現(xiàn)金流量管理在醫(yī)院內(nèi)部控制中的作用研究

（上海市公共衛(wèi)生臨床中心上海201508）

隨著醫(yī)療行業(yè)的不斷發(fā)展和進一步改革，醫(yī)院財務(wù)內(nèi)部控制面臨著新的挑戰(zhàn)。而現(xiàn)金流管理是財務(wù)內(nèi)部控制的一部分，現(xiàn)金流具有流動性強的特點，但同時現(xiàn)金流產(chǎn)生的風(fēng)險也是醫(yī)院面臨的主要財務(wù)風(fēng)險，整個資金流的正常運轉(zhuǎn)直接受現(xiàn)金流管控的影響。近幾年來醫(yī)院的現(xiàn)金流量管理有了很大的改善，但是還存在一些問題，主要表現(xiàn)在：現(xiàn)金預(yù)算的制定缺乏科學(xué)性和彈性調(diào)節(jié)機制，現(xiàn)金風(fēng)險預(yù)警機制缺失，現(xiàn)金管理缺乏科學(xué)性。而通過現(xiàn)金流量表管理可以在經(jīng)營活動現(xiàn)金流量、投資活動現(xiàn)金流量和籌資活動現(xiàn)金流量三方面發(fā)揮內(nèi)控作用，自然就能解決醫(yī)院現(xiàn)金流量管理中依然存在的問題。所以在醫(yī)院內(nèi)部控制中增加現(xiàn)金流管控手段，是一項提高財務(wù)內(nèi)部控制的重要措施，可以進一步保證醫(yī)院內(nèi)部經(jīng)濟運營正常、有序、有效。

一、醫(yī)院編制現(xiàn)金流量表及其財務(wù)報告制度的現(xiàn)狀

為適應(yīng)醫(yī)療體制改革的發(fā)展，財政部于2011年頒布了《醫(yī)院財務(wù)制度》《醫(yī)院會計制度》，新制度中增加了醫(yī)院現(xiàn)金流量表作為醫(yī)院編制的財務(wù)報表之一，現(xiàn)金流量管理在醫(yī)院管理中的地位日趨重要。但現(xiàn)金流量情況未得到應(yīng)有的重視，醫(yī)院僅在每年上級部門要求下編制和提供年度現(xiàn)金流量表，并沒有像資產(chǎn)負(fù)債表及收入費用表那樣按月編制，這嚴(yán)重影響了會計報表信息的質(zhì)量?，F(xiàn)行的財務(wù)報告制度要求醫(yī)院按季度提交財務(wù)分析報告，僅對醫(yī)院的收入費用及資產(chǎn)負(fù)債情況進行著重分析，而對醫(yī)院的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出不能進行很好的總括分類，未要求對醫(yī)院運營過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進行分析，這種財務(wù)報告制度既不能彌補權(quán)責(zé)發(fā)生制的缺點，也不能客觀地反映醫(yī)院的經(jīng)濟運營狀況。

二、醫(yī)院現(xiàn)金流量管理普遍存在的內(nèi)部控制問題

（一）現(xiàn)金流的預(yù)算制定缺乏彈性及科學(xué)性

現(xiàn)金流的預(yù)算管理可以掌握資金的流向，是提高資金使用效率的重要舉措。但很多醫(yī)院在制定現(xiàn)金流預(yù)算方案時，單憑歷史數(shù)據(jù)粗略編制，往往突出短期資金使用，卻忽視了中長期計劃，以致實際現(xiàn)金流變動與預(yù)算情況不符，預(yù)算編制缺乏彈性。一旦運營資金不足就會產(chǎn)生無法支付貨款及購置固定資產(chǎn)等從而引發(fā)運營資金風(fēng)險；一旦應(yīng)收醫(yī)療款不能及時收回就會產(chǎn)生壞賬繼而引發(fā)信用風(fēng)險；一旦投資項目資金需求超計劃或投資失敗，就會引發(fā)投資風(fēng)險。因此醫(yī)院在編制現(xiàn)金流預(yù)算時，應(yīng)加強科學(xué)調(diào)研，對目前的經(jīng)營狀況、將來的發(fā)展規(guī)劃以及所處的環(huán)境進行深入的調(diào)查和分析，進而編制出科學(xué)的、可靠的、彈性的現(xiàn)金流預(yù)算，從而使現(xiàn)金流達(dá)到預(yù)期目標(biāo)。

