記時點后減少數(shù)，清查時點為2018年3月份清查日這一天，我們假設清查日這一天為3月5號。

從以上我們可以知道，2018年3月5號張莊村應付工資的清查時點數(shù)為1萬元（2月份應付工資），2017年12月31日張莊村的實際應付工資為3萬元，但12月31日張莊村應付工資科目賬面余額為0，1月份、2月份的發(fā)生額也為0。這時如直接套用倒軋法來求2017年12月31日張莊村應付工資的核實數(shù)，則計算方法如下：

核實數(shù)＝清查時點數(shù)-登記時點后新增數(shù)+登記時點后減少數(shù)＝清查時點數(shù)（1萬元）-2月份新增數(shù)（0）-1月份新增數(shù)（0）+2月份減少數(shù)（0）+1月份減少數(shù)（0）＝1萬元

這顯然與實際情況不符。不符的原因就在于張莊村目前記賬不規(guī)范，按實際收付時間記賬，不反映應付工資的，所以張莊村2017年12月31日的賬面余額為0，2018年1月份、2月份應付工資的發(fā)生額也為0，而實際情況不是，實際情況是2017年第四季度和2018年1月份、2月份都有應付工資的發(fā)生。

應付工資則是權(quán)責發(fā)生制的產(chǎn)物，必須調(diào)整張莊村的賬簿記錄，方能正確反映應付工資的發(fā)生情況，然后才能進行應付工資的清查與倒軋。

調(diào)整方法如下：

按照權(quán)責發(fā)生制先對張莊村2017年12月31日的應付工資進行補提，會計分錄如下：

借：管理費—管理人員工資

30 000

貸：應付工資—管理人員工資

30 000

借：應收款—財政局 30 000

貸：補助收入—管理人員工資

30 000

用紅字更正法（這里紅字用□表示）對2018年元月份發(fā)放管理人員2017年第四季度工資的原采用收付實現(xiàn)制的會計分錄進行沖銷：

借：管理費—管理人員工工資

30 000

貸：補助收入—管理人員工資

30 000

然后編制憑證，對2018年元月份發(fā)放管理人員2017年第四季度工資按照權(quán)責發(fā)生制進行補充更正登記，會計分錄如下：

借：應付工資—管理人員工資

30 000

貸：應收款—財政局 30 000

對2018年元月份管理人員的應付工資進行補提，會計分錄如下：

借：管理費—管理人員工資

10 000

貸：應付工資—管理人員工資

10 000

借：應收款—財政局 10 000

貸：補助收入—管理人員工資

10 000

4.用紅字更正法對原2018年2月份發(fā)放管理人員2018年元月份工資的原采用收付實現(xiàn)制的會計分錄進行沖銷：

借：管理費—管理人員工資

10 000

貸：補助收入—管理人員工資

10 000

然后編制憑證，對2018年2月份發(fā)放管理人員2018年元月份工資按權(quán)責發(fā)生制進行補充更正登記，會計分錄如下：

借：應付工資—管理人員工資

10 000

貸：應收款—財政局 10 000

5.對管理人員2018年2月份的應付工資進行補提，會計分錄如下：

借：管理費—管理人員工資

10 000

貸：應付工資—管理人員工資

10 000

借：應收款—財政局 10 000

貸：補助收入—管理人員工資

10 000

根據(jù)調(diào)整過的賬簿記錄，張莊村2018年3月5日應付工資的清查時點數(shù)為2月份，應付工資為1萬元，2017年12月31日應付工資的賬面余額為3萬元，2017年12月31日以后到2018年3月5日，應付工資的新增數(shù)分別為1月份的1萬元和2月份的1萬元，減少數(shù)為1月份的3萬元和2月份的1萬元。

核實數(shù)＝清查時點數(shù)-登記時點后新增數(shù)+登記時點后減少數(shù)＝1-1-1+3+1＝3萬元，核實數(shù)等于賬面數(shù)，沒有盤盈也沒有盤虧，與實際情況相符。

同樣，對于應收款——財政局（拖欠張莊村管理人員工資部分）的清查與核實也與應付工資——管理人員工資一樣，這里不再贅述。

結(jié)論：像張莊村這樣記賬不規(guī)范的村集體，在進行清產(chǎn)核資時，務必要更正錯誤的記賬方式，方能適用“核實數(shù)=清查時點數(shù)-登記時點后新增數(shù)+登記時點后減少數(shù)”公式。