營改增對(duì)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司的影響

劉天 蘇潔 薛書語 孫啟鑫 段穎

我國自2016年5月1日起，在各行業(yè)全面推進(jìn)“營改增”工作，自此保險(xiǎn)業(yè)正式納入了改革范圍。本文根據(jù)成都市財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)業(yè)現(xiàn)狀，選取了具有代表性的15家不同規(guī)模的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)，以2013年至2015年成都市財(cái)瞼企業(yè)的收入與支出狀況作為樣本數(shù)據(jù)，以實(shí)際稅負(fù)評(píng)價(jià)方法（ETR）對(duì)流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)率和總稅負(fù)率進(jìn)行相關(guān)測算與研究。本文試探索在現(xiàn)行的6%增值稅稅率水平下，財(cái)產(chǎn)保瞼公司的稅負(fù)變化情況，并從財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)產(chǎn)品分類的角度探討在“營改增”的背景下適合不同險(xiǎn)種的合理抵扣率。

營改增 財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)業(yè)稅負(fù)

不同險(xiǎn)種 抵扣率

引言及文獻(xiàn)綜述

長期以來，我國實(shí)行營業(yè)稅與增值稅并行的流轉(zhuǎn)稅模式，該模式存在重復(fù)征稅的問題，影響企業(yè)健康發(fā)展。綜觀國內(nèi)外，在已實(shí)行增值稅計(jì)稅模式的國家和地區(qū)，保險(xiǎn)業(yè)大多數(shù)已實(shí)行增值稅的納稅方式。為了更好地與國際接軌，從根本上解決重復(fù)征稅的問題，促進(jìn)落實(shí)結(jié)構(gòu)性減稅政策，減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，促進(jìn)我國金融保險(xiǎn)業(yè)的穩(wěn)定持續(xù)發(fā)展，營業(yè)稅改增值稅也是必然趨勢。然而，在改革推進(jìn)中，也有保險(xiǎn)公司反饋：從2016年5月至7月“營改增”實(shí)施以來，公司稅負(fù)不降反升，其中，財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司作為保險(xiǎn)公司重要組成部分，它以財(cái)產(chǎn)及其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益和損害賠償責(zé)任為保險(xiǎn)標(biāo)的，包含的保險(xiǎn)種類繁復(fù)多樣，改革對(duì)其的影響最為深刻。本文結(jié)合現(xiàn)有的相關(guān)文獻(xiàn)，得出“營改增”在實(shí)際操作中存在著諸多的問題，大概可分為以下幾點(diǎn)：

（1）保險(xiǎn)業(yè)增值稅稅率的確定

當(dāng)前，我國增值稅一般納稅人所采用的稅率是6%、11%、17%。

據(jù)統(tǒng)計(jì)，保險(xiǎn)業(yè)收取的保費(fèi)中95%左右最終轉(zhuǎn)化為賠付支出和費(fèi)用支出，真正屬于保險(xiǎn)公司利潤增值部分占總保費(fèi)比例小于5%，（閆澤瀅，2013），并且稅基較大，因此，17%的稅率不足以起到減輕保險(xiǎn)業(yè)稅負(fù)的作用，學(xué)者普遍接受的稅率為11%、6%的稅率。根據(jù)稅法規(guī)定，財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司應(yīng)是一般納稅人，應(yīng)使用6%的增值稅稅率并實(shí)行憑票抵扣，該觀點(diǎn)也被廣大學(xué)者所推崇。劉代民（2015）認(rèn)為保險(xiǎn)業(yè)所在的金融業(yè)的增值稅率應(yīng)該從3%逐漸過渡到6%；施喜容、王倩、孫珺超（2017）；彭雪梅、黃鑫等（2016）認(rèn)為6%是最為合適的增值稅稅率，更有利于中國財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)市場的穩(wěn)健發(fā)展。

（2）財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)稅負(fù)計(jì)算方法的選擇

普遍認(rèn)同兩種計(jì)算方法，一種是以利潤為基礎(chǔ)的計(jì)算方法，即金及附加或增值稅金及附加），B表示所得稅，C表示凈利潤，ETR表示實(shí)際稅負(fù)]。這種方法不僅考慮了財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司的營業(yè)收入，還兼顧了費(fèi)用支出問題，但對(duì)于虧損企業(yè)不適用。另一種方法是以業(yè)務(wù)收入為基礎(chǔ)的計(jì)算，即總稅負(fù)=總稅款/主營業(yè)務(wù)收入，該方法只考慮了財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司的營業(yè)收入，忽視了保險(xiǎn)公司利潤對(duì)稅負(fù)的影響，但適用于虧損企業(yè)。

為了更加切實(shí)地考察“營改增”對(duì)大部分成都市的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司（選取樣本大部分處于盈利狀態(tài)）的盈利狀況（利潤）及稅負(fù)的影響，本文采取ETR稅負(fù)測算方法，試探索“營改增”前后營業(yè)稅稅負(fù)及增值稅稅負(fù)及“營改增”前后總稅負(fù)的變化情況。

