審計的“失職”

摘 要：樂視危機側面折射出資本市場的監(jiān)管弊端，所謂“無獨立不審計，不審計無監(jiān)督”。樂視的財務報表的審計意見、樂視內部審計的運作都反映出審計作為經濟監(jiān)督部門的失職。本文主要辨析了獨立審計和內部審計的“失職”原因，提出加強企業(yè)內部審計的法制保障的主要措施。真正獨立的審計是無法實現(xiàn)的，因為資本的天然“趨利”傾向以及政府和資本的利益不一致始終存在，制度建設只能是確保相對“獨立”的審計。

關鍵詞：審計；獨立性；措施

中圖分類號：F239.4 文獻標識碼：A 文章編號：1008-4428（2018）08-0087-03

一、 樂視危機

樂視股權危機是2016年和2017年的年度話題。樂視巨額融資、資金鏈斷裂、債主上門討債以及樂視掌門人賈躍亭遠走美國，卻還念念不忘他的“汽車夢想”。樂視股權危機事件在中國股市市場上演了一場令人難以置信的魔幻現(xiàn)實主義大戲。

追本溯源，危機的發(fā)生有理有據(jù)。樂視高管的盲目樂觀，對企業(yè)現(xiàn)金流掌控的疏忽大意，對于資本市場的投機和天真。樂視危機不僅給國內好高騖遠的大企敲響警鐘，也給中國正在野蠻發(fā)展中的股票融資市場和審計制度當頭一棒。

現(xiàn)金流猶如企業(yè)的“血液”。它是企業(yè)順利營運、投資、發(fā)展和不斷創(chuàng)造價值的首要保證。自大規(guī)模生產的時代以來，企業(yè)的壯大發(fā)展就離不開資金的籌集?？梢哉f，融資行為與股市金融制度的發(fā)展是自工業(yè)革命以來市場經濟發(fā)展歷史的重中之重。而現(xiàn)金流問題正是一直以來“欣欣向榮”的樂視的“阿喀琉斯之踵”。

2010年上市的樂視，在A股市場一枝獨秀，享盡了烈火烹油之盛。從2010—2016年，將近七年的時間里，樂視網(wǎng)總共融資300.77億元，其中有直接融資92.89億元，融資占比30.88%；另外間接融資也有207.88億元，融資占比 69.12%。以上市的2010年開始計算，樂視年均融資額高達 104.05 億元。單單這個數(shù)字就足以將國內絕大多數(shù)上市公司遠遠地甩在身后。

樂視用音速融資，更是在用光速花錢。短短的幾年時間，大肆收購、圈地買樓、硬件補貼、樂視汽車夢等等一系列的“開疆拓土”的動作最終的結果便是2017年上海市高級人民法院公布《招商銀行股份有限公司上海川北支行與樂風移動香港有限公司、樂視控股（北京）有限公司、賈躍亭、甘薇等金融借款合同糾紛一審民事裁定書》，裁定凍結涉事各方存款共計人民幣超過12億元，或查封、扣押其他等值財產。隨后，供應商討債、高管離職、跑路傳言等甚囂塵上，成為坊間茶余飯后的談資。

樂視危機爆發(fā)，顯示了當前中國獨立審計和企業(yè)內部審計的致命缺陷。內部審計理應為公司防范風險，那么樂視的內審部門去哪里了？每一年度公司財務報表的獨立審計意見又是如何逃過證券市場的法眼的？審計又該如何向社會公眾、政府和金融市場保證它的獨立客觀公允？

二、 審計之義

按照《中華人民共和國審計法實施條例》的規(guī)定，審計是指審計機關依法獨立檢查被審計單位的會計憑證、會計賬簿、財務會計報告以及其他與財政收支、財務收支有關的資料和資產，監(jiān)督財政收支、財務收支真實、合法和效益的行為。

