流程價(jià)值、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與內(nèi)部審計(jì)規(guī)劃

郭錫超 張靈俐

[摘 要] 合理的規(guī)劃有助于解決內(nèi)部審計(jì)工作的碎片化問題?；诹鞒虄r(jià)值、風(fēng)險(xiǎn)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)將能確立合理的審計(jì)范圍、審計(jì)頻率及審計(jì)方式，從而提高審計(jì)資源的有效使用并使得內(nèi)部審計(jì)工作有前瞻性、系統(tǒng)性和價(jià)值。

[關(guān)鍵詞] 流程價(jià)值；風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估；審計(jì)規(guī)劃

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2018. 11. 001

[中圖分類號(hào)] F239.45 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A [文章編號(hào)] 1673 - 0194（2018）11- 0004- 02

0 引 言

內(nèi)部審計(jì)工作的碎片化問題是當(dāng)前內(nèi)部審計(jì)工作普遍存在的一種現(xiàn)狀。審計(jì)工作呈被動(dòng)狀，無前瞻性和系統(tǒng)性，缺乏價(jià)值，在企業(yè)里多邊緣化。有沒有一種合理的方法，能通過合理的規(guī)劃，使得內(nèi)部審計(jì)工作更具主動(dòng)性、前瞻性、系統(tǒng)性，從而增加其價(jià)值？本文將介紹一種筆者在多年實(shí)踐基礎(chǔ)上總結(jié)出來的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)規(guī)劃方法，以享同儕。此方法具有以下邏輯：通過價(jià)值鏈分析，可以將公司的業(yè)務(wù)劃分既相對(duì)獨(dú)立又相互聯(lián)系的業(yè)務(wù)模塊；不同的業(yè)務(wù)模塊在公司價(jià)值鏈上有不同的重要性與風(fēng)險(xiǎn)；重要性、風(fēng)險(xiǎn)不同，相應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)所投入的資源就將不同。

1 流程價(jià)值、風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)規(guī)劃

1.1 流程價(jià)值標(biāo)注

流程是能為客戶創(chuàng)造價(jià)值一系列業(yè)務(wù)活動(dòng)（Michael Hammer，2010），價(jià)值創(chuàng)造是流程的核心。每個(gè)業(yè)務(wù)流程都必須有某種價(jià)值指向，所有的業(yè)務(wù)活動(dòng)都是為這種價(jià)值指向服務(wù)。流程劃分涉及流程分類與等級(jí)劃分兩個(gè)概念，這都是與流程邊界相關(guān)的。APQC提供的流程分類分級(jí)的框架將流程分為運(yùn)營與管理和支持兩類共計(jì)12個(gè)一級(jí)流程，對(duì)初學(xué)者有較好的參照價(jià)值。但APQC提供的這個(gè)框架易導(dǎo)致在實(shí)踐中忽略對(duì)公司的主價(jià)值鏈和核心競(jìng)爭(zhēng)力。這就是為什么有些公司的流程越來越煩瑣、越來越?jīng)]效率的原因。對(duì)公司主價(jià)值鏈及司核心競(jìng)爭(zhēng)力的關(guān)注，會(huì)導(dǎo)致流程的劃分完全不同于APQC框架，比如本文中A公司的案例，與成本控制相關(guān)的流程為該公司最核心的流程。

對(duì)流程價(jià)值鏈的關(guān)注涉及本文第一個(gè)最重要的概念：流程價(jià)值標(biāo)注。這種方法是根據(jù)流程對(duì)企業(yè)主價(jià)值鏈的影響程度的不同來劃分流程的重要性。在實(shí)踐中筆者采用五星法來進(jìn)行標(biāo)注，某個(gè)流程所標(biāo)注的星越多，表明該流程越重要。五顆星一般只用于一級(jí)流程，表示這個(gè)流程對(duì)公司的核心競(jìng)爭(zhēng)力、盈利模式具有決定性的影響，比如本文案例A公司的成本控制流程。一個(gè)公司的五星級(jí)流程不應(yīng)過多，最多不應(yīng)超過三個(gè)，如果過多，就易失真。四星主要用于一級(jí)、二級(jí)流程重要性標(biāo)注，三級(jí)流程慎用，主要用于標(biāo)注對(duì)公司核心競(jìng)爭(zhēng)力、盈利模式具有重要影響的流程。三星、二星、一星流程的評(píng)估在此限于篇幅不再一一列舉。

1.2 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

風(fēng)險(xiǎn)是相對(duì)目標(biāo)而言的不確定性，于流程管理而言，主要指影響流程價(jià)值實(shí)現(xiàn)的不利因素。對(duì)于那些標(biāo)注為高星級(jí)的流程，更應(yīng)關(guān)注其風(fēng)險(xiǎn)問題。傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)管理方法包括風(fēng)險(xiǎn)事件的識(shí)別、發(fā)生可能性及后果的評(píng)估。但這種方法要求相當(dāng)高的專業(yè)素養(yǎng)，大部分的審計(jì)人員不具有這種專業(yè)素養(yǎng)，在實(shí)際操作中難度較大。本文強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)事件對(duì)公司價(jià)值鏈的影響，依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)事件對(duì)價(jià)值鏈的影響范圍、程度來進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，這對(duì)經(jīng)驗(yàn)較為豐富的審計(jì)人員來說，并不是太難。

