淺析酒店企業(yè)增值稅不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的實(shí)務(wù)處理

王巍

摘要：酒店業(yè)在2016年5月全面實(shí)施“營改增”后，針對免稅、集體福利物資，應(yīng)將物資所取得的增值稅專項(xiàng)發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)額度進(jìn)行轉(zhuǎn)出，不得作為繳納增值稅抵扣項(xiàng)。文章在分析實(shí)務(wù)中，酒店業(yè)一般不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的內(nèi)容基礎(chǔ)上，按照可個(gè)別認(rèn)定和不可對應(yīng)辨認(rèn)兩種情況，探討了實(shí)務(wù)中不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的具體處理，并進(jìn)一步探討增值稅不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的實(shí)務(wù)處理需要特別注意的問題，以期規(guī)范酒店的會(huì)計(jì)核算，做好納稅轉(zhuǎn)出的合規(guī)性，避免納稅風(fēng)險(xiǎn)。

關(guān)鍵詞：增值稅；酒店企業(yè)；進(jìn)項(xiàng)稅額

一、引言

2016年5月全國全面實(shí)施“營改增”后，為減少企業(yè)稅負(fù)，酒店業(yè)加大了對取得成本費(fèi)用增值稅專票的力度，從各項(xiàng)消耗食材到各項(xiàng)服務(wù)采購，均要求供應(yīng)商提供增值稅專票，從而確保企業(yè)有足夠的進(jìn)項(xiàng)稅額可以進(jìn)行抵扣。相比營業(yè)稅，增值稅通過進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣避免了重復(fù)征稅的問題，實(shí)現(xiàn)了結(jié)構(gòu)性減稅。但同時(shí)稅法也嚴(yán)格定義了可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額范圍，即并不是說取得了增值稅專票，進(jìn)項(xiàng)稅額就能全額抵扣。

根據(jù)2017年中華人民共和國國務(wù)院令第691號，修改的《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條“用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)”，這些項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，即必須依法轉(zhuǎn)出，合規(guī)進(jìn)行核算。其抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)通過“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目轉(zhuǎn)入有關(guān)科目，不予以抵扣。

酒店業(yè)一般不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅主要有以下幾種：一是臨時(shí)改變貨物用途，即從原可抵扣的營業(yè)用途變更為員工福利等免稅用途，該類物品品種單一，比較好個(gè)別確認(rèn)品種及對應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額，適合對應(yīng)原進(jìn)項(xiàng)稅額直接轉(zhuǎn)出。二是貨物本身就用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、員工福利等非對外營業(yè)用途，比如辦公樓或營業(yè)場所租賃，如使用的大樓為2016年5月前建造或購置，為減少增值稅銷項(xiàng)稅額的支出，一般不按租賃業(yè)務(wù)11%的稅率繳納增值稅，而按簡易計(jì)稅方法5%上繳增值稅，相應(yīng)其業(yè)務(wù)對應(yīng)成本費(fèi)用所使用物資的進(jìn)項(xiàng)稅額也不得抵扣；又如員工餐廳、員工宿舍，因?yàn)閷儆诩w福利項(xiàng)目，非企業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目，其發(fā)生的成本費(fèi)用所使用物資的進(jìn)項(xiàng)稅額也不得抵扣。該類事項(xiàng)所涉及物品品種較多，進(jìn)貨次數(shù)頻繁，如員工餐廳使用原材料如蔬菜水果水產(chǎn)禽肉，為保證新鮮，是天天進(jìn)貨補(bǔ)倉，而且進(jìn)貨單價(jià)隨行就市，一直有變動(dòng)，其對應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額比較難以直接一一對應(yīng)，適合分析分?jǐn)傓D(zhuǎn)出。

二、可個(gè)別認(rèn)定，直接對應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額原金額轉(zhuǎn)出處理

實(shí)務(wù)中，對單一物品轉(zhuǎn)變用途，從原來營業(yè)用途轉(zhuǎn)變到福利項(xiàng)目等免稅用途上，應(yīng)直接將對應(yīng)原入賬進(jìn)項(xiàng)稅額做轉(zhuǎn)出計(jì)入相應(yīng)成本處理。一般而言，這種情況，物資比較簡單明晰，其對應(yīng)增值稅專票也能直接在品名、規(guī)格、數(shù)量、金額、稅額等一一對應(yīng)，能對照原入進(jìn)項(xiàng)稅額的發(fā)票，直接將原進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)額進(jìn)行轉(zhuǎn)出即可。

例如：酒店臨近中秋節(jié)，為擴(kuò)大餐飲銷售額，決定對外出售月餅禮盒。因人手緊張，決定不自制月餅，而通過對外采購月餅，進(jìn)而在酒店宣傳促銷后加價(jià)轉(zhuǎn)銷。計(jì)劃月餅直接成本為10萬元，物品到倉檢驗(yàn)入庫后，向供應(yīng)商取得17%稅率的增值稅專項(xiàng)發(fā)票（其中月餅不含稅價(jià)10萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額1.7萬元，含稅價(jià)11.7萬元），在貨物、發(fā)票均檢驗(yàn)無誤，15個(gè)工作日后，向供應(yīng)商支付了貨款，賬務(wù)處理如下：

