“免征額”與“起征點(diǎn)”：概念的混淆、扭曲和誤用

(廈門大學(xué) 經(jīng)濟(jì)學(xué)院，福建 廈門 361005)

“免征額”與“起征點(diǎn)”：概念的混淆、扭曲和誤用

紀(jì)益成吳思婷李亞東

(廈門大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院，福建廈門361005)

起征點(diǎn)與免征額是重要的稅收專業(yè)術(shù)語。由于這兩個專業(yè)術(shù)語客觀上存在一些交集和屬性上的類似，以致有些業(yè)外、甚至業(yè)內(nèi)的人士對其產(chǎn)生混淆，并時常錯誤應(yīng)用這兩專業(yè)術(shù)語，進(jìn)而引起涉及這兩個稅種改革和執(zhí)行的負(fù)面影響，以及弱化一些稅種改革成果的積極作用。本文對國內(nèi)外關(guān)于起征點(diǎn)和免征額概念的研究進(jìn)行梳理和回顧，對兩者的內(nèi)涵、區(qū)別、聯(lián)系和現(xiàn)有相關(guān)稅法規(guī)定進(jìn)行闡述和論證，矯正不恰當(dāng)?shù)谋硎龊蛻?yīng)用；統(tǒng)計描述了一般文獻(xiàn)、知名專家學(xué)者以及有影響力人物三方面在個人所得稅、營業(yè)稅、增值稅等稅制上混淆這兩個概念的基本情況，分析這兩個概念混淆造成的稅收扭曲和困惑、對稅負(fù)和財政收入的影響，以及包括個人所得稅制改革的重要提案也難以具體落實(shí)等消極后果，并提出消除和避免繼續(xù)混淆這兩個概念的一些建議。

稅制構(gòu)成要素; 免征額; 起征點(diǎn)

在國外，起征點(diǎn)被稱為Threshold，即起始點(diǎn)的意思。根據(jù)我國稅法的相關(guān)規(guī)定，起征點(diǎn)是對課稅對象實(shí)施征稅的最低界限值，如果課稅對象未能達(dá)到起征點(diǎn)，則對其不進(jìn)行征稅；當(dāng)達(dá)到起征點(diǎn)，則對其進(jìn)行全額征稅。這一目的主要是加大對小微企業(yè)的稅收支持力度。而免征額的英文為Tax exemption，即免除額、豁免額的意思，具體是指準(zhǔn)予對于課對象數(shù)額中扣除免予征稅的數(shù)額，即當(dāng)課稅對象的數(shù)額低于免征額時，對其不征稅；當(dāng)課稅對象的數(shù)額高于免征額時，只對其超過免征額的部分征稅。免征額在相關(guān)稅種的稅收法律法規(guī)和稅收政策上有時也用“費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)”替代，多用于個人所得稅中。

自從我國開征個人所得稅以來，用錯起征點(diǎn)和免征額的媒體、專家、學(xué)者以及政府官員屢見不鮮，甚至有人即使意識到用錯概念，也不愿將起征點(diǎn)與免征額混淆使用的習(xí)慣改掉。個人所得稅改革在即，矯正混淆起征點(diǎn)、免征額兩者概念的任務(wù)迫在眉睫。本文將對以下問題進(jìn)行闡述和分析：起征點(diǎn)與免征額之間的區(qū)別和聯(lián)系；專家、學(xué)者、政府官員以及媒體的記者對混淆起征點(diǎn)與免征額的具體表現(xiàn)和后果；如何消除和避免繼續(xù)混淆起征點(diǎn)和免征額。

一、文獻(xiàn)綜述

在國外的稅法規(guī)定中，幾乎都有起征點(diǎn)和免征額這兩種概念的應(yīng)用。例如美國的個人所得稅制度規(guī)定：夫妻雙方合并申報個人所得稅時可享有12 600美元的標(biāo)準(zhǔn)抵扣額和每人4 050美元寬免額的稅收優(yōu)惠。另外，在美國的關(guān)稅制度中也提到了起征點(diǎn)的概念，其關(guān)稅起征點(diǎn)為800美元。起征點(diǎn)在國外多用于增值稅以及遺產(chǎn)與贈與稅。Gale等(2016)[1]指出在33個OECD國家開征增值稅的國家中，已經(jīng)有28個國家設(shè)置了起征點(diǎn)。外國學(xué)者對于起征點(diǎn)、免征額的討論主要集中在如何設(shè)定最優(yōu)閾值及其影響：Keen和Mintz(2004)[2]用一個簡單規(guī)則，即在管理成本和稅收收入中權(quán)衡來確定增值稅的最優(yōu)起征點(diǎn)；Bruce(1981)[3]分析出個稅免征額的上調(diào)將增加單身母親的勞動供給，對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展有積極的促進(jìn)作用；Kalb等人(2009)[4]使用MITTS模型來研究個稅免征額在稅收政策中的作用，模擬分析發(fā)現(xiàn)如果一個社會福利體系中只有稅收、政府轉(zhuǎn)移支付，則在這種體系中個稅免征額對調(diào)節(jié)收入分配的作用并不大，個稅免征額不是必需的。