在實(shí)踐中，筆者采用紅黃橙綠四色對(duì)各流程風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行標(biāo)志。紅色代表風(fēng)險(xiǎn)巨大（可能破壞公司核心競(jìng)爭(zhēng)力和盈利模式）；黃色代表重大風(fēng)險(xiǎn)（會(huì)對(duì)公司核心競(jìng)爭(zhēng)力和盈利模式產(chǎn)生一定影響）；橙色代表中度風(fēng)險(xiǎn)（對(duì)某一重要一級(jí)流程產(chǎn)生一定影響或是對(duì)某些重要二級(jí)流程產(chǎn)生決定性影響的風(fēng)險(xiǎn)）；綠色代表可接受風(fēng)險(xiǎn)（影響僅限于某些三級(jí)流程范圍內(nèi)的風(fēng)險(xiǎn)）。

1.3 審計(jì)規(guī)劃

審計(jì)規(guī)劃包括目標(biāo)、范圍和審計(jì)資源的分配。審計(jì)目標(biāo)的確立應(yīng)以流程價(jià)值為導(dǎo)向，審計(jì)應(yīng)充分關(guān)注流程的價(jià)值，這是整個(gè)內(nèi)部審計(jì)工作的落腳點(diǎn)。審計(jì)范圍則要確定哪些流程應(yīng)納入審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)資源的有限性決定了必須將其投入在價(jià)值更大、風(fēng)險(xiǎn)更高的業(yè)務(wù)流程上。審計(jì)資源的分配主要解決審計(jì)頻率、審計(jì)方式、審計(jì)人力和物力的安排問題。

流程價(jià)值及風(fēng)險(xiǎn)決定了審計(jì)的范圍、審計(jì)頻率、審計(jì)方式及人力、物力的投入。對(duì)于價(jià)值高、風(fēng)險(xiǎn)大的流程，應(yīng)當(dāng)優(yōu)先安排；而價(jià)值高但風(fēng)險(xiǎn)小或是價(jià)值相對(duì)低但風(fēng)險(xiǎn)高則次之；對(duì)價(jià)值低、風(fēng)險(xiǎn)小的流程則棄之。根據(jù)列出的審計(jì)頻率及審計(jì)方式，能做出一個(gè)有效的年度審計(jì)工作計(jì)劃。對(duì)于審計(jì)頻率小于一年的流程，必須納入每年的審計(jì)計(jì)劃，而對(duì)于審計(jì)頻率大于一年的流程，應(yīng)確保按其頻率要求納入當(dāng)年的審計(jì)范圍內(nèi)。當(dāng)然還必須注意，審計(jì)不是線性工作，具有突發(fā)性，按審計(jì)規(guī)劃表所列的年度計(jì)劃任務(wù)最好僅為全年實(shí)際業(yè)務(wù)量的70%左右，以便為臨時(shí)審計(jì)任務(wù)留出足夠的調(diào)整空間。

2 實(shí)踐運(yùn)用

2.1 A公司簡(jiǎn)介

A公司是一家煤電鋁一體化的大型電解鋁生產(chǎn)企業(yè)，業(yè)務(wù)涉及煤炭采掘、火力發(fā)電及電解鋁，同時(shí)為了平抑鋁價(jià)波動(dòng)對(duì)公司業(yè)績(jī)的影響，還參與了鋁期貨交易。為了對(duì)A公司業(yè)務(wù)有個(gè)清晰的劃分，該公司將業(yè)務(wù)劃分為煤礦、發(fā)電及電解鋁三個(gè)板塊。作為價(jià)格的接受者而非制定者，成本控制是電解鋁企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，生產(chǎn)廠商的成本水平?jīng)Q定了其在市場(chǎng)上是贏利、持平還是虧損。因此一開始，該公司就設(shè)立了以成本控制為主價(jià)值鏈的流程分類及分級(jí)標(biāo)準(zhǔn)。

2.2 A公司的流程分類及等級(jí)劃分

按成本控制價(jià)值鏈標(biāo)準(zhǔn)，A公司三大業(yè)務(wù)板塊及集團(tuán)管理本部共計(jì)劃分為四級(jí)381個(gè)流程。限于篇幅，本文僅對(duì)一級(jí)流程進(jìn)行說明。煤炭板塊共計(jì)56個(gè)流程，一級(jí)流程4個(gè)，分別為礦下作業(yè)、倉儲(chǔ)及運(yùn)輸、物資采購及安全管理流程。發(fā)電板塊共計(jì)63個(gè)流程，一級(jí)流程5個(gè)，分別為煤炭采購及運(yùn)輸、煤炭入廠檢驗(yàn)及倉儲(chǔ)、配料及運(yùn)維、檢修、配件采購。電解板塊共計(jì)168個(gè)流程，一級(jí)流程6個(gè)，分別為采購及儲(chǔ)運(yùn)、生產(chǎn)作業(yè)、安全管理、營銷及產(chǎn)品交付、期貨管理、維檢。集團(tuán)本部94個(gè)流程，一級(jí)流程7個(gè)，分別為基建、企管、人事、審計(jì)、法律、財(cái)務(wù)、綜合及后勤。