（二）現(xiàn)金流風(fēng)險預(yù)警機制缺失

現(xiàn)金循環(huán)要經(jīng)過采購、服務(wù)、分配等諸多環(huán)節(jié)，無論哪一環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題都會給醫(yī)院帶來各種風(fēng)險：資金短缺導(dǎo)致資金周轉(zhuǎn)困難；短期資金過剩導(dǎo)致醫(yī)療資源浪費；醫(yī)院因擴大規(guī)?；蜻M行大項目或長期的投資所導(dǎo)致的資金短缺或嚴(yán)重浪費風(fēng)險；日常藥品款和材料款等經(jīng)營性貨款因資金短缺而產(chǎn)生欠費的風(fēng)險；不合理安排資金過早支付貨款，導(dǎo)致其他項目資金短缺風(fēng)險。從成因來看，現(xiàn)金流風(fēng)險具有原因復(fù)雜、偶然性大、潛伏期長等特點。因此，建立現(xiàn)金流風(fēng)險的預(yù)警機制非常必要，可以及時做到對風(fēng)險的事前控制。

（三）現(xiàn)金流管理缺乏科學(xué)性

當(dāng)前許多醫(yī)院已經(jīng)制定現(xiàn)金管理制度，但這些現(xiàn)金管理制度多是與門診及結(jié)賬業(yè)務(wù)相關(guān)的現(xiàn)金管理方面的制度，而針對將資金使用與醫(yī)院日常運營相結(jié)合的現(xiàn)金流管理缺失，這嚴(yán)重影響了資金的運營效率，從而會帶來醫(yī)院資金收益的下降。多數(shù)醫(yī)院對資金的使用缺乏科學(xué)的論證，何時使用邊際效益最高，使用多少邊際效益最高，在不同運營時段留存多少閑置資金最合適，這些都是醫(yī)院在現(xiàn)金流管理時需要考慮的問題。這樣可以避免有些醫(yī)院盲目采購專業(yè)設(shè)備、衛(wèi)生材料及藥品等，從而使醫(yī)院的資金得到充分利用，最終使得資金的邊際效益最高。

三、現(xiàn)金流量表的作用領(lǐng)域和價值

要判斷現(xiàn)金流量表能否解決醫(yī)院內(nèi)部控制中存在的問題，我們首先要了解醫(yī)院中現(xiàn)金流量表能夠在哪些領(lǐng)域發(fā)揮作用，能夠具體發(fā)揮哪些作用。

（一）經(jīng)營活動現(xiàn)金流量的內(nèi)部控制

通過對經(jīng)營活動現(xiàn)金流量的分析及預(yù)測，一方面可以發(fā)現(xiàn)醫(yī)院在收取醫(yī)療業(yè)務(wù)款時存在的風(fēng)險，比如，現(xiàn)金出納人員對現(xiàn)金管理制度的認(rèn)識不足，可能存在賬款不相符情況；現(xiàn)金資產(chǎn)的交接手續(xù)制度不完備，導(dǎo)致資金不安全；病人款未及時收回，導(dǎo)致壞賬增多；銀行存款未及時結(jié)清，未做到當(dāng)天現(xiàn)金當(dāng)天存入存款賬戶，并進行月底定期核對；資金寬裕，導(dǎo)致閑置資金的機會成本增加。另一方面可以發(fā)現(xiàn)醫(yī)院在現(xiàn)金列支方面存在的風(fēng)險，未嚴(yán)格控制現(xiàn)金開支，未做好藥品、材料等庫存物資的管理，沒有制定合理的物資領(lǐng)用消耗流程，沒有制定科學(xué)的采購計劃，導(dǎo)致現(xiàn)金列支不合理；日常經(jīng)營業(yè)務(wù)所必需的費用（如人力成本、培訓(xùn)費等）沒有制定合理的標(biāo)準(zhǔn)及報銷程序，導(dǎo)致現(xiàn)金列支不合理。為解決經(jīng)營活動現(xiàn)金流量內(nèi)控管理問題，醫(yī)院應(yīng)制定各經(jīng)營活動相關(guān)制度及懲罰機制，以確保產(chǎn)生的經(jīng)營活動現(xiàn)金流量是客觀合理的。