國內(nèi)在革命抗戰(zhàn)時期，中國共產(chǎn)黨在人民革命根據(jù)地建立了農(nóng)業(yè)稅收制度，且設(shè)置了起征點(diǎn)或免征額的稅收優(yōu)惠，以保證合理稅收負(fù)擔(dān)。自新中國成立后的1950年全國開征了農(nóng)業(yè)稅，在中國實(shí)行農(nóng)業(yè)稅的初期，所征收上來的收入就已經(jīng)占全國的財政收入近五分之二，中央人民政府委員會批準(zhǔn)實(shí)行的《新解放區(qū)農(nóng)業(yè)稅暫行條例》中出現(xiàn)了起征點(diǎn)稅收優(yōu)惠，即規(guī)定農(nóng)業(yè)稅采取起征點(diǎn)全額累進(jìn)稅制。實(shí)行農(nóng)業(yè)稅起征點(diǎn)的目的在于照顧糧食低產(chǎn)地區(qū)以及交稅困難的窮隊(duì)，并解決“過頭糧”的問題，促進(jìn)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)發(fā)展[5]。1951年中央政務(wù)院公布《特種消費(fèi)行為稅暫行條例》并開征特種消費(fèi)行為稅，其中對筵席、冷食和旅館都設(shè)置了起征點(diǎn)。1956年《財政部關(guān)于對私營工商業(yè)在改造過程中交納工商業(yè)稅的暫行規(guī)定》中對合作小組的組員戶及個體小商小販實(shí)行起征點(diǎn)稅收優(yōu)惠。1980年頒布的《中華人民共和國個人所得稅法》，當(dāng)時的稅法規(guī)定工資、薪金可免征的金額為800元，即僅對超過800的部分征稅；勞務(wù)報酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、財產(chǎn)租賃所得若不滿4 000元，則其免征額為800元[6]。直到1994年以前，個人所得稅法只適用于外籍個人納稅人，而1986年開征的對工資薪金、承包轉(zhuǎn)包、勞務(wù)報酬、財產(chǎn)租賃四項(xiàng)所得的免征額為400元的個人收入調(diào)節(jié)稅只適用于國內(nèi)個人納稅人[7]。

隨著1980年《個人所得稅法》和1986年《個人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》中規(guī)定了免征額的稅收優(yōu)惠，國內(nèi)學(xué)者開始對免征額和起征點(diǎn)的概念進(jìn)行關(guān)注。王振軍(1982)[8]指出許多人將兩者的概念混淆，起征點(diǎn)和免征額均為減、免稅的稅收優(yōu)惠政策，其中起征點(diǎn)是在農(nóng)業(yè)稅收政策對收入極少的納稅人的優(yōu)惠，人均口糧在起征點(diǎn)以下的免征農(nóng)業(yè)稅；免征額則是對所有納稅人的一定數(shù)額的免稅照顧。王國清(2002)[9]指出起征點(diǎn)和免征額不允混淆，必須要弄清楚兩者的聯(lián)系與區(qū)別，雖兩者都屬于稅惠范疇，但起征點(diǎn)優(yōu)惠于部分人群，而免征額優(yōu)惠于全部人群。朱為群和徐后能(2004)[10]對免征額在增值稅中的調(diào)節(jié)作用也加以說明，辨析了起征點(diǎn)與免征額的迥異。邱慈孫(2012)[11]對起征點(diǎn)和免征額進(jìn)行了辨析，即起征點(diǎn)是對課稅對象征稅的起點(diǎn)，即開始征稅的最低收入數(shù)額界限。免征額又稱“費(fèi)用扣除額”，是對課稅對象的全部數(shù)額中免于征稅的數(shù)額，即在確定計稅依據(jù)時，允許從全部收入中扣除的費(fèi)用限額。林永友(2015)[12]也強(qiáng)調(diào)了起征點(diǎn)和免征額的區(qū)別并明確指出起征點(diǎn)和免征額是不可以相互替代。上述學(xué)者大多是就其起征點(diǎn)和免征額本身的含義進(jìn)行辨析，指出這兩個專業(yè)術(shù)語的不同本質(zhì)，并認(rèn)為這兩者是不可相互替換。本文同意并吸收這些觀點(diǎn)，并將闡述兩者的聯(lián)系與區(qū)別，統(tǒng)計從1980-2016年在文獻(xiàn)中出現(xiàn)混淆和誤用起征點(diǎn)和免征額概念的情況，對其更正的代表性文獻(xiàn)，分析混淆和誤用兩個稅收專業(yè)術(shù)語帶來的扭曲效應(yīng)，并提出消除和避免繼續(xù)混淆和誤用這兩個稅收專業(yè)術(shù)語的意見和建議。

二、起征點(diǎn)與免征額的聯(lián)系與區(qū)別

起征點(diǎn)和免征額這兩個概念之所以如此容易混淆，是由于這兩個概念之間有著緊密的聯(lián)系。其相同的地方是在于起征點(diǎn)和免征額都是屬于稅收優(yōu)惠的范疇，并且都體現(xiàn)了合理稅負(fù)以及支持經(jīng)濟(jì)發(fā)展的理念。在存在起征點(diǎn)或免征額，且起征點(diǎn)或免征額的數(shù)值相同的條件下，當(dāng)課稅對象的數(shù)額都小于起征點(diǎn)或免征額的臨界值時，課稅對象均不繳稅。Pechman(1987)在總結(jié)起征點(diǎn)真實(shí)值變化的同時就特意提到低于起征點(diǎn)的不動產(chǎn)不用受到聯(lián)邦稅的影響。正是由于這方面的相同，導(dǎo)致很多人就常常誤把免征額當(dāng)作起征點(diǎn)。實(shí)際上，起征點(diǎn)和免征額有著本質(zhì)的區(qū)別。

從計算原理和操作的角度來分析，課稅對象的數(shù)額大于起征點(diǎn)或免征額時，采用起征點(diǎn)制度的就要對課稅對象全額征稅，而采用免征額制度的就只對超過部分進(jìn)行征稅。