2.3 流程價(jià)值標(biāo)注

按成本控制價(jià)值鏈標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)A公司流程價(jià)值重要性進(jìn)行標(biāo)注。五星級(jí)流程4個(gè)，四星級(jí)流程19個(gè)。限于篇幅本文僅列出一二級(jí)流程及只對(duì)五星流程加以說明。煤炭板塊中，安全管理被標(biāo)為五星流程，因?yàn)闆]有安全就沒有煤礦的持續(xù)經(jīng)營。發(fā)電板塊中，將煤炭的采購與運(yùn)輸標(biāo)注為五星流程，因?yàn)槊旱某杀臼前l(fā)電最主要的變動(dòng)成本。電解板塊中，電解鋁成本中變動(dòng)成本主動(dòng)受材料的消耗量、耗電量及生產(chǎn)穩(wěn)定性的影響；另外期貨套期保值能有效地鎖定利潤水平，因此將生產(chǎn)作業(yè)、套期保值列為五星流程。

2.4 流程風(fēng)險(xiǎn)程度標(biāo)注

A公司采用紅黃橙綠四色對(duì)流程風(fēng)險(xiǎn)程度進(jìn)行標(biāo)記。紅色流程共計(jì)66個(gè)，黃色流程81個(gè)，橙色流程122個(gè)，綠色流程112個(gè)。限于篇幅，本文僅列出一二級(jí)流程，僅對(duì)列為紅色風(fēng)險(xiǎn)的一級(jí)流程加以說明。

煤礦板塊中，一旦出現(xiàn)安全問題，整個(gè)企業(yè)皆將受到影響，因此將其標(biāo)注為紅色。發(fā)電板塊中，煤炭入廠過磅及檢驗(yàn)是最容易出現(xiàn)問題的地方，因此煤炭入廠檢驗(yàn)流程被標(biāo)為紅色。電解板塊中，因期貨的高風(fēng)險(xiǎn)度問題，因此期貨管理流程被標(biāo)為紅色。另外，鋁廠生產(chǎn)安全問題涉及整個(gè)鋁廠的運(yùn)營，尤其是電解生產(chǎn)線設(shè)備安全問題，一旦出了問題會(huì)導(dǎo)致整個(gè)電解生產(chǎn)線停滯，造成公司的重大損失，因此安全管理也被標(biāo)為紅色。

2.5 A公司審計(jì)規(guī)劃表及年度計(jì)劃

根據(jù)對(duì)A公司的流程分類及等級(jí)劃分，流程價(jià)值鏈標(biāo)注、風(fēng)險(xiǎn)程度標(biāo)注，得出A公司的審計(jì)規(guī)劃表。A公司審計(jì)頻率為半年的流程共計(jì)65個(gè)，一年的85個(gè)，兩年的140個(gè)，三年的91個(gè)。根據(jù)公司業(yè)務(wù)流程價(jià)值鏈重要性、風(fēng)險(xiǎn)程度優(yōu)先情況，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不但可以對(duì)各業(yè)務(wù)流程納入審計(jì)范圍的優(yōu)先秩序情況進(jìn)行排序，還可衡量需要投入的審計(jì)資源，進(jìn)而對(duì)各業(yè)務(wù)流程的審計(jì)頻率、審計(jì)方式進(jìn)行預(yù)先設(shè)定，形成“審計(jì)業(yè)務(wù)規(guī)劃表”，為每年年度的審計(jì)業(yè)務(wù)計(jì)劃提供長(zhǎng)遠(yuǎn)規(guī)劃與指導(dǎo)。

3 結(jié) 論

相比其他線性業(yè)務(wù)，內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)天生就具有臨時(shí)性、項(xiàng)目制的特點(diǎn)，但這并不必然等于內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)就會(huì)出現(xiàn)碎片化的狀態(tài)，關(guān)鍵在于怎么樣來做審計(jì)業(yè)務(wù)規(guī)劃。規(guī)劃做得好，能充分關(guān)注公司價(jià)值創(chuàng)造，想在公司管理層之先，內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)一樣可以如線性部門一樣業(yè)務(wù)開展得井井有條且成系統(tǒng)。本文介紹的方法是基于筆者十多年在多家上市公司、超大型民企工作的經(jīng)驗(yàn)，雖多有不足，但作為一種行之有效的經(jīng)驗(yàn)，在此與同儕分享與交流，共促職業(yè)之進(jìn)步。

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