（3）財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)抵扣率問題

關(guān)于財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)的抵扣率問題，許多學(xué)者主要對(duì)于財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)行業(yè)整體的抵扣問題進(jìn)行了探索，例如，范安祥（2016）認(rèn)為當(dāng)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)占賠付支出的比重大于26.94%，財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)才能從“營改增”中獲得“減負(fù)”。

本文試從財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)不同險(xiǎn)種的角度出發(fā)，探索能夠使不同險(xiǎn)種減負(fù)的個(gè)性化適用抵扣率，從新的角度為營改增的稅負(fù)改革難題提供參考。

研究方法

（1）測算方法

由于本文研究“營改增”對(duì)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司的影響，主要側(cè)重于稅收的整體負(fù)擔(dān)，因此，本文采用利潤為基礎(chǔ)的方法（ETR）。采用財(cái)險(xiǎn)企業(yè)實(shí)際稅率（Effective Tax Rate，簡稱ETR）來衡量各企業(yè)實(shí)際稅負(fù)水平。即

表示流轉(zhuǎn)稅（營業(yè)稅金及附加或增值稅金及附加），B表示所得稅，C表示凈利潤，ETR表示實(shí)際總稅負(fù)，ETR1表示流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)，ETR2表示所得稅稅負(fù)]。結(jié)合成都市財(cái)險(xiǎn)企業(yè)的實(shí)際情況，根據(jù)已有的數(shù)據(jù)，計(jì)算出應(yīng)交營業(yè)稅，并通過區(qū)分應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目，分?jǐn)傔M(jìn)項(xiàng)稅額，得出應(yīng)交增值稅。用平均實(shí)際稅負(fù)率指標(biāo)來衡量各財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司在兩種計(jì)稅模式下的實(shí)際總稅負(fù)率，并從中分解出流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)，對(duì)比分析“營改增”前后成都市財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)業(yè)總稅負(fù)和流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的變化情況。這種方法不僅考慮了財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司的營業(yè)收入，還兼顧了費(fèi)用支出問題，能夠真實(shí)有效的反映財(cái)險(xiǎn)企業(yè)的稅負(fù)狀況。結(jié)合成都市財(cái)險(xiǎn)企業(yè)的實(shí)際情況，本文首先用平均實(shí)際稅負(fù)率指標(biāo)來評(píng)價(jià)各財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司在兩種計(jì)稅模式下的實(shí)際稅負(fù)率，將流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)提煉出來，對(duì)比分析“營改增”前后，稅負(fù)的變化情況。然后，將財(cái)險(xiǎn)產(chǎn)品分類，測算出征收營業(yè)稅模式下各類財(cái)險(xiǎn)產(chǎn)品的實(shí)際稅負(fù)，與征收增值稅模式下的稅負(fù)比較，得出臨界值，從而得出不同產(chǎn)品可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)占賠付支出的比例。

（2）稅負(fù)測算的相關(guān)假設(shè)

為了方便“營改增”后稅負(fù)的測量，本文需要作出以下假設(shè)：

假設(shè)1：不考慮投資收益、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司購人的不動(dòng)產(chǎn)、在建工程以及其他業(yè)務(wù)收入與支出等科目的增值稅征收情況。

假設(shè)2：不含流轉(zhuǎn)稅的保費(fèi)定價(jià)不變，故用保費(fèi)收入測算增值稅稅負(fù)時(shí)，將含稅保費(fèi)收入轉(zhuǎn)化為不含稅保費(fèi)收入。

（3）分險(xiǎn)種“抵扣率”的測算

由于，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)、出口信用保險(xiǎn)等險(xiǎn)種有稅收優(yōu)惠政策，因此，本文主要考慮財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)產(chǎn)品中企業(yè)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)、機(jī)動(dòng)車車輛保險(xiǎn)、貨物運(yùn)輸保險(xiǎn)、責(zé)任保險(xiǎn)、工程保險(xiǎn)，這五類險(xiǎn)種的“抵扣率”問題。“營改增”前，應(yīng)繳的流轉(zhuǎn)稅（營業(yè)稅）為X（X=保費(fèi)收入×5%）?！盃I改增”后，若要使繳納的增值稅水平同營業(yè)稅稅負(fù)一致，則應(yīng)繳的增值稅也為X，則：保費(fèi)收入/（1+6%）×6%—賠款支出×抵扣率/（1+6%）×6%=X。從而，測算出不同險(xiǎn)種適用的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅基礎(chǔ)占賠付支出的比例。

實(shí)證檢驗(yàn)

根據(jù)成都市財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)業(yè)現(xiàn)狀，我們選取了具有代表性的15家不同規(guī)模的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)，以2013年至2015年財(cái)險(xiǎn)企業(yè)在成都市的收入與支出狀況作為樣本數(shù)據(jù)，來進(jìn)行相關(guān)的測算與研究。按照各財(cái)險(xiǎn)企業(yè)在成都市的銷售份額，大型財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)包括人保、平安、太保三大保險(xiǎn)企業(yè)下屬的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司；中型財(cái)險(xiǎn)企業(yè)包括太平、大地、陽光、國壽、錦泰、永誠等6家公司；而小型財(cái)險(xiǎn)企業(yè)數(shù)量眾多，經(jīng)營狀況不夠穩(wěn)定，因此我們選取了在成都市相較有名的6家公司，分別是中銀、安盛天平、都邦、鼎和、安誠和安邦。而對(duì)于不同險(xiǎn)種的“抵扣率”問題，樣本數(shù)據(jù)為2013年至2015年各險(xiǎn)種在成都市的總體情況，研究結(jié)果針對(duì)成都市具有適用性。

