個(gè)人所得稅扣除項(xiàng)目及綜合分類政策改革對(duì)于居民家庭生活質(zhì)量的影響

袁湘?zhèn)?李靜雯 王 遠(yuǎn) 楊慕雯

（北京工商大學(xué) 北京 100048）

一、導(dǎo)論

（一）研究背景

據(jù)財(cái)政部有關(guān)資料記載，個(gè)人所得稅自1980年頒布，1981年實(shí)施以來，在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間里一直保持著八百元的起征額水平。隨著社會(huì)發(fā)展，2005年全國(guó)人大常委會(huì)首次起草并通過個(gè)稅起征點(diǎn)改革決定，將個(gè)稅起征點(diǎn)上調(diào)至1600元。在此后的五年內(nèi)，依此在十屆全國(guó)人大常委會(huì)第三十一次會(huì)議和2011年第十一屆全國(guó)人大常委會(huì)的提議下，將個(gè)人所得稅起征點(diǎn)依次上調(diào)至2000元和3500元。2018年，第四次修訂個(gè)人所得稅起征點(diǎn)，十三屆全國(guó)人大常委會(huì)上，提議將起征點(diǎn)提升至5000元。

2018年兩會(huì)期間，增加子女教育、大病醫(yī)療等專項(xiàng)費(fèi)用扣除，合理減輕人民稅負(fù)，由于教育支出，醫(yī)療支出的認(rèn)定以及實(shí)施上缺少有力的途徑，具體操作還有待討論。

專家指出，未來個(gè)人所得稅的發(fā)展趨勢(shì)無疑是從分類計(jì)征朝著綜合計(jì)征的方向發(fā)展。由于我國(guó)現(xiàn)行條件與發(fā)達(dá)國(guó)家有一定的差距，綜合分類將以為何形式出現(xiàn)還有待考究。

（二）文獻(xiàn)綜述

1.國(guó)內(nèi)研究綜述

關(guān)于個(gè)人所得稅扣除項(xiàng)目和綜合分類政策改革對(duì)于居民家庭生活質(zhì)量的影響，主要集中在以下三個(gè)方面。一是扣除項(xiàng)目不完善，嚴(yán)圍城（2018年）認(rèn)為相對(duì)有效的扣除項(xiàng)目能夠合理改善收入再分配的公平性。由于采用統(tǒng)一的定額扣除項(xiàng)目，在征管方面沒有考慮到地區(qū)之間差異，城鄉(xiāng)之間差異，高低收入人群之間差異。不能夠根據(jù)家庭實(shí)際承擔(dān)的費(fèi)用，人性化、差異化地設(shè)置不同家庭費(fèi)用扣除方式。

二是納稅人的實(shí)施單位不夠人性化。戰(zhàn)晨爽（2018）認(rèn)為以家庭為納稅單位，不僅能夠使個(gè)人所得稅項(xiàng)目細(xì)分合理化，同時(shí)也體現(xiàn)了政府在宏觀政策中對(duì)納稅人的人文關(guān)懷。在二胎政策開放、人口老齡化加劇的情況之下，家庭成員共同課稅，合理分擔(dān)了家庭稅賦，提高了居民的個(gè)人可支配收入，更具有社會(huì)現(xiàn)實(shí)意義。

三是個(gè)稅結(jié)構(gòu)同稅收征管體制不健全。汪翠紅（2018年）認(rèn)為由于我國(guó)主要征稅方式為代扣代繳和自行納稅申報(bào)，代扣代繳的主要納稅人大多來自于工薪階級(jí)，而其他各項(xiàng)所得由于稅收征管辦法的漏洞導(dǎo)致大部分稅收款項(xiàng)的流失。個(gè)人所得稅在實(shí)際中的貧富調(diào)節(jié)作用可能因此被削弱，稅負(fù)從根本意義上并沒有真正的負(fù)擔(dān)到高收入人群，而中等工薪階層仍是稅收負(fù)擔(dān)的主要人群。

