為什么慈善信托在中國(guó)水土不服

湯杰柏高原 高慧云

慈善信托作為一項(xiàng)國(guó)際通用的公益制度，源起英國(guó)，后被廣泛傳播至英美法系和大陸法系國(guó)家。由于英美法系國(guó)家是先有信托，后將信義精神滲透豐富到公司和其他組織形式;而大陸法系先有財(cái)團(tuán)法人作為公益慈善的載體，因此如何妥善安置信托制度成為了重要問題。我國(guó)作為大陸法系國(guó)家在慈善信托的移植過程中，也同樣面臨著“水土不服”的問題，只有完善相關(guān)立法，才能促進(jìn)慈善信托更加快速發(fā)展。

信托響慈善基因

“信托”產(chǎn)生于英國(guó)，從其產(chǎn)生開始就與“慈善”有著不解之緣。一般認(rèn)為，英國(guó)的慈善文化源于基督教的宗教教義，中世紀(jì)虔誠(chéng)的教徒希望把自己的私有土地在死后贈(zèng)與教會(huì)，使教會(huì)有更多的財(cái)產(chǎn)推進(jìn)公益。但由于教會(huì)不是征稅的對(duì)象，因此這種行為嚴(yán)重影響了國(guó)王的收益，從而有了后來(lái)頒布的被稱為“死手”條例的<沒收法》，其規(guī)定必須經(jīng)國(guó)王或諸侯的許可才能把土地遺贈(zèng)給教會(huì)，否則予以沒收。用作規(guī)避的用益（Use）制度創(chuàng)造性地被發(fā)明，即基督教徒先將土地遺贈(zèng)給第三人，教會(huì)在名義上沒有土地所有權(quán)，但有實(shí)際受益權(quán)。這一制度發(fā)明后來(lái)被廣泛運(yùn)用，其實(shí)質(zhì)上可以稱作慈善信托的雛形。作為慈善信托制度的“母國(guó)”，慈善信托立法在英國(guó)有著悠久的歷史：自1601年英國(guó)的《慈善用益法》成為現(xiàn)代慈善信托制度的起點(diǎn)之后，到1860年英國(guó)《慈善信托法》，再到在1993年英國(guó)《慈善法》基礎(chǔ)上修改完成的2006年英國(guó)《慈善法》，慈善信托制度已發(fā)展了400多年。

慈善信托在英差和日韓響差異

伴隨著英國(guó)向全球殖民擴(kuò)張的進(jìn)程，慈善信托的制度和理念也傳播到許多國(guó)家。以美國(guó)微軟創(chuàng)始人比爾-蓋茨夫婦所建立的蓋茨信托與蓋茨基金會(huì)為例，兩者均以信托形式設(shè)立，其中蓋茨信托的受托人為比爾-蓋茨夫婦，蓋茨基金會(huì)的受托人由比爾-蓋茨夫婦及承諾向蓋茨基金會(huì)提供捐贈(zèng)的沃倫-巴菲特三人擔(dān)任。

除英美法系國(guó)家外，日本、韓國(guó)等大陸法系國(guó)家也相繼引入了慈善信托制度，但因大陸法系國(guó)家普遍不存在“用益”制度和信托的文化傳統(tǒng)，更傾向于用“公益信托”的概念，因此側(cè)重于實(shí)現(xiàn)社會(huì)的集體利益。日本公益信托的典型案例是神戶社區(qū)建設(shè)六甲島基金，信托結(jié)構(gòu)和參與方見下圖。積水住宅株式會(huì)社（SEKISUI）是日本的著名建筑公司。1996年，積水住宅和P&G（寶潔公司）共同出資，設(shè)立了旨在贊助并促進(jìn)神戶市國(guó)際性、文化性社區(qū)建設(shè)的公益信托——神戶社區(qū)建設(shè)六甲島基金，為非盈利組織等多個(gè)團(tuán)體的活動(dòng)提供資助。受托人三井住友信托銀行根據(jù)公益信托合同約定，在基金運(yùn)營(yíng)委員會(huì)的意見和建議下，向合適的受益人提供資助，每年基金資助金額大體上相當(dāng)于基金運(yùn)營(yíng)的增值收入。