從適用的稅種看，起征點(diǎn)主要多用于流轉(zhuǎn)稅，有利于財政收入穩(wěn)定，而免征額多用于所得稅，調(diào)整免征額可以帶動經(jīng)濟(jì)主體稅負(fù)的變動，進(jìn)而發(fā)揮政府宏觀調(diào)控政策。在我國現(xiàn)行稅制的營改增前后，部分主要的稅種關(guān)于對起征點(diǎn)與免征額的規(guī)定如下。

(1)營業(yè)稅及增值稅。全面營改增之前，《關(guān)于進(jìn)一步支持小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅政策的通知》(財稅〔2014〕71號)規(guī)定在一定營業(yè)額之下的增值稅小規(guī)模納稅人和營業(yè)稅納稅人免稅[14]；全面營改增之后，《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財稅〔2016〕36號)第五十條明確列出了增值稅的起征點(diǎn)幅度[15]。

(2)關(guān)稅。海關(guān)總署公告2016年第40號文明確了特定關(guān)稅的起征點(diǎn)均為每票貨物50元[16]。

(3)個人所得稅。關(guān)于修改《中華人民共和國個人所得稅法實(shí)施條例》的決定中，除偶然所得外，工資薪金，勞務(wù)報酬及其他項(xiàng)目可扣除的費(fèi)用都采用免征額的概念[17]。

(4)企業(yè)所得稅。根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)問題的通知》(財稅〔2014〕34號)和《關(guān)于進(jìn)一步擴(kuò)大小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策范圍的通知》(財稅〔2015〕99號)，符合一定條件的小微企業(yè)，可以享受一點(diǎn)的稅收優(yōu)惠[18，19]。

從設(shè)置的意義上分析，起征點(diǎn)和免征額設(shè)定可以更好地保證公平稅負(fù)和量能負(fù)擔(dān)。起征點(diǎn)大多用于流轉(zhuǎn)稅中。征稅方很難通過流轉(zhuǎn)稅的應(yīng)納稅額去衡量實(shí)際的稅負(fù)。因此對納稅能力較弱的小微行業(yè)的企業(yè)不征稅，可以促進(jìn)小微企業(yè)的發(fā)展，保證量能課稅。而免征額一般應(yīng)用在個人所得稅中。個稅是對純收入分類征收，設(shè)置免征額相當(dāng)于保證所有納稅人在相同的最低界限下都不用交稅，照顧了納稅人的最低需求，可以較好地體現(xiàn)稅負(fù)公平。此外，免征額不會對納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營的管理決策產(chǎn)生扭曲效應(yīng)，有利于提高資源的配置效率。

最后，免征額作為政府宏觀政策的一種工具，調(diào)節(jié)社會分配時范圍更廣、程度更深。

三、混淆、誤用起征點(diǎn)和免征額的現(xiàn)象與有些專家學(xué)者和院校對其指正的文獻(xiàn)

(一)實(shí)踐中混淆起征點(diǎn)與免征額的現(xiàn)象

1.一般報刊文獻(xiàn)的起征點(diǎn)與免征額混淆的情況

自1980年頒布個人所得稅法以來，先后有一些學(xué)者在對稅制或其他課題進(jìn)行研究時會提到個稅，或?qū)ｉT對個稅進(jìn)行研究。通過統(tǒng)計中國知網(wǎng)1980-2016(上半年)歷年國內(nèi)混淆兩者概念的文獻(xiàn)數(shù)量，可以發(fā)現(xiàn)在每次個人所得稅法的修訂期間(2006年左右，全國人大常務(wù)委員會將個稅的免征額由800元提到1 600元；2008年，個稅的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)又從1 600元提到2 000元；2011年，對境內(nèi)個稅納稅人的免征額由2 000元提高到3 500元)關(guān)于個人所得稅的討論均到達(dá)了極值點(diǎn)。與此同時，混淆概念的期刊文獻(xiàn)也到達(dá)了極值點(diǎn)，如圖2-1所示。

圖2-1 混淆起征點(diǎn)、免征額的文獻(xiàn)數(shù)量統(tǒng)計 數(shù)據(jù)來源：中國知網(wǎng)。

此外，在2011年將免征額誤認(rèn)為是起征點(diǎn)的文獻(xiàn)數(shù)量達(dá)到了峰值，此后幾年的下降或是由于個稅改革的討論熱度下降。很明顯的是，2011-2016年上半年這5年半來混淆文獻(xiàn)數(shù)量總數(shù)與1980-2010年這31年來的混淆文獻(xiàn)總數(shù)相差無幾，如圖2-2所示。這也說明，隨著個稅的討論熱度的上升，越來越多的學(xué)者對于起征點(diǎn)和免征額兩者的概念混為一談，或者知道兩者是有區(qū)別，但仍稱個稅免征額為個稅起征點(diǎn)。此時也有另一些能夠分清兩者區(qū)別的學(xué)者寫文章來提醒起征點(diǎn)和免征額是有本質(zhì)區(qū)別的，但是效果并不是很顯著，近幾年來混淆兩者概念文獻(xiàn)的數(shù)量仍然很多。

圖2-2 混淆起征點(diǎn)、免征額的文獻(xiàn)數(shù)量統(tǒng)計 數(shù)據(jù)來源：中國知網(wǎng)。

2. 專家學(xué)者乃至知名專家學(xué)者混淆起征點(diǎn)與免征額的情況

針對于一些知名的專家學(xué)者混淆起征點(diǎn)和免征額概念的情況時，筆者主要關(guān)注將“個稅免征額”誤解成“個稅起征點(diǎn)”的知名學(xué)者。筆者從中國知網(wǎng)上檢索發(fā)表在核心及一類期刊中的文章，通過統(tǒng)計發(fā)表時間段在1980-2016年(上半年)期間混淆兩者概念的知名專家、學(xué)者人數(shù)，得出的結(jié)果如圖2-3所示。