2.國(guó)外研究綜述

早在20世紀(jì)，世界各國(guó)就陸續(xù)開征個(gè)人所得稅，并對(duì)于個(gè)人所得稅的扣除及綜合分類計(jì)征制度進(jìn)行研究。亨利·西蒙斯在其稅收縱向公平研究中提出支持個(gè)人所得稅的綜合征收制，其支持者認(rèn)為將納稅人從各個(gè)渠道所得的收入合并到一起征稅，才能公平合理的確定納稅人的稅負(fù)，這樣不但可以保證納稅人的基本生活，還可以防止偷漏稅行為的產(chǎn)生。相反，美國(guó)阿爾文·拉布什卡等人卻認(rèn)為對(duì)于不同來源的個(gè)人所得稅，運(yùn)用不同的標(biāo)準(zhǔn)征收，更能體現(xiàn)稅收公平的原則，原因是采用分類征收制不僅可以規(guī)范納稅行為，維持國(guó)家稅收的穩(wěn)定，還可以避免納稅人重復(fù)納稅，保障納稅人的權(quán)益。此外，還有學(xué)者支持兩者相結(jié)合的方式，實(shí)行綜合與分類計(jì)征相結(jié)合的稅制模式能夠很大程度上吸取兩者的優(yōu)勢(shì)。綜上所述，對(duì)于綜合分類計(jì)征制度，國(guó)際上有三種不同的觀點(diǎn)。

各國(guó)因制度、國(guó)情等因素不同，而在扣除制度方面存在部分差異。但有效報(bào)道指出，各國(guó)基本都將生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的成本，贍養(yǎng)老人的生計(jì)費(fèi)用，醫(yī)療費(fèi)用，子女教育費(fèi)用等基本支出作為主要考慮的扣除對(duì)象。Report of the Royal Commission，在其研究中，通過調(diào)研納稅人的生活習(xí)性，認(rèn)為以家庭作為一整體課稅，更能推行稅收的制度及理念。

二、我國(guó)個(gè)人所得稅征管現(xiàn)狀

（一）我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅扣除項(xiàng)目綜合分類的優(yōu)越之處

1.居民收入再分配、凸顯社會(huì)福利

國(guó)家稅收屬于居民收入再分配的主要調(diào)節(jié)工具，高收入人群多收，低收入人群少收，從而達(dá)到縮小貧富差距的目的。國(guó)家運(yùn)用稅收籌集的財(cái)政收入，按照國(guó)家預(yù)算的安排，在相對(duì)合理的情況之下，取之于民，用之于民。

2.減少家庭負(fù)擔(dān)

扣除項(xiàng)目設(shè)定子女教育支出，贍養(yǎng)老人支出等使得個(gè)稅扣除趨于人性化。分類稅制向綜合與分類相結(jié)合的方向轉(zhuǎn)變能夠更加具體依照收入決定稅收比重。

3.增加實(shí)際收入，增加消費(fèi)，拉動(dòng)內(nèi)需

起征點(diǎn)的上調(diào)在一定程度上減少了居民的應(yīng)納稅額，同時(shí)扣除項(xiàng)目新納入的項(xiàng)目也增加了費(fèi)用扣除。大大減少了居民的納稅稅額，居民的可支配的收入的增多，會(huì)導(dǎo)致消費(fèi)者需求曲線的右移，從而拉動(dòng)內(nèi)需，更加符合當(dāng)下的供給側(cè)改革。

4.繳稅途徑規(guī)范化程度

原來分類計(jì)征的稅收征管主要是沿用代收代繳的方式，而采用綜合分類計(jì)征的方式可以由個(gè)人根據(jù)收入所得自主申報(bào)納稅，有利于提高居民的納稅意識(shí)。此前，中低收入人群的繳稅方式主要采用工資薪金的代收代繳，而高收入人群的個(gè)人所得稅有相當(dāng)大程度不以此方式收繳，存在更多偷稅漏稅的可能。此舉有助于改善之前繳稅途徑規(guī)范化程度的漏洞。

（二）我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅扣除項(xiàng)目綜合分類的局限之處

1.地區(qū)經(jīng)濟(jì)水平不均等

我國(guó)地區(qū)發(fā)展很不平衡，北上廣及部分沿海城市經(jīng)濟(jì)收入較高，中部及西部地區(qū)收入相對(duì)較低。制定統(tǒng)一的扣除起征點(diǎn)，對(duì)于經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)而言，起征點(diǎn)相對(duì)較高，可能會(huì)導(dǎo)致地區(qū)財(cái)政稅收收入較低。同時(shí)，較經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)而言，由于必要生活保障費(fèi)用與發(fā)展水平同方向變動(dòng)，統(tǒng)一的扣除項(xiàng)目會(huì)導(dǎo)致再分配的相對(duì)不平衡，進(jìn)而加劇地區(qū)經(jīng)濟(jì)差異化。