不同法域響發(fā)展差異

雖然慈善信托制度在英美法系和大陸法系國(guó)家都得到了很好的發(fā)展，在國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展中也起到了非常重要的作用，但其在兩大法系的發(fā)展卻存在著明顯的差異。這種差異主要體現(xiàn)在立法邏輯、名稱與形式、慈善目的、信托的運(yùn)行、信托的終止、信托的監(jiān)管體系和稅收待遇等方面。

路徑差異一般認(rèn)為，英美法系國(guó)家是先有信托形式，后將信義精神滲透豐富到公司和其他組織形式;而大陸法系先有財(cái)團(tuán)法人作為公益慈善的載體，因此在移植英美信托制度時(shí)既要讓其繼續(xù)發(fā)揮信托的獨(dú)特功能，同時(shí)也得考慮在本國(guó)早已成型的法律體系中如何妥善安置信托制度，從而需要進(jìn)行一些變通。因此，英美法系下慈善信托立法是慈善制度發(fā)展的自然結(jié)果，信托僅作為實(shí)現(xiàn)慈善的一種工具和形式。而大陸法系對(duì)信托制度乃至于公益信托的引入和借鑒，往往需要對(duì)其他配套法律制度進(jìn)行修訂。以早在1922年就制定信托法的日本為例，雖然日本的《信托法》將慈善信托歸入了公益信托的范圍，但因日本早已確立了公益法人制度，因此《信托法》中的公益信托制度長(zhǎng)期沒有被實(shí)行，直到1977年才首次出現(xiàn)了公益信托。同時(shí)，日本也對(duì)相關(guān)配套的《所得稅法》等法律進(jìn)行了增補(bǔ)和修訂。

運(yùn)作形式差異在英美法系國(guó)家，慈善信托只是實(shí)現(xiàn)慈善的一種形式，因此沒有單獨(dú)針對(duì)其專門立法的必要性。以美國(guó)為例，三種形式都可以實(shí)現(xiàn)慈善：即，法人、信托或者非法人社團(tuán)（都可以稱作“慈善基金會(huì)”）。且這三種形式稅收優(yōu)惠待遇相同，但信托在功能上更有優(yōu)勢(shì)。大陸法系國(guó)家因在移植信托之前已有成熟的基金會(huì)基礎(chǔ)，因此基金會(huì)在大陸法財(cái)團(tuán)法人制度中享有獨(dú)立法人人格。而慈善（公益）信托與其在功能上有重合之處，慈善（公益）信托作為基金會(huì)之外的一項(xiàng)獨(dú)立制度，是否有必要引入，是許多大陸法系國(guó)家和地區(qū)移植慈善信托的主要障礙之一。

稅收政策差異以美國(guó)為例，其對(duì)于慈善信托的稅收政策相對(duì)完善。用于慈善事業(yè)的財(cái)產(chǎn)，在保值增值過程中獲得盈利無(wú)需繳納所得稅;委托人設(shè)立慈善信托滿足慈善捐贈(zèng)條件的，則免除繳納遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。但在日本，設(shè)立公益信托并非均能取得稅收優(yōu)惠待遇。根據(jù)日本公益信托相關(guān)的稅法規(guī)定，公益信托被分為三個(gè)類別，分別為一般公益信托、特定公益信托以及認(rèn)定特定公益信托。委托人如果是自然人，則不享有特定公益信托的稅收優(yōu)惠;如果委托人是法人，則可將其捐贈(zèng)金額列為該法人的捐贈(zèng)費(fèi)用。

近年來(lái)，日本公益信托始終維持在650億日元水平上下波動(dòng)，總規(guī)模約合40億人民幣左右。但值得注意的是，日本公益信托件數(shù)近年出現(xiàn)連年下滑的趨勢(shì)，這一方面與日本經(jīng)濟(jì)持續(xù)低迷有關(guān)，另一方面也說明公益信托在日本慈善體系中的影響力仍較小。相較英美兩國(guó)來(lái)說，日本公益信托的社會(huì)認(rèn)可度不高，這可能與日本公益信托中政府審核較嚴(yán)以及稅收優(yōu)惠制度不完善有關(guān)。