審計是依據(jù)法律進行的一種經濟監(jiān)督活動?！蔼毩ⅰ毙允菍徲嫷谋举|特征，也是審計區(qū)別于其他經濟監(jiān)督活動的最重要的不同點。只有保證審計的獨立性，審計的客觀性、公正性、權威性才能有所依托。審計的獨立性表現(xiàn)在以下幾點：首先，組織獨立。即審計機構應當單獨設置，不與被審計對象形成組織上的隸屬關系。其次，人員獨立。原則上審計人員應當不與被審計單位有親屬血緣關系或者經濟利害關系。這對于保證審計人員公允客觀的態(tài)度至關重要。第三，審計機構和審計人員應當嚴格按照國家審計法的規(guī)定，確定審計目標、審計內容、審計程序等，獨立行使審計監(jiān)督工作之職責。最后，審計經費獨立。審計機構應當能夠保證擁有獨立的、不受被審計單位的牽制的經費來源。獨立是審計的生命力所在。

三、 審計之困

審計按其執(zhí)行主體的性質，可分為政府審計、獨立審計和內部審計。政府審計（governmental audit）又稱為國家審計。《中華人民共和國審計法》規(guī)定，審計機關依照法律規(guī)定獨立行使審計監(jiān)督權，不受其他行政機關、社會團體和個人的干涉。在審計過程中審計機關可以提請公安、監(jiān)察、財政、稅務、海關、價格、工商行政管理等機關予以協(xié)助。而且，被審計單位不得拒絕、拖延、謊報。被審計單位負責人對本單位提供的財務會計資料的真實性和完整性負責。以國家暴力作后盾的法律強制保證了政府審計的獨立性、公正性和權威性。

與之相對的是民間審計，即獨立審計（注冊會計師事務所審計）。根據(jù)《獨立審計基本準則》的規(guī)定。獨立審計是有償受托審計，是雙向獨立的審計模式。注冊會計師憑借其超然獨立的立場和專業(yè)的審計能力，對被審計單位的會計信息和財務報告進行獨立鑒證。審計報告的真實性和審計意見的公允性，直接影響到資本市場的運行秩序和國民經濟的運營安全，關乎社會公眾利益和社會的穩(wěn)定局勢。

近年來，獨立審計的丑聞迭出。其中，安然和安達信的高層交易，狼狽為奸更是令人大跌眼鏡。對于獨立審計的監(jiān)管力度要求、對于注冊會計師的道德要求固然是人們反思此類丑聞的題中之義。但是獨立審計的制度缺陷和處境艱難也不容忽視。獨立審計與被審計的公司是雇傭關系。原則上，獨立審計應當是受企業(yè)的股東大會聘請委托，并對其負責。在實際的市場運作中，則是企業(yè)的管理者在與獨立審計進行討價還價。經費有求于人，何談審計意見之獨立客觀。再有，由于人的智力和精力有限，獨立審計只能是抽樣審計，只能尋助于企業(yè)的內部審計資料。在信息不對稱的情況下，獨立審計需要企業(yè)管理人員的配合。其次，企業(yè)內部利益派系龐雜，尤其是上市公司的所有者并不是鐵板一塊的利益主體?？毓晒蓶|與非控股股東之間、現(xiàn)有股東與潛在股東之間的利益需求不一致?；谌谫Y需求，現(xiàn)有股東可能授意獨立審計粉飾財務報表來誤導潛在股東。在一股獨大的上市公司，獨立審計或許要直接面對審計委托人操縱審計報告的意圖，甚至是審計委托人和被審計人合謀操縱。在證券市場，審計的高度專業(yè)性使得審計報告變得曲高和寡。審計意見的專業(yè)術語和財務報表的專業(yè)含義讓證券市場的風險大大增加。2016年的樂視財務報表漏洞明顯，其附具的審計意見也隱晦地提出：我們提醒財務報表使用者關注財務報表附注十一。樂視危機爆發(fā)后，專業(yè)人士曾經幽默點評道：財務危機早就存在，但是賈躍亭可以更換審計師，來獲得自己想要的審計意見。