圖2-3 混淆概念的專家學(xué)者個數(shù) 數(shù)據(jù)來源：中國知網(wǎng)。

從1980年至1991年混淆概念(把個稅免征額理解成個稅起征點(diǎn))的知名專家學(xué)者人數(shù)極少，幾乎為0。然而這并不代表沒有知名的專家學(xué)者混淆兩者概念，因?yàn)樵?980-1991年，個稅并不是很受學(xué)者關(guān)注，知網(wǎng)上所收錄的文章也不多。自1991年之后有越來越多的知名學(xué)者專家混淆兩者概念。且在2002年之后，出現(xiàn)錯誤的專家人數(shù)迅速攀升，這一段時間，個稅免征額是熱議話題，自然而然，研究相關(guān)領(lǐng)域的知名專家、學(xué)者人數(shù)也越來越多，尤其是在2005年、2006年和2007年、2008年，常務(wù)委員會的會議上就個人所得稅法的修訂進(jìn)行討論和實(shí)施。隨后，2011年個稅免征額調(diào)到3 500元，成為各方面的熱論議題和學(xué)術(shù)方面的研究對象，研究的知名專家學(xué)者的人數(shù)為所有年份最多。近幾年關(guān)于這方面的混淆概念的文章數(shù)量有所下降，一方面是由于相關(guān)研究有所回落，同時也有一些專家學(xué)者對“個稅起征點(diǎn)”這種錯誤進(jìn)行了批判，但同樣的錯誤仍然保持較高，且2011-2016年混淆的知名專家學(xué)者比1980-2010年混淆的知名專家學(xué)者人數(shù)還多，如圖2-4所示，這主要受之前錯誤和各大媒體錯誤報導(dǎo)的影響，因此糾正相應(yīng)的錯誤，還需各方面的共同努力。

圖2-4 不同時間區(qū)間混淆概念的專家學(xué)者個數(shù) 數(shù)據(jù)來源：中國知網(wǎng)。

3. 有影響力人物混淆起征點(diǎn)與免征額的情況

由于重要人物對專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)化名詞也有一定的影響，因此筆者選擇近幾年主流媒體上的相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析。信息來源主要有紅旗、求是、瞭望、人民日報和光明日報等主流期刊、報紙以及人大網(wǎng)、財政部和國稅局等官方網(wǎng)站，以及歷屆的人大、政協(xié)的代表和委員對稅改的提案等。本文對于有影響力人物的定義為全國人大代表、省級常委、政協(xié)以及國家各部委以及重要政策研究機(jī)構(gòu)和相關(guān)有影響力的官員等。統(tǒng)計時間段選擇在2001年至2016年上半年。數(shù)據(jù)分布情況如圖2-5、2-6所示。

圖2-5 有影響力人物出錯人數(shù)統(tǒng)計 數(shù)據(jù)來源：中國知網(wǎng)。

圖2-6 不同時間區(qū)間有影響力人物出錯人數(shù)對比 數(shù)據(jù)來源：中國知網(wǎng)。

從圖中可以看出近幾年，有一定有影響力的人物混淆起征點(diǎn)和免征額(針對“個稅”)人數(shù)分布情況，在2005年和2011年這兩個時間段出現(xiàn)兩個高峰時期，這與當(dāng)年對個人所得稅法的修訂、實(shí)施都有關(guān)系。從之前混淆文獻(xiàn)數(shù)量和知名專家學(xué)者混淆數(shù)量的數(shù)據(jù)也可以看出這兩年也是出錯的高峰時期，可見有影響力人物的導(dǎo)向影響和媒體對有影響力人物語錄的宣傳加劇了概念的混淆。高峰之后回落，個稅法修改熱題漸漸淡出，因此有影響力人物出錯的人數(shù)有所下降。2011年以后，有影響力人物混淆起征點(diǎn)、免征額的情況較之2011年以前更少了。因此，若不看到有影響力人物混淆起征點(diǎn)和免征額問題，這不能保證下一次修改個稅法是否還會出現(xiàn)出錯高峰，因此各領(lǐng)域應(yīng)當(dāng)糾正這樣的錯誤，不讓這種混淆這兩概念成為一種習(xí)慣。

當(dāng)然，混用起征點(diǎn)和免征額概念情況的在境外也存在。例如：“臺灣對小規(guī)模盈利事業(yè)納稅人，只是有稅務(wù)管理部門直接核定，并實(shí)行起征點(diǎn)辦法，規(guī)定了相應(yīng)的應(yīng)稅所得額標(biāo)準(zhǔn)，對于年盈利事業(yè)應(yīng)稅所得額12萬元以下的小規(guī)模盈利事業(yè)納稅人免征盈利事業(yè)所得稅；年盈利事業(yè)應(yīng)稅所得12萬元以上至18.18萬元以下的，按其超過12萬元以上的部分的一半征稅。”其實(shí)質(zhì)也是免征額。

(二)對混淆混用起征點(diǎn)與免征額行為提出指正的代表性觀點(diǎn)和正確做法

針對以上現(xiàn)象，除上述文獻(xiàn)綜述里提到的王振軍(1982)、王國清(2002)、朱為群和徐后能(2004)，以及邱慈孫(2012)和林永友(2015)等不少專家學(xué)者就對混淆起征點(diǎn)和免征額問題提出指正。限于篇幅，下面僅列舉了潘明星教授、安體富教授等幾位專家學(xué)者在其論文中指出和專門強(qiáng)調(diào)過起征點(diǎn)和免征額的不同的一些觀點(diǎn)，以及廈門大學(xué)財金系在研究生復(fù)試中重視起征點(diǎn)和免征額稅收專業(yè)術(shù)語的正確做法。