（1）稅負(fù)測算結(jié)果

按照已有的樣本數(shù)據(jù)，采用以利潤為基礎(chǔ)的方法（ETR），以現(xiàn)在金融業(yè)實(shí)行的6%的稅率的條件下；計(jì)算不同規(guī)模的各家財(cái)險(xiǎn)企業(yè)在“營改增”前后的稅負(fù)變化情況，再進(jìn)行平均，進(jìn)而得出成都市財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)業(yè)整體的稅負(fù)變化情況。測算結(jié)果如下：

根據(jù)ETR方法衡量稅負(fù)的高低，從整體上看，“營改增”前，成都市財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)的營業(yè)稅稅負(fù)較高，基本在50%左右；“營改增”后，增值稅稅負(fù)明顯較低，均未達(dá)到20%；平均下降幅度為61.59%。而總稅負(fù)方面，“營改增”前最高達(dá)到了74.10%；“營改增”后減輕稅負(fù)的作用明顯，基本維持在38%左右；平均下降幅度為48.56%。因此，從理論上來講“營改增”對(duì)于成都市的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)，達(dá)到了減輕稅負(fù)的作用，避免了重復(fù)征稅對(duì)企業(yè)的負(fù)影響。

（2）“抵扣率”測算結(jié)果

根據(jù)已有成都市的分險(xiǎn)種數(shù)據(jù)，使用上文所闡釋的測算方法，分別測算出企業(yè)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)、機(jī)動(dòng)車車輛保險(xiǎn)、貨物運(yùn)輸保險(xiǎn)、責(zé)任保險(xiǎn)、工程保險(xiǎn)，這五類險(xiǎn)種在2013年至2015年各自的“抵扣率”，再加以平均。具體數(shù)據(jù)及結(jié)果如下：

從測算結(jié)果看，當(dāng)企業(yè)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)、機(jī)動(dòng)車車輛保險(xiǎn)、貨物運(yùn)輸保險(xiǎn)、責(zé)任保險(xiǎn)、工程保險(xiǎn)這五類險(xiǎn)種的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅基礎(chǔ)占賠款支出的比例分別大于21.91%，22.26%、22.09%、26.28%、22.88%時(shí)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)才能在“營改增”后實(shí)現(xiàn)減輕稅負(fù)的作用。

與其他服務(wù)業(yè)相比較而言，保險(xiǎn)業(yè)所在的金融行業(yè)于2016年5月1日才全部納入“營改增”體系，相較于交通運(yùn)輸業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等行業(yè)“營改增”起步較晚。從前文可以看出改革后總稅負(fù)率在38%左右。而在我國全面實(shí)施“營改增”之前，已實(shí)施的各服務(wù)業(yè)的平均總稅負(fù)率為28.97%（彭雪梅、黃鑫（2016））。可見，“營改增”后保險(xiǎn)業(yè)的稅負(fù)還是較其他服務(wù)業(yè)偏高。

研究結(jié)論

對(duì)于成都市的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)而言，在現(xiàn)行的6%的增值稅稅率下，“營改增”達(dá)到了減輕稅負(fù)的作用，總稅負(fù)減少幅度達(dá)到了48.56%。稅負(fù)的減輕，降低了財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)的成本，有利于企業(yè)提高產(chǎn)品與服務(wù)的質(zhì)量，這也符合供給側(cè)改革的目標(biāo)。產(chǎn)品與服務(wù)質(zhì)量的升級(jí)，將使得我國保險(xiǎn)業(yè)更加蓬勃地發(fā)展。

但與其他服務(wù)行業(yè)相比，財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司的稅負(fù)偏高，其“營改增”的具體辦法還有改良的空間。從本文分險(xiǎn)種“抵扣率”的探究可得出，不同險(xiǎn)種可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅礎(chǔ)占賠款支出的比例不盡相同，雖險(xiǎn)種間差別較小，但平均值都超過20%，說明不同的險(xiǎn)種有個(gè)性化適用抵扣率但也存在共性。因此，想通過分險(xiǎn)種計(jì)稅降低稅負(fù)的方法也很難達(dá)到目的。保險(xiǎn)行業(yè)，尤其是財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)業(yè)，由于其經(jīng)營的特殊性，保費(fèi)收入中有很大一部分用于賠款支出。當(dāng)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額比例提高后才能夠進(jìn)一步的降低稅負(fù)，減少財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)的成本，有利于財(cái)險(xiǎn)企業(yè)更加蓬勃的發(fā)展。而要提高可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，則需要每項(xiàng)支出都可以取得增值稅專用發(fā)票。但增值稅發(fā)票的取得并非易事，對(duì)增值稅發(fā)票的監(jiān)管，也是財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)行業(yè)“營改增”進(jìn)程中需要完善之處。