1. 收到月餅，檢驗(yàn)入庫

借：原材料-月餅10萬元

貸：應(yīng)付賬款-暫估應(yīng)付款 10萬元

2. 收取并校驗(yàn)發(fā)票，同時(shí)在稅控系統(tǒng)中做好增值稅專票認(rèn)證

借：應(yīng)付賬款-暫估材料款10萬元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅額1.7萬元

貸：應(yīng)付賬款- 原材料11.7萬元

3. 支付貨款

借：應(yīng)付賬款-原材料款11.7萬元

貸：銀行存款 11.7萬元

實(shí)際營銷中，因酒店對外銷售不佳，為減少物資積壓及浪費(fèi)，同時(shí)做好員工關(guān)愛，決定將月餅轉(zhuǎn)變用途，該批月餅作為中秋節(jié)員工福利發(fā)放，在結(jié)轉(zhuǎn)物資成本的同時(shí)，因品種單一，數(shù)量金額與增值稅發(fā)票一一對應(yīng)，對原已認(rèn)證發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)根據(jù)福利用途進(jìn)行稅額的轉(zhuǎn)出，賬務(wù)處理如下：

4. 發(fā)放月餅

借：應(yīng)付職工薪酬-福利費(fèi)11.7萬元

貸：原材料-月餅10萬元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出1.7萬元

三、不可對應(yīng)辨認(rèn)，進(jìn)項(xiàng)稅額分析分?jǐn)傓D(zhuǎn)出處理

實(shí)務(wù)中，除極個(gè)別情況外，一般結(jié)轉(zhuǎn)到員工福利的物資品種多，批次雜；結(jié)轉(zhuǎn)價(jià)格也非一成不變，通常隨行就市，隨酒店制定的食材采購定價(jià)表每旬或每月在變動(dòng)；結(jié)轉(zhuǎn)物資數(shù)量與酒店整批進(jìn)貨數(shù)量有差異；并且發(fā)票開具時(shí)間與驗(yàn)收入庫及出庫時(shí)間一般有月度時(shí)間性差異，無法做到對應(yīng)不同用途物品逐一對照尋找原入庫認(rèn)證發(fā)票進(jìn)行一一對應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)。根據(jù)增值稅有關(guān)政策規(guī)定：能夠準(zhǔn)確計(jì)算企業(yè)原抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，按原抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；無法準(zhǔn)確確定進(jìn)項(xiàng)稅額的，一律按當(dāng)期實(shí)際成本計(jì)算結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)該轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。所謂實(shí)際成本包括進(jìn)價(jià)、運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)及其它有關(guān)費(fèi)用。

例如酒店業(yè)一般開設(shè)員工餐廳，為酒店員工提供免費(fèi)的就餐服務(wù)。一般員工餐廳進(jìn)貨批次、品種較多，且一般與酒店正常經(jīng)營使用物資為同一供應(yīng)商，發(fā)票也是每月核對后統(tǒng)一在同一發(fā)票上開具。同時(shí)因酒店業(yè)一般在月末或月初與供應(yīng)商核對整月的供應(yīng)物資，核對無誤后開具發(fā)票，一般發(fā)票實(shí)際取得的時(shí)間為下月，即與貨物入庫的時(shí)間在月度上也有時(shí)間性差異，實(shí)務(wù)中一般采取以下方法進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的轉(zhuǎn)出。

1. 按使用用途單獨(dú)設(shè)立員工餐廳倉庫，與其他營業(yè)餐廳使用的物品分開，方便歸集數(shù)據(jù)，為下一步進(jìn)項(xiàng)稅額的分?jǐn)偞蚝没A(chǔ)。因可抵扣增值稅專票為各供應(yīng)商分別核對并開具，按供應(yīng)商對當(dāng)月員工餐廳倉庫入庫商品進(jìn)行分類。

2. 通過庫存管理信息系統(tǒng)，將當(dāng)月員工餐廳倉庫每天入庫的物品數(shù)據(jù)導(dǎo)出，與供應(yīng)商核對送貨數(shù)量及金額后，按各供應(yīng)商匯總本月員工餐廳倉庫入庫金額。

3. 通過庫存管理系統(tǒng)，將當(dāng)月各供應(yīng)商在酒店每天入庫的物品數(shù)據(jù)導(dǎo)出，與供應(yīng)商核對送貨數(shù)量及金額后，按各供應(yīng)商匯總酒店各級倉庫入庫金額。

4. 分別計(jì)算同一供應(yīng)商對員工餐廳倉庫入庫金額占當(dāng)月其對酒店各類倉庫（含營業(yè)餐廳倉庫）的供貨比例，以此作為抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的分?jǐn)傄罁?jù)。