1. 潘明星對其提出指正的主要觀點(diǎn)

在稅務(wù)研究2005年第11期，潘明星教授的《改革個人所得稅免征額之我見》深刻剖析道正確認(rèn)識概念是學(xué)術(shù)研究和討論的前提，同時闡述了在所得稅中“免征額”不能當(dāng)作“起征點(diǎn)”的原因，強(qiáng)調(diào)了免征額作為納稅人最低生活保障的實(shí)際意義。同時，對個人所得稅免征額的設(shè)計進(jìn)行了歷史回顧。因此，對于今后的個稅改革，厘清起征點(diǎn)和免征額的區(qū)別是重要前提之一[20]。

2. 安體富對其提出指正的主要觀點(diǎn)

在期刊《學(xué)習(xí)與實(shí)踐》2006年第12期中，著名教授安體富和任強(qiáng)共同撰文《稅收政策支持企業(yè)自主創(chuàng)新的國際經(jīng)驗(yàn)及其借鑒》一文中提到“提高高科技人才個人所得稅免征額，……”所提到的免征額就是多數(shù)學(xué)者、媒體人誤解成的起征點(diǎn)。另據(jù)了解，安教授還多次在國家、部委的會議上闡述混淆起征點(diǎn)和免征額的危害，并力陳不能混淆這兩個概念的主張[21]。

3. 紀(jì)益成對其提出指正的主要觀點(diǎn)

紀(jì)益成教授曾于2005年兩次指出某個有一些影響的地方報刊編輯部在對個人所得稅改革的專題報道中用錯“免征額”概念的問題，并向該報社總編室專門建議今后對個人所得稅制度中涉及帶有免征額屬性的扣除額的專業(yè)術(shù)語使用時，要么就使用“扣除額”，要么就使用“免征額”，避免對這類扣除額使用“起征點(diǎn)”這個專業(yè)術(shù)語。在期刊《稅務(wù)研究》2011年第5期中，紀(jì)教授在《海峽兩岸企業(yè)所得稅納稅人資格制度的比較》一文提到“臺灣對小規(guī)模盈利事業(yè)納稅人，只是有稅務(wù)管理部門直接核定，并實(shí)行起征點(diǎn)辦法，規(guī)定了相應(yīng)的應(yīng)稅所得額標(biāo)準(zhǔn)?！辈⒂靡柤右哉f明中提出：“起征點(diǎn)一詞，強(qiáng)調(diào)的意思是這并非大陸所謂真正的起征點(diǎn)，恰恰是我們通常所指的免征額”。其表明，臺灣的所得稅法也存在混用“起征點(diǎn)”和“免征額”的情形[22]。

……等等。

此外，從廈大財金系到廈大財政系研究生復(fù)試中對其堅(jiān)持正確的做法。

廈門大學(xué)財金系和現(xiàn)在的財政系幾乎在每年的研究生復(fù)試時，也都會針對起征點(diǎn)和免征額或相關(guān)的專業(yè)概念進(jìn)行考核，了解學(xué)生對兩者及相關(guān)概念基礎(chǔ)知識的理解、掌握情況，并及時對不懂的或混淆這兩種概念的考生進(jìn)行幫教和糾正，也希望通過以這種方式提升及引起學(xué)生們對包括起征點(diǎn)和免征額在內(nèi)的稅收專業(yè)知識的重視和注意。同時也在此環(huán)節(jié)提醒想報考財稅專業(yè)學(xué)生以及稅收專業(yè)任課老師對待專業(yè)術(shù)語要持有認(rèn)真、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度，更好地將標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范的專業(yè)知識一年一年地傳承下去。

四、混淆、誤用兩個稅收專業(yè)術(shù)語帶來的扭曲效應(yīng)

(一)對稅法和稅收制度扭曲

混淆起征點(diǎn)和免征額這兩個稅收專業(yè)術(shù)語將對稅收立法意圖、公平、公正，以及對納稅人的稅收負(fù)擔(dān)等產(chǎn)生扭曲的影響，也同時給稅收執(zhí)法人員和納稅人產(chǎn)生困惑。起征點(diǎn)和免征額制度均是對納稅人的稅收優(yōu)惠，但各自所針對的對象是不一樣的。在國內(nèi)的稅制中，起征點(diǎn)常見于增值稅、營業(yè)稅(存在于2016年5月的全面“營改增”前)以及關(guān)稅等流轉(zhuǎn)稅中，是對少部分收入較少的小微企業(yè)的支持，超過起征點(diǎn)，則企業(yè)的收入全額均要納稅；而免征額是個人所得稅中規(guī)定的政策，是對所有納稅人的稅收優(yōu)惠。

若將起征點(diǎn)錯當(dāng)為免征額，低于起征點(diǎn)的納稅人不會受到影響，但是高于起征點(diǎn)的納稅人的稅負(fù)將會大大降低，這扭曲了設(shè)立起征點(diǎn)的“量能課稅”政策意圖。如例1、表3-1和3-2所示。

例1劉先生開了一家餐飲店，在2015年3月份(營改增前)的營業(yè)收入為1.8萬元，按照稅法規(guī)定，劉先生可以免征營業(yè)稅。王先生也有一家餐飲店，在2015年3月取得了營業(yè)收入5萬元，按照稅法規(guī)定，王先生應(yīng)按照營業(yè)收入繳納營業(yè)稅。