中國(guó)慈善信托響障礙

我國(guó)作為大陸法系國(guó)家，也是先有基金會(huì)后引入信托制度。因我國(guó)關(guān)于慈善信托的立法邏輯不同于英美法系，而是將慈善信托和基金會(huì)分別立法，因此導(dǎo)致二者在設(shè)立、運(yùn)作、監(jiān)管政策和稅收待遇等方面有著較大的差異。

公益捐贈(zèng)稅收抵免待遇不同我國(guó)關(guān)于慈善公益捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠制度已相對(duì)比較成熟，捐贈(zèng)人可以在一定范圍內(nèi)進(jìn)行所得稅稅前扣除，受贈(zèng)人也對(duì)特定的捐贈(zèng)所的免納所得稅?；饡?huì)正是基于能夠以自己的名義接受公益捐贈(zèng)，因此在履行法律法規(guī)要求的特定程序后，此種捐贈(zèng)（受贈(zèng)）行為便符合公益捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠政策的要求，可以享受稅收抵免的優(yōu)惠政策。當(dāng)前我國(guó)有關(guān)慈善公益事業(yè)的稅收優(yōu)惠制度僅適用于通過獲得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的公益性社會(huì)團(tuán)體或縣級(jí)以上人民政府及其組成部門和直屬機(jī)構(gòu)進(jìn)行的捐贈(zèng)行為，而信托設(shè)立行為以及向慈善信托本身的捐贈(zèng)行為顯然不屬于該適用范疇，這使得信托委托人與捐贈(zèng)人難以享受稅收優(yōu)惠政策。

非現(xiàn)金財(cái)產(chǎn)設(shè)立慈善信托的稅務(wù)成本我國(guó)法律法規(guī)明確賦予了基金會(huì)法人的主體地位，為基金會(huì)接受捐贈(zèng)以及持有、管理、捐助慈善資產(chǎn)創(chuàng)造了條件。此外，捐贈(zèng)主體將資產(chǎn)注入基金會(huì)時(shí)，相關(guān)配套稅務(wù)政策陸續(xù)完善。以股權(quán)捐贈(zèng)為例，企業(yè)對(duì)社會(huì)團(tuán)體的股權(quán)捐贈(zèng)視同股權(quán)轉(zhuǎn)讓，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入額以企業(yè)所捐贈(zèng)股權(quán)取得時(shí)的歷史成本確定，不會(huì)額外增加企業(yè)捐贈(zèng)時(shí)的所得稅，并可享受稅收抵免優(yōu)惠政策。然而，受限于我國(guó)信托登記制度，以不動(dòng)產(chǎn)、有限責(zé)任公司股權(quán)設(shè)立信托的，因前述財(cái)產(chǎn)無(wú)法實(shí)現(xiàn)信托登記，因此不能直接將此類財(cái)產(chǎn)交付受托人設(shè)立信托，而只能采取先設(shè)立資金信托，而后由受托人將此類財(cái)產(chǎn)購(gòu)入的方式間接實(shí)現(xiàn)。這將導(dǎo)致委托人與受托人之間就不動(dòng)產(chǎn)、有限責(zé)任公司股權(quán)的交易屬于買賣而非捐贈(zèng)，也就無(wú)法援用慈善捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠制度。此外，上市公司股份的信托轉(zhuǎn)移，雖然以上市公司股份設(shè)立信托不會(huì)觸發(fā)信托登記，但因現(xiàn)行上市公司股份非交易過戶的制度不包含信托，因此也只能采取前述方法，即先行設(shè)立資金信托再由受托人以交易方式購(gòu)入?？梢姡缥腥藬M將不動(dòng)產(chǎn)、有限責(zé)任公司股權(quán)、上市公司股份設(shè)立信托的，資產(chǎn)注入程序復(fù)雜，且稅務(wù)成本高。