2.缺乏區(qū)分和劃定相應(yīng)扣除范圍的細(xì)則

此次個(gè)人所得稅改革新增五項(xiàng)專項(xiàng)扣除項(xiàng)目，分別是子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息和住房租金、贍養(yǎng)老人支出。這些專項(xiàng)扣除項(xiàng)目對(duì)于減免個(gè)人所得稅有重要的作用，然而在實(shí)際運(yùn)用中，這些扣除項(xiàng)目界限的確定以及實(shí)施無論是對(duì)于納稅人還是納稅機(jī)關(guān)都有一定的困難。如若實(shí)施不好，非但不能給納稅人創(chuàng)造便利，反而會(huì)給個(gè)稅的繳納機(jī)制設(shè)立障礙。

在中小學(xué)生減負(fù)的大背景下，有的家庭由于對(duì)于升學(xué)的考量會(huì)讓孩子去上課外輔導(dǎo)班，而有些家庭則認(rèn)為跟緊學(xué)校的教學(xué)進(jìn)度即可。同時(shí)在家庭經(jīng)濟(jì)情況的影響之下，有的家庭傾向于選擇更加經(jīng)濟(jì)的公立學(xué)校，有的家庭則會(huì)選擇較為高端的私立學(xué)校。這其間對(duì)于報(bào)名輔導(dǎo)班的核查，以及不同學(xué)校不同的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)是否應(yīng)有不同的扣除標(biāo)準(zhǔn)等等，都需要稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，并出臺(tái)一些控制措施以防偷漏稅行為的發(fā)生。除此之外，贍養(yǎng)老人的支出又應(yīng)從哪些方面來衡量哪些項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)扣除，其和大病醫(yī)療支出是否會(huì)有重合等等，都亟待更加具體的實(shí)施細(xì)則進(jìn)行進(jìn)一步的規(guī)范。

3.涉稅信息收集難度大

我國(guó)個(gè)體工商戶數(shù)量龐大、涉及范圍廣、流動(dòng)性較強(qiáng)。且其稅款一般達(dá)不到一定規(guī)模，因此稅務(wù)部門無法將過多注意力放在個(gè)體工商戶上面。在現(xiàn)實(shí)生活中，稅務(wù)部門的工作人員和個(gè)體工商戶的業(yè)主們也甚少交流，對(duì)他們的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況也沒有系統(tǒng)全面的了解，對(duì)他們的征管或多或少有不到位的地方。其中，不乏一些個(gè)體工商戶實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況和稅務(wù)部門內(nèi)部系統(tǒng)數(shù)據(jù)有出入的情況，這些都加劇了稅務(wù)部門征管質(zhì)量上的問題。

另外，我國(guó)居民收入和支出來源的多元化，尤其是電子商務(wù)的興起，更使得偷逃稅現(xiàn)象凸顯。由于其交易主要借助于電子的載體來操作，運(yùn)用互聯(lián)網(wǎng)來進(jìn)行交易。以電子的形式來儲(chǔ)存交易信息，稅務(wù)部門搜尋原始憑證的難度更大。

三、個(gè)稅扣除項(xiàng)目及綜合分類政策對(duì)家庭居民生活影響分析

（一）恩格爾系數(shù)比較分析

恩格爾系數(shù)表示食品支出總額在個(gè)人消費(fèi)支出總額中的比重（即食物支出金額÷總支出金額x100%=恩格爾系數(shù)）。從等式中，我們不難看，出當(dāng)人們?cè)诳傁M(fèi)支出中，花費(fèi)在解決溫飽方面的支出越多，恩格爾系數(shù)就會(huì)越大。當(dāng)人們的支出更多地花費(fèi)在高效用的非食物上時(shí)，恩格爾系數(shù)則越小。我們近似用恩格爾指數(shù)來代替居民的生活水平質(zhì)量，隨著起征點(diǎn)的提高，扣除項(xiàng)目的相對(duì)增加，居民的可支配收入也會(huì)相應(yīng)增加。假定滿足居民原來生活水平的食物支出保持不變，由于可支配收入的增多，總支出金額會(huì)有一定程度上升，從而導(dǎo)致恩格爾系數(shù)的降低，部分居民的生活質(zhì)量就會(huì)得到改善。另一方面，結(jié)合恩格爾定律也可以看出，現(xiàn)階段中國(guó)居民越來越富有。但各地區(qū)之間的恩格爾系數(shù)卻差距較大，各地區(qū)之間的居民生活水平的差距仍然存在。全國(guó)實(shí)行統(tǒng)一的個(gè)人所得稅制的并沒有縮小我國(guó)地區(qū)之間的居民生活水平差距。