與外部獨立審計相對應的是內部審計。依照IIA《國際內部審計專業(yè)實務框架》的定義：內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過運用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評價并改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標。現(xiàn)代內部審計具有監(jiān)督、管理控制、評價鑒證、服務等四項職能。最初的內部審計是企業(yè)財務收入支出的核實。隨著時代的進步和市場經濟的發(fā)展，市場主體多元化、企業(yè)規(guī)模擴大化、企業(yè)管理復雜化等一系列的新現(xiàn)象使得企業(yè)的經營風險更勝從前。內部審計，因其特有的經濟監(jiān)督功能，成為企業(yè)所有者掌控企業(yè)，防范風險的左膀右臂。如此一來，內部審計的內容和職能都更接近于內部管理。

如果說，中國的政府審計以國家強制力為推進后盾，獨立審計的發(fā)展則受益于市場經濟的繁榮，那么中國的內部審計的處境卻極為尷尬。它就像是中國政府以大家長的權威給內部審計制度和中國企業(yè)定下的一樁“包辦婚姻”。西方國家得益于資本市場的上百年的純熟發(fā)展，無論是外部審計還是內部審計都配備了完善的法律建設和社會輿論認識。而中國當今的內部審計制度建設完全配不上中國的全球經濟大國地位。

目前企業(yè)的內部審計主要存在著以下幾點問題：一、 企業(yè)管理層對內部審計的偏見；或者從另一角度說，內部審計的法律定位模糊。法律規(guī)定內部審計應當要監(jiān)督企業(yè)經營活動及其管理制度，及時揭露企業(yè)違法亂紀行為，配合政府審計部門打擊經濟犯罪活動。經營有所動作，財務部門就要有所記錄，內部審計也要立刻審查。這才是理想狀態(tài)。事實卻是，內審的意義不被企業(yè)高管和普通員工所理解。企業(yè)高層認為內審制度是政府打進企業(yè)的“特洛伊木馬”。在普通員工眼里，內審在更多時候被認為是“扯后腿”。華為的孟晚舟女士在慶功宴上曾說到她領導華為審計部門的艱辛，從一開始的被誤解到最后為華為減輕30幾億美元的負擔。這就直接導致第二點問題的出現(xiàn)：內部審計職能只停留在核實財務收支等初級問題上，談不上為企業(yè)的內部控制出力，從大局上把握企業(yè)的經營、財務等風險。眾人的不信任、內審的功能無法展現(xiàn)，使得內審部門形同虛設。內審人員的遴選也走過場，跟財務部門用同一套班底。鬧出自己查自己的笑話。三、 國際上內審人員的知識儲備不僅是財務知識，還包括企業(yè)管理、行為心理學等等。但是鑒于我國內審部門的“走過場”，內審人員的專業(yè)能力和專業(yè)技能培訓提升更是無從談起。

筆者在本文鏈接了一則新聞?？梢源_證內部審計的尷尬現(xiàn)實。

5月11日，樂視網(wǎng)（300104）發(fā)布了《中德證券關于樂視網(wǎng)2016年度跟蹤報告》的公告。中德證券就樂視網(wǎng)在公司內部制度的建立和執(zhí)行、募集資金存放及使用、關聯(lián)交易三個方面發(fā)現(xiàn)問題，并列出了應對措施。

內部制度的建立與執(zhí)行方面，中德證券報告稱，樂視網(wǎng)內部部門與財務部門未進行物理隔離，存在合署辦公情況；公司內部審計部門人員較少，未能全面有效開展樂視網(wǎng)及其控股子公司的內部審計工作，內部審計工作底稿部分缺失，未能切實履行每季度向董事會或者專門委員會進行匯報的職責。

有會計師事務所負責審計工作的人士對記者表示，內審部門和財務部門應該是獨立的機構，可以理解成，內審部門需要審計財務部門是否合規(guī)，而“底稿缺失問題很嚴重，特別是如果正好記錄了有問題的底稿”。

作為上市的大企，樂視的內審部門竟然“不成氣候”，樂視的內審底稿竟然“公然失蹤”。內部審計制度如果正常建立和運行，應當可以為樂視規(guī)避風險，不至于淪落到如今的地步。