5. 因酒店業(yè)一般月初與供應(yīng)商核對上月進(jìn)貨并要求供應(yīng)商開具發(fā)票，雖發(fā)票開具與實(shí)際入庫有時(shí)間性差異，但從長遠(yuǎn)來看，其周期性相差1個(gè)月的差異可以忽略，可近似認(rèn)為入庫的實(shí)際到貨與發(fā)票的取得一致。且當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣，是以供應(yīng)商當(dāng)月實(shí)際提供給酒店進(jìn)行網(wǎng)上稅務(wù)認(rèn)證金額及可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行申報(bào)，所以對進(jìn)項(xiàng)稅額的分?jǐn)偛皇前磳?shí)際員工餐廳倉庫入庫貨物所含進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)項(xiàng)分?jǐn)?，是按酒店?dāng)月實(shí)際收到且進(jìn)項(xiàng)網(wǎng)上稅務(wù)認(rèn)證的該供應(yīng)商提供的抵扣發(fā)票為基數(shù)。

6. 員工餐廳入庫占比與該供應(yīng)商當(dāng)月可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額相乘，即為當(dāng)月相應(yīng)供應(yīng)商應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。匯總所有為員工餐廳倉庫提供物資的供應(yīng)商即為當(dāng)月員工餐廳應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。因?yàn)閱T工餐廳提供給酒店員工免費(fèi)就餐，該事項(xiàng)涉及的所有貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額按照相應(yīng)稅法，均應(yīng)予以轉(zhuǎn)出，不得作為酒店經(jīng)營進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。

四、增值稅不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的實(shí)務(wù)處理需要特別注意的問題

實(shí)務(wù)中，經(jīng)營狀況瞬息萬變，個(gè)別認(rèn)定與分析分?jǐn)傄膊皇撬腊褰┗怀刹蛔兊?。如月餅的轉(zhuǎn)變用途，絕大多數(shù)情況是銷售了一部分月餅，剩余部分月餅轉(zhuǎn)為員工福利，所以應(yīng)按銷售及自用數(shù)量對個(gè)別認(rèn)定的原進(jìn)項(xiàng)金額進(jìn)行分?jǐn)偺幚?。而員工餐飲所用的物資也不是一成不變從員工倉庫中領(lǐng)用適用分析分?jǐn)?，可能?jié)假日加餐，從其他營業(yè)用食品倉庫調(diào)入一批品質(zhì)較好食材，該批食材應(yīng)單獨(dú)適用個(gè)別認(rèn)定轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。

此外，因用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。對該類物品采購時(shí)，采購比價(jià)原則與一般營業(yè)用物品不同，營業(yè)用物品因進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣，一般比較不含稅額的凈價(jià)，而員工餐廳使用物資，因進(jìn)項(xiàng)稅額均需轉(zhuǎn)出，所以采購時(shí)應(yīng)比較含稅價(jià)。隨著降本增效的深入，針對不同用途的采購比價(jià)策略，對是否可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，不同貨物對應(yīng)的供應(yīng)商供應(yīng)報(bào)價(jià)的選擇傾向上，實(shí)務(wù)中也有所不同。

五、結(jié)語

綜上所述，隨著增值稅改革的逐步深入，合理稅務(wù)籌劃，減少稅額繳納成為許多企業(yè)的工作重點(diǎn)，目前酒店業(yè)在“營改增”后應(yīng)繳增值稅占含稅收入的平均實(shí)際稅負(fù)比率在2.5%～4%間，比營業(yè)稅的5%的稅負(fù)有了較大的減輕，可以說較好地享受了稅收紅利，為酒店業(yè)更好的經(jīng)營注入了新的活力。在依法減少納稅的同時(shí)，我們更應(yīng)該看到稅收風(fēng)險(xiǎn)的存在，對不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)堅(jiān)決予以轉(zhuǎn)出，對應(yīng)轉(zhuǎn)未轉(zhuǎn)的行為，看似短時(shí)間內(nèi)少納了稅，實(shí)則未能正確有效遵守稅收法規(guī)，可能導(dǎo)致企業(yè)稅務(wù)等級及評價(jià)的下降，存在未來利益的可能損失，實(shí)際是舍本逐末，結(jié)果是稅款沒有節(jié)省多少，可是每年因?yàn)榧{稅違規(guī)問題，稽查后仍存在補(bǔ)交金額不菲的罰款和滯納金的風(fēng)險(xiǎn)。因此，我們應(yīng)認(rèn)真區(qū)分進(jìn)項(xiàng)稅額的可抵扣性，從細(xì)微處做好依法納稅，使納稅額度合理合規(guī)，避免納稅風(fēng)險(xiǎn)。

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（作者單位：上海浦東華油實(shí)業(yè)有限責(zé)任公司中油陽光大酒店）