表3-1 按照稅法規(guī)定的應(yīng)納稅所得額計算的應(yīng)納稅額

表3-2 混淆概念后計算的應(yīng)納稅額

很明顯，例1中的劉先生應(yīng)稅收入不高且在起征點(diǎn)之下，所以起征點(diǎn)和免征額的區(qū)別對劉先生的應(yīng)納稅額并沒有影響；但是王先生卻受益于兩者概念的存在區(qū)別，當(dāng)按免征額所計算的稅負(fù)比按起征點(diǎn)計算的稅負(fù)輕了60%。所以，若起征點(diǎn)和免征額的混淆成為了常態(tài)，那么國家原本維護(hù)低收入的稅負(fù)公平的意圖將受到破壞。

反而言之，若是將免征額混淆為起征點(diǎn)，低于免征額的納稅人不會受到影響，但是高于免征額的納稅人的稅負(fù)將會大大加重，這同樣扭曲了設(shè)立起征點(diǎn)的政策意圖，且違反了公平稅負(fù)原則。如例2、表3-3和3-4所示。

例2李先生在一家公司工作，當(dāng)月取得工資收入4 500元，根據(jù)稅法規(guī)定的個人所得稅的免征額為3 500元，當(dāng)月李先生應(yīng)交稅額為

工資薪金所繳納的個人所得稅=(4 500-3 500)*3%=30元

同公司的趙先生工資收入為2 000元，則趙先生工資薪金不繳納所得稅。

表3-3 個人所得稅

表3-4 混淆為起征點(diǎn)計算的個人所得稅

若將免征額錯用成為起征點(diǎn)之后，例2中的李先生的收入由于超過了免征額要多承擔(dān)1 045%的稅負(fù)，這就必然會極大影響保證每一個納稅人的最低生活標(biāo)準(zhǔn)的政策意圖?？偠灾鹫鼽c(diǎn)和免征額的混淆將給納稅人的稅負(fù)帶來很大的變化，因而不能混為一談。

因起征點(diǎn)和免征額的混淆而給稅收執(zhí)法人員的主要困惑是，在國內(nèi)的個人所得稅、營業(yè)稅和增值稅等稅種的稅法、稅收條例和稅收政策中，對涉及到起征點(diǎn)和免征額的規(guī)定，都已科學(xué)表述解釋清楚，為什么有些人總是要錯用呢？而且按其錯用在具體的稅收執(zhí)法中根本就無法實(shí)施和操作。而真正懂得起征點(diǎn)和免征額的納稅人也會對混淆起征點(diǎn)和免征額的言行深感困惑并會用法律手段來為其正當(dāng)權(quán)益。

(二)對財政收入的影響

從另一個方面看，混淆起征點(diǎn)和免征額不僅會對稅收立法意圖的扭曲、對納稅人的稅負(fù)產(chǎn)生影響，還會對財政收入有著不同的影響。在實(shí)行全面營改增之前，部分行業(yè)仍屬于營業(yè)稅的征稅范圍，如上面例1中的兩家餐飲業(yè)仍按照5%的稅率繳納營業(yè)稅，如下表3-5、3-6。

2016年5月起，我國實(shí)行全面的營改增，因此若是例1中的劉先生、王先生的餐飲店在2016年6月分別取得含稅營業(yè)收入1.8萬元和5萬元，則他們的餐飲店(小規(guī)模納稅人)應(yīng)按照3%的征收率繳稅，具體如表3-7、3-8所示。

表3-5 按照稅法規(guī)定計算的應(yīng)納稅額

表3-6 混淆概念后所計算的應(yīng)納稅額

表3-7 按照稅法規(guī)定計算的應(yīng)納稅額

表3-8 混淆概念后所計算的應(yīng)納稅額

可見，無論是營改增前還是營改增后，財政收入都會因?yàn)閷⑵鹫鼽c(diǎn)混淆為免征額而直接減少營業(yè)稅和增值稅的稅收收入，這是由于免征額減少營業(yè)稅和增值稅的稅基。近幾年來，也有許多學(xué)者呼吁將增值稅中的起征點(diǎn)改為免征額，理由是免征額雖會直接減少財政收入，但更能夠保證稅負(fù)公平，且拉動全社會的邊際消費(fèi)傾向，從而間接提高財政收入(朱為群、徐后能，2004)。因此，起征點(diǎn)與免征額的混淆對財政收入有著雙面的影響，即一方面由于稅基減少，導(dǎo)致財政收入的直接減少；另一方面拉動社會消費(fèi)需求，間接提高財政收入。

(三)影響人大代表和政協(xié)委員關(guān)于重要提案的具體落實(shí)

以在近幾年全國“兩會”提案和涉及稅制改革的其他提案中所提出將個人所得稅的工薪所得的“起征點(diǎn)”提高到5 000元為例，這種提案雖然比原來的境內(nèi)的規(guī)定金額3 500元提高了1 500元，但是，若照此執(zhí)行，除了那些月工薪收入沒達(dá)到5 000元的境內(nèi)個人納稅人能得到這部分增加免稅額的實(shí)惠外，所有月工薪收入超過5 000元的境內(nèi)個人納稅人也將會因本是“免征額”的概念錯用為“起征點(diǎn)”以致該項(xiàng)關(guān)心民生的提案的結(jié)果不但使原來的3 500元扣除額全沒了，還要因此多負(fù)擔(dān)更多的個人所得稅。這樣的后果在貧困地區(qū)還可能與“精準(zhǔn)扶貧”的目標(biāo)沖突。在實(shí)際執(zhí)行中，也會因無法具體落實(shí)而使這些本是很好出發(fā)點(diǎn)的提案不得不“報廢”。

(四)挑戰(zhàn)教學(xué)科研、學(xué)術(shù)嚴(yán)謹(jǐn)性和準(zhǔn)確性，對堅(jiān)持執(zhí)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的理念和依法治稅等都會帶來明顯的負(fù)面作用