（二）基尼系數(shù)分析

（三）國(guó)外個(gè)稅制度分析

相比于國(guó)內(nèi)的扣除項(xiàng)目與綜合分類征收制度，國(guó)外在此方面的制度規(guī)范相對(duì)成熟。

西方國(guó)家中就美國(guó)而言，美聯(lián)邦政府在個(gè)人所得稅征收上堅(jiān)持綜合所得概念，實(shí)行綜合，分類計(jì)征，以家庭作為納稅單位，匯總一年來各種渠道的收入，在扣除相應(yīng)的專項(xiàng)扣除和減免項(xiàng)目后，按不同檔次的稅率進(jìn)行累進(jìn)征收。其扣除方式也分為兩種：標(biāo)準(zhǔn)扣除和分類扣除。標(biāo)準(zhǔn)扣除有固定的扣除額，不會(huì)按明細(xì)扣除，扣除額度會(huì)隨著申報(bào)方式的不同而變化；分類扣除則是按照各類明細(xì)支出所定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類扣減，居民可從兩者扣除項(xiàng)目中進(jìn)行選擇。

亞洲國(guó)家中以日本為例，除綜合與分類征收相結(jié)合的征收模式與國(guó)內(nèi)大致相同外，其對(duì)于特殊的人群會(huì)有特殊的扣除項(xiàng)目，如殘疾人、老年人等。

四、完善個(gè)稅扣除項(xiàng)目及綜合分類政策的建議

（一）根據(jù)通貨膨脹及時(shí)調(diào)整稅率及扣除項(xiàng)

充分考慮隨著年限增加而導(dǎo)致的必要通貨膨脹率，可以每隔相等的通貨膨脹率調(diào)整適應(yīng)的起征點(diǎn)，使得個(gè)稅更加貼近當(dāng)下經(jīng)濟(jì)水平。

（二）分地區(qū)制定稅收制度，避免一刀切模式

隨著個(gè)人所得稅收入的逐年增加，我國(guó)居民的恩格爾系數(shù)在不斷下降，但各地區(qū)之間恩格爾系數(shù)差異較大，地區(qū)之間的居民生活水平差異較大。在制定個(gè)人所得稅制度時(shí)，應(yīng)該考慮到各個(gè)省份、地區(qū)之間的發(fā)展水平高低，制定與各個(gè)省份的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相適應(yīng)的個(gè)人所得稅制。同時(shí)考慮到不同家庭結(jié)構(gòu)的不同，雖然一夫一妻制的家庭結(jié)構(gòu)是主要的家庭形態(tài)，但是單親家庭、“空巢老人”和單身人士在中國(guó)仍占有很大比例，建議針對(duì)例如單親家庭、“空巢老人”等弱勢(shì)家庭在設(shè)計(jì)扣除項(xiàng)目的時(shí)候要區(qū)別于傳統(tǒng)正常家庭，必要時(shí)可考慮加計(jì)扣除的方案。

（三）選擇適合我國(guó)國(guó)情的稅收制度

首先，在扣除模式上，我國(guó)可以采取多種扣除方式供納稅人選擇，根據(jù)不同的扣除明細(xì)，細(xì)化相應(yīng)的扣除標(biāo)準(zhǔn)，這樣不同收入的人群就可以采用與自己情況相適應(yīng)的扣除政策，繳稅比較靈活。其次，可增設(shè)一些對(duì)于特殊人群的扣除項(xiàng)目，如殘疾人、烈屬子女等，從而保障社會(huì)弱勢(shì)群體的生活質(zhì)量。最后，在征納模式上，可以參照國(guó)外采取先繳后退的方式，由稅務(wù)機(jī)關(guān)列出詳細(xì)的清單，這樣不僅可以提高納稅人的納稅意識(shí)，更能方便納稅機(jī)關(guān)和納稅人進(jìn)行稅款的征繳。