（二）投資活動現(xiàn)金流量的內(nèi)部控制

通過對投資活動現(xiàn)金流量分析及預(yù)測，可以測算出項目的必要收益率，以期測算出邊際效益最合理的投資決策信息。一方面醫(yī)院需要大量的資金購置新設(shè)備、引進或開發(fā)新技術(shù)、擴大醫(yī)院規(guī)模，以提升醫(yī)院的綜合實力，從而提高醫(yī)院服務(wù)品質(zhì)，更好地服務(wù)患者；另一方面醫(yī)院需要報廢技術(shù)落后或陳舊不能使用的醫(yī)療設(shè)備器械，從而取得處置固定資產(chǎn)及無形資產(chǎn)的現(xiàn)金。醫(yī)院管理者需要關(guān)注固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的采購及報廢流程是否合規(guī)，是否進行論證及績效評價，以確保投資活動現(xiàn)金流量的產(chǎn)生客觀合理。

（三）籌資活動現(xiàn)金流量的內(nèi)部控制

通過對籌資活動現(xiàn)金流量的分析及預(yù)測，在考慮籌資成本效益的前提下，在自有資金無法滿足經(jīng)營或投資活動需求的情況下，醫(yī)院可以進行外部融資，以籌集醫(yī)院運營發(fā)展所需要的資金。醫(yī)院申請融資的渠道通常有：申請財政撥款，即醫(yī)院經(jīng)營業(yè)務(wù)收入不足以進行醫(yī)院正常的經(jīng)營活動，向上級部門申請財政款項，用來支付人力成本、物業(yè)管理等；申請政府采購，即醫(yī)院經(jīng)營業(yè)務(wù)收入不足以進行醫(yī)院正常的投資活動，向政府部門申請政府采購，用來購買設(shè)備，進行房屋建設(shè)；申請科研經(jīng)費，即用科研經(jīng)費進行科技創(chuàng)新，以促進醫(yī)療業(yè)務(wù)、行政管理的進步。在使用外部融資時，也會因為各種內(nèi)控缺失而引發(fā)各種風(fēng)險。醫(yī)院需要加強籌資活動內(nèi)部控制，一方面，醫(yī)院需要按照財政及政府采購相關(guān)規(guī)定進行資金使用，以確保財政資金按規(guī)定用途使用且安全。另一方面，醫(yī)院需要制定科研資金的申請及使用等方面的各項制度，以確?？蒲匈Y金使用規(guī)范和安全。

四、現(xiàn)金流量表與醫(yī)院內(nèi)部控制問題的改善

醫(yī)院的日常資金流量很大，包括每日的門診或住院現(xiàn)金流量、日常運營所需藥品、衛(wèi)生材料及設(shè)備等的購置所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，為此，醫(yī)院急需建立一套健全的現(xiàn)金流內(nèi)部控制制度，減少運營資金風(fēng)險、信用風(fēng)險、流動性風(fēng)險及投資風(fēng)險等現(xiàn)金流量風(fēng)險，以確保醫(yī)院資金的安全性。通過對于現(xiàn)金流量表在經(jīng)營性、投資性和籌資性現(xiàn)金流量內(nèi)部控制中的作用的解讀，我們可以看到，現(xiàn)金流量表的分析可以很好地解決前文中提到的醫(yī)院內(nèi)部控制中出現(xiàn)的很多問題。