第一，教學(xué)科研和社會經(jīng)濟(jì)活動中的嚴(yán)謹(jǐn)性和準(zhǔn)確性出現(xiàn)問題，個人所得稅的免征額被理解成起征點(diǎn)，在不少期刊、新聞、學(xué)術(shù)研究方面把個稅中的免征額誤解讀為起征點(diǎn)。這種錯誤容易擴(kuò)散、蔓延以及流傳下去，同時可能會使廣大納稅人不能充分理解政府政策實(shí)施的意義。這也給近年來提倡的標(biāo)準(zhǔn)化理念增添阻力，使這種理念成為空談而未付諸于實(shí)踐之中。這還會對在教學(xué)科研中一直堅(jiān)持嚴(yán)謹(jǐn)性和準(zhǔn)確性的專家學(xué)者在今后的教學(xué)科研工作中是否還要堅(jiān)持嚴(yán)謹(jǐn)性和準(zhǔn)確性感到困惑，甚至產(chǎn)生動搖。

第二，標(biāo)準(zhǔn)化對社會生產(chǎn)以及科學(xué)管理起到重大作用。標(biāo)準(zhǔn)化可以規(guī)范社會的生產(chǎn)活動，規(guī)范市場行為，引領(lǐng)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展，推動建立最佳秩序，促進(jìn)相關(guān)產(chǎn)品在技術(shù)上的相互協(xié)調(diào)和配合。自然當(dāng)某一項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)指標(biāo)被曲解、混淆，以致錯用和誤用，這也會使各種分析失去準(zhǔn)確性、嚴(yán)謹(jǐn)性甚至?xí)拐麄€宏觀決策方向錯誤，成為優(yōu)化經(jīng)濟(jì)決策的阻力和絆腳石。因此，統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)會給經(jīng)濟(jì)發(fā)展、交流帶來助力，提倡標(biāo)準(zhǔn)理念對發(fā)展大有裨益之處。

第三，這種混淆和誤用起征點(diǎn)與免征額專業(yè)術(shù)語的行為不僅會破壞稅收活動中必須堅(jiān)持的“依法治稅”的基本大原則，也會影響十八大四中全會提出的“依法治國”精神的貫徹和落實(shí)。因此，針對這種看似很一般的且長期存在的混淆和誤用起征點(diǎn)與免征額專業(yè)術(shù)語行為問題的深層動因展開研究就成為非常必要。

五、消除和避免繼續(xù)混淆起征點(diǎn)與免征額專業(yè)術(shù)語的意見和建議

指出混淆“起征點(diǎn)與免征額專業(yè)術(shù)語”存在的問題和分析其弊端的目的不是在“吹毛求疵”，也不是“小題大做”，更不是在顯示自己的高明，而是在秉持“細(xì)節(jié)決定成敗”的理念、用“以理服人”和“對事不對人”的求真務(wù)實(shí)態(tài)度?；诖?，以下為消除和避免繼續(xù)混淆起征點(diǎn)與免征額及相關(guān)專業(yè)術(shù)語提出幾點(diǎn)意見和建議。

(1)利用稅收知識普及宣傳，做好包括起征點(diǎn)與免征額專業(yè)術(shù)語和稅收基本概念等知識的普及?？梢岳妹磕甑亩愂招麄髟聛砑m正媒體、專家學(xué)者以及政府官員。當(dāng)?shù)卣梢灾贫ā皩W(xué)習(xí)專業(yè)術(shù)語、普及稅法知識”為主題進(jìn)行宣傳，并在學(xué)校內(nèi)組織考核包含易混淆的稅收專業(yè)術(shù)語內(nèi)容的知識競賽，借此強(qiáng)調(diào)正確認(rèn)識稅務(wù)專業(yè)術(shù)語的重要性。其次，在大學(xué)相關(guān)專業(yè)的本科、研究生乃至博士教育中也要經(jīng)常強(qiáng)調(diào)稅收基礎(chǔ)知識，正確闡述稅收專業(yè)概念，分析混淆這些概念帶來的嚴(yán)重后果，以知識傳播路徑有效防止這種表面像低級錯誤、實(shí)質(zhì)會造成高等專業(yè)培養(yǎng)質(zhì)量的情況的出現(xiàn)。

(2)把是否嚴(yán)格執(zhí)行包括起征點(diǎn)與免征額專業(yè)術(shù)語和稅收基本概念知識納入專業(yè)業(yè)務(wù)考核指標(biāo)體系。對于稅務(wù)機(jī)關(guān)人員來說，混淆起征點(diǎn)與免征額及相關(guān)的概念，就會在稅收征管上帶來對稅收制度扭曲和效率上的損失，甚至容易產(chǎn)生征納雙方的稅收爭議及糾紛。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)人員更需要牢牢掌握稅收基本知識。促進(jìn)稅務(wù)機(jī)關(guān)人員主動積極學(xué)習(xí)的辦法之一就是將稅收基本概念知識納入其專業(yè)知識考核體系，這樣，稅務(wù)干部和管理人員就會主動關(guān)注稅收的基本理論和知識，積極學(xué)習(xí)和掌握專業(yè)基本概念和知識。

(3)各報刊媒體的記者編輯加強(qiáng)把關(guān)、及時更正這樣的專業(yè)術(shù)語的混淆。新聞媒體作為信息的中介，在信息傳播中起到至關(guān)重要的作用，尤其在這個信息“大爆炸”時代，人們獲得的信息大都來自移動媒體，在對信息加工傳播中出錯，自然能會對廣大非專業(yè)相關(guān)讀者帶來錯誤認(rèn)知，甚至造成“以訛傳訛”。同時，一些有影響力的專業(yè)人士也要明確標(biāo)準(zhǔn)的專業(yè)術(shù)語，畢竟是信息源泉，更不能馬虎、出錯。