筆者注意到，2017年7月25日，美的創(chuàng)始人何享健先生就宣布了將一億股美的集團(tuán)股票設(shè)立慈善信托的意愿，但時(shí)至今日一直未能落地。我們認(rèn)為，受限于國(guó)內(nèi)信托財(cái)產(chǎn)登記流轉(zhuǎn)制度的缺失，上市公司股票無(wú)法直接以設(shè)立信托的方式變更登記，而如果采取間接方式設(shè)立信托，則可能會(huì)產(chǎn)生巨額的稅負(fù)成本。由此可能導(dǎo)致何享健先生的捐贈(zèng)計(jì)劃處于兩難境地，無(wú)比尷尬。

慈善支出比例的限制對(duì)于基金會(huì)而言，限制其公益事業(yè)支出比例與管理費(fèi)使用比例的規(guī)定較為繁多。《基金會(huì)管理?xiàng)l例》對(duì)基金會(huì)的年度公益事業(yè)支出比例作出了限制，而后《慈善法》與《關(guān)于慈善組織開展慈善活動(dòng)年度支出和管理費(fèi)用的規(guī)定》等法律法規(guī)對(duì)不同類別的基金會(huì)的年度公益事業(yè)支出及管理性費(fèi)用比例均作出不同程度的限制。就慈善信托而言，我國(guó)當(dāng)前法律法規(guī)尚未對(duì)慈善信托每年用于慈善或公益事業(yè)的支出數(shù)額或比例作出強(qiáng)制性要求，而僅僅要求在慈善信托文件中載明該慈善信托的年度慈善支出的比例或數(shù)額，這便給予了慈善信托的委托人與受托人較大的自由約定空間。但鑒于我國(guó)慈善信托法律制度剛剛推出不久，不排除將來(lái)立法完善后會(huì)對(duì)此作出類似于基金會(huì)的公益慈善支出比例要求的可能。

綜上，自《慈善法》頒布以來(lái)，我國(guó)慈善信托發(fā)展態(tài)勢(shì)良好，尤其自2018年以來(lái)，備案數(shù)量與去年同期相比增長(zhǎng)達(dá)90%。新設(shè)立的慈善信托備案期限更長(zhǎng)，其中近三成為永續(xù)性慈善信托;社會(huì)組織在慈善信托中的參與程度有所提升;新設(shè)立的慈善信托在設(shè)立目的、參與方類型和執(zhí)行模式上均有所創(chuàng)新。然而，受限于相關(guān)配套措施的不足，我國(guó)的慈善信托主要以現(xiàn)金為主，非現(xiàn)金資產(chǎn)設(shè)立信托障礙仍未消除。首先，稅收成本的壓力也將阻礙慈善信托的發(fā)展以及功能的發(fā)揮，建議進(jìn)一步出臺(tái)具體可執(zhí)行的稅收優(yōu)惠政策，具體可參照《慈善法》中已有的對(duì)于慈善捐贈(zèng)活動(dòng)中慈善組織、捐贈(zèng)人、受益人的稅收優(yōu)惠政策。其次，完善相關(guān)財(cái)產(chǎn)登記和流轉(zhuǎn)制度。如前所述，以非上市有限責(zé)任公司股權(quán)設(shè)立信托的，因信托登記制度的缺位，目前只能采取曲線設(shè)立方式，而曲線設(shè)立方式將導(dǎo)致委托人承擔(dān)巨額的稅負(fù)，而完善現(xiàn)有相關(guān)財(cái)產(chǎn)登記和流轉(zhuǎn)制度將解決這一尷尬局面。最后，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)慈善信托的監(jiān)管。《慈善法》頒布后，的確激發(fā)了社會(huì)各界設(shè)立慈善信托的熱情。慈善信托與基金會(huì)有差異、可并存，也可相輔相成。目前，基金會(huì)的公益活動(dòng)支出，面臨嚴(yán)格的監(jiān)管，而慈善信托則沒有相關(guān)的監(jiān)管規(guī)定。相比之下，成立慈善信托后，究竟以多少慈善信托財(cái)產(chǎn)用于慈善活動(dòng)，因法律監(jiān)管缺位而形成法律真空。如不加以明確，未來(lái)慈善信托或許存在被濫用的風(fēng)險(xiǎn)。