（一）科學(xué)編制現(xiàn)金流量預(yù)算

預(yù)算管理是提高現(xiàn)金流內(nèi)部控制的重要措施，以使資金管理更科學(xué)更富彈性，以更為有效地提高現(xiàn)金的使用效率。在現(xiàn)金流管控中，醫(yī)院要根據(jù)自己的現(xiàn)實狀況、經(jīng)營戰(zhàn)略及發(fā)展規(guī)劃，并充分考慮現(xiàn)金使用的周期性變化及各種應(yīng)急情況，盡量做到對醫(yī)院每一階段的現(xiàn)金流入、現(xiàn)金流出及現(xiàn)金結(jié)余狀況準(zhǔn)確預(yù)測，以科學(xué)且富彈性地編制現(xiàn)金流量預(yù)算，以提高現(xiàn)金內(nèi)部控制的有效性，從而為醫(yī)院的運營管理提供科學(xué)可靠的決策依據(jù)。

（二）加強現(xiàn)金流量風(fēng)險監(jiān)測

隨著醫(yī)療行業(yè)的不斷發(fā)展，醫(yī)院在采購、服務(wù)及分配環(huán)節(jié)中面臨的風(fēng)險也日趨凸顯，醫(yī)院要可持續(xù)發(fā)展，就應(yīng)當(dāng)控制好這些風(fēng)險。通過對現(xiàn)金流量表的數(shù)據(jù)進行監(jiān)測分析，可以對醫(yī)院的營運能力、償債能力及資金彈性有充分了解，一方面可以知道醫(yī)院現(xiàn)有的資金是否可以償還負(fù)債，是否可以支持日常的運營，醫(yī)院發(fā)展所需要的投資資金是否足夠，另一方面如果資金不夠充裕，醫(yī)院是否需要進行外部融資，以做到閑置資金邊際效益最大，從而使資源配置最優(yōu)，以促進醫(yī)院經(jīng)濟運營更為合理。

（三）強化現(xiàn)金流量管理工作

現(xiàn)金流量是指一定時期內(nèi)實現(xiàn)的現(xiàn)金流入、流出的數(shù)量，這個概念以“收付實現(xiàn)制”為原則，它貫穿在醫(yī)院經(jīng)營、投資、籌資活動中，現(xiàn)金流量管理已成為醫(yī)院資金管理的核心，而資金管理是財務(wù)管理的核心，財務(wù)管理又是醫(yī)院自身全部管理的核心。現(xiàn)金流量表的分布結(jié)構(gòu)是醫(yī)院正常運營、資源得以優(yōu)化配置及投融資是否邊際效益最大的晴雨表，通過規(guī)范現(xiàn)金流管理，完善相關(guān)管理制度，增強制度的可操作性，可使得現(xiàn)金流結(jié)構(gòu)回歸科學(xué)，從而促進醫(yī)院經(jīng)濟運營更為有效。

（四）建立現(xiàn)金流量業(yè)績評價體系

新制度沒有要求醫(yī)院在財務(wù)分析中增設(shè)現(xiàn)金流量相關(guān)指標(biāo)，但一方面現(xiàn)金流量指標(biāo)可以剔除因醫(yī)院間規(guī)模不同或會計處理方法不同而產(chǎn)生的差異，從而可以客觀對比各醫(yī)院的經(jīng)營、投資及籌資情況，以真實反映醫(yī)院的經(jīng)濟實力；另一方面可從側(cè)面反映醫(yī)院間財務(wù)內(nèi)部控制的效果，因為事實上醫(yī)院的各項管理制度都可以在現(xiàn)金流量表中反映，可以將現(xiàn)金流量指標(biāo)作為醫(yī)院評價業(yè)績及監(jiān)測風(fēng)險的重要經(jīng)濟指標(biāo)之一。