此外，還提醒和呼吁錯用“起征點(diǎn)和免征額”的有影響力人物們注意，尤其是從事財經(jīng)管理的領(lǐng)導(dǎo)干部、人大代表、政協(xié)委員和社會知名人士：應(yīng)從自身做起，從現(xiàn)在做起，從小善做起。今后當(dāng)其在報刊雜志、媒體和其他公開場合上發(fā)表與這有關(guān)的大政方針和其個人高水平的稅制改革重要觀點(diǎn)、見解和主張等正能量時，應(yīng)盡量避免再帶有這種看似“低級錯誤”實(shí)則可能是嚴(yán)重的“硬傷”而影響其正論、或?qū)е缕渌岢龅南嚓P(guān)重要稅制改革提案難于具體落實(shí)。

[1]Gale W G, Gelfond H, Krupkin A. Value-Added Taxes and Small Business[J]. 2016.

[2]Keen M, Mintz J. The Optimal Threshold For a Value-Added Tax[J]. Journal of Public Economics, 2004, 88(3): 559-576.

[3]Bruce N. Some Macroeconomic Effects of Income Tax Indexation[J]. Journal of Monetary Economics, 1981, 8(2): 271-275.

[4]KALB G, CREEDY J, Herault N. Abolishing the Tax-Free Threshold in Australia: Simulating Alternative Reforms[J]. 2009.

[5]秦向. 改革農(nóng)業(yè)稅制的一些設(shè)想[J]. 陜西財經(jīng)學(xué)院學(xué)報,1980(3):26-31.

[6]全國人民代表大會(第五屆第三次會議). 中華人民共和國個人所得稅法[Z]. 1980-09-10.

[7]國務(wù)院 ,中華人民共和國個人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例[Z].1986-09-25.

[8]王振軍. 起征點(diǎn)與免征額[J]. 財政,1982(1):26.

[9]王國清.對幾個稅收基本范疇的規(guī)范分析[J]. 經(jīng)濟(jì)學(xué)家,2002(5):110-114.

[10]朱為群,徐后能. 關(guān)于將增值稅起征點(diǎn)改為免征額的探討[J]. 稅務(wù)研究,2004(9):44-46

[11]邱慈孫. 起征點(diǎn)與免征額辨析[J]. 審計與理財,2012(3):53-54.

[12]林永友. 莫將免征額當(dāng)起征點(diǎn)[J]. 青年記者,2015(10)：62.

[13]Pechman J A. Tax Reform: Theory and Practice[J]. The Journal of Economic Perspectives, 1987, 1(1): 11-28.

[14]財政部;國家稅務(wù)總局. 財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步支持小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅政策的通知[Z]. 2014-09-25.

[15]財政部,國家稅務(wù)總局.關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知[Z]. 2016-03-23.

[16]海關(guān)總署.關(guān)于明確特別關(guān)稅起征點(diǎn)的公告[Z].2016-07-13.

[17] 全國人民代表大會常務(wù)委員會. 中華人民共和國個人所得稅法[Z]. 2011-06-30.

[18]財政部.關(guān)于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)問題的通知[Z].2014-04-08.

[19]財政部.關(guān)于進(jìn)一步擴(kuò)大小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策范圍的通知[Z].2015-09-02.

[20]潘明星. 改革個人所得稅免征額之我見[J]. 稅務(wù)研究,2005(11):52-54.

[21] 安體富,任強(qiáng). 稅收政策支持企業(yè)自主創(chuàng)新的國際經(jīng)驗(yàn)及其借鑒[J]. 學(xué)習(xí)與實(shí)踐,2006(12):32-36.

[17]紀(jì)益成. 海峽兩岸企業(yè)所得稅納稅人資格制度的比較[J]. 稅務(wù)研究,2011(5):62-67.

TaxThresholdandTaxExemption:Confusion,DistortionandMisuseoftheConcepts

JI Yi-cheng, WU Si-ting, LI Ya-dong

(School of Economics, Xiamen University, Xiamen 361005, China)

"Tax threshold" and "Tax exemption" are both elements of tax system and professional terms. Due to some intersections of two concepts, many experts cannot distinguish them and even misuse the two terms, which leads to negative effects of the reform and implementation of tax reform and offsets the positive effect of tax reforms. In order to clarify the two concepts and correct the misapplication and improper expression, this paper reviews the study of China and foreign countries about these two terms, including the concepts, differences and connections, and laws and regulations. Then, the paper describes the situations of confusing these two concepts through counting the numbers of literature, experts and influential figures who confuse the two terms in added-value tax and business tax, and then analyzes the the confusion and distortion effect of this phenomenon and the effect for tax burden and revenue, and the negative effect for the proposal of tax reforms, for instance, income tax reform. In the last part of the paper, it gives suggestions about the methods of avoiding and eliminating this kind of mistakes.

elements of tax system; tax exemption; tax threshold

F810.42

A

1005-1007(2018)01-0003-10

2017-06-09

紀(jì)益成，男，廈門大學(xué)財政系教授，博士生導(dǎo)師，主要從事資產(chǎn)評估、財稅管理、稅基評估、國有資產(chǎn)管理、知識產(chǎn)權(quán)評估與管理等研究；吳思婷，女，廈門大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院財政系博士生，主要從事稅基評估研究；李亞東，男，廈門大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院財政系碩士生，主要從事稅收研究。

責(zé)任編輯廖筠