內部審計所依據(jù)的法律條款，只是規(guī)定企業(yè)應當設立內部審計機構（就算內審機構不干事也不用承擔法律責任）、內審的作業(yè)準則、內審人員的職業(yè)道德操守（沒有規(guī)定企業(yè)管理層的道德態(tài)度）、內審應該配合國家審計部門打擊經濟犯罪（此點無法律強制效力，可能是把大家都想成了圣人）、內審可以為企業(yè)防范風險、提供增值服務、企業(yè)高層應當切實支持和保障內部審計的進行。

可見我國的內部審計法條例法網(wǎng)恢恢，漏洞多多。

四、 “真正獨立的審計就等于叛亂”

英國《衛(wèi)報》評論議會審計風暴時，說了這句話。一針見血，令人深省。審計之困，就在于審計的獨立性受到了干擾甚至侵害。審計的獨立性捍衛(wèi)之戰(zhàn)是法律和資本的角力戰(zhàn)爭，也是道德和人性“惡”的博弈過程。資本市場以角逐利潤為目的，人性對于自我利益的需求與生俱來。法律和政府作為公權力，應當為這種獨立性做足保障。在中國市場經濟尚不成熟，市場對于內部審計的認識處于初級階段之時，政府“揠苗助長”將內部審計制度強加給企業(yè)。同時，內部審計的法律條款未能夠給予內部審計應有的地位和尊嚴。筆者認為，內部審計制度作為最基本的企業(yè)監(jiān)督制度，應當納入企業(yè)上市標準考察內容。企業(yè)申請上市，證券機關和國家審計機構應當檢查企業(yè)的內審機構運行機制、內審人員組成部分、近5年內內審報告為企業(yè)服務增值、防范風險的情況。

成熟的法律也應當考慮到人性。政府和企業(yè)的理想狀態(tài)是“如魚得水”。現(xiàn)實常常是“貓捉老鼠”。這一點在新興的市場經濟國家更是正常狀態(tài)?；仡檶徲嫯a生的歷史，審計出現(xiàn)的原因是人性的“惡”——貪婪和自私自利。20世紀初，第二次工業(yè)革命催生了現(xiàn)代社會化大生產模式，加速了資本主義市場經濟的發(fā)展。大規(guī)模的生產經營分散了企業(yè)股權資本，最終徹底剝離了企業(yè)經營權和所有權。兩權分離標志著現(xiàn)代企業(yè)制度的產生。企業(yè)經營管理的專業(yè)化需求促成了職業(yè)經理人的出現(xiàn)。在委托代理的背景之下，基于信息接收不對稱的現(xiàn)實，為保障所有者的權益，監(jiān)督經營者的專業(yè)化需求又促成了職業(yè)監(jiān)督——審計的出現(xiàn)。從現(xiàn)代審計產生的歷史來看，審計具有事后監(jiān)督的滯后性。審計具有消除委托代理者的道德風險和逆向選擇的公正作用。審計是介于所有者和經營者之間的“公正第三人”，也是介于資本市場和企業(yè)公允價值之間的“專業(yè)第三人”。第三人即為“獨立”。

資本市場的正常秩序、資金的良性循環(huán)乃至于整體金融市場的公信力都建立在企業(yè)財務信息、會計語言的準確性上?！扒Ю镏蹋瑵⒂谙佈??！敝挥袀€體企業(yè)的內在審計制度依法建立且正規(guī)運行，企業(yè)的經營風險才能有效降低。面對社會公眾、政府和證券市場的審計報告才能最大限度減少誤差，真實客觀地向市場反映企業(yè)的公允價值。畢竟，外部獨立審計是以內部審計為基礎。十九大報告上，周小川同志提出，當前中國處于經濟大轉型之時，要做好防范金融風險的主動性和針對性。而審計正是題中之義。

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作者簡介：

李清陽，男，福建泉州人，泉州經貿職業(yè)技術學院講師，注冊會計師，研究方向：財務管理。