“營(yíng)改增”對(duì)房?jī)r(jià)的影響

潘倩

對(duì)于房?jī)r(jià)虛高的原因，有土地出讓金過高說、購(gòu)房置業(yè)的傳統(tǒng)觀念說、供需不平衡說等等。從微觀角變看，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)控制著房屋的建造和銷售環(huán)節(jié)，是購(gòu)房者與政府部門之間的紐帶，其重要性不言而喻?，F(xiàn)今又正值“營(yíng)改增”范圍擴(kuò)大至房地產(chǎn)行業(yè)，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)帶來重大影響，眾所周知，增值稅屬于價(jià)外稅，稅負(fù)最終會(huì)由買房的消費(fèi)者承擔(dān)。政府想要通過增值稅調(diào)控房?jī)r(jià)就必須通過房地產(chǎn)企業(yè)，指導(dǎo)其充分運(yùn)用增值稅抵扣以防上務(wù)價(jià)不必要的虛高。如呆務(wù)地產(chǎn)企業(yè)能利用好“營(yíng)改增”這一契機(jī)，完善合同管理以避免抵扣不充分等風(fēng)險(xiǎn)，不僅可以增加自身競(jìng)爭(zhēng)力，還能減輕負(fù)稅人的壓力來達(dá)到降低房?jī)r(jià)的效果，將對(duì)國(guó)民收入分配有所助力。

影響房地產(chǎn)公司最終定價(jià)的因素

根據(jù)中國(guó)稅務(wù)年鑒及國(guó)家統(tǒng)計(jì)局的統(tǒng)計(jì)可知：2015年房?jī)r(jià)的構(gòu)成中，土地成本占40%，企業(yè)毛收入占32.1%，稅收成本占16.7%，建筑安裝費(fèi)用占11.1%。因此，影響房地產(chǎn)公司最終的房屋售價(jià)因素主要為①土地出讓金她價(jià)，要有房必須先有地，土地成本是房地產(chǎn)無可避免的洲雪建房工程支出（建筑安裝費(fèi)用+企業(yè)毛收入中的工程支出），其中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值均須交納增值稅；③稅收，主要有城建稅、土地增值稅、教育費(fèi)的附加、房產(chǎn)稅、印花稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅以及契稅等。采用中國(guó)省際面板數(shù)據(jù)，實(shí)證檢驗(yàn)分析房地產(chǎn)稅對(duì)房?jī)r(jià)的影響發(fā)現(xiàn)：各房地產(chǎn)稅中，房產(chǎn)稅、土地增值稅對(duì)房?jī)r(jià)有正影響；城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅和契稅對(duì)房?jī)r(jià)有顯著負(fù)影響。由于房產(chǎn)稅雖有滬渝兩地的試點(diǎn)，尚未在全國(guó)施行，因此上述統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)中的“稅收”這一房?jī)r(jià)正影響因素主要指增值稅。

已簽合同的增值稅條款處理

（1）與一般納稅人/小規(guī)模納稅人簽訂合同的處理原則：

嚴(yán)格區(qū)分合同執(zhí)行時(shí)間及納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，如果納稅義務(wù)在營(yíng)改增之前的，按原合同條款執(zhí)行；如納稅義務(wù)在營(yíng)改增之后的，應(yīng)與合同方簽訂相對(duì)應(yīng)的補(bǔ)充協(xié)議，增加如下條款：

1.原合同價(jià)格已含承包人因履行合同而應(yīng)承擔(dān)的全部稅款。增值稅為價(jià)稅分離稅種，不得計(jì)入營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)表，從商業(yè)交易的慣例來看，交易價(jià)款應(yīng)該包含稅款，合同中明確交易價(jià)款為含增值稅價(jià)款，可以減少交易雙方圍繞增值稅可能發(fā)生的爭(zhēng)議，尤其在營(yíng)改增試點(diǎn)過渡期間。

2.承包人應(yīng)先給增值稅發(fā)票再領(lǐng)工程款，否則發(fā)包人有權(quán)不支付款項(xiàng)。這是為了防止發(fā)包人先支付工程款給承包人后，承包人怠于履行開增值稅發(fā)票的義務(wù)，導(dǎo)致發(fā)包人無法拿到發(fā)票進(jìn)行后續(xù)的抵扣。而這部分損失最終會(huì)轉(zhuǎn)嫁給購(gòu)房者。

3.承包人應(yīng)提供正確的稅務(wù)登記信息及真實(shí)的增值稅納稅人資質(zhì)證明文件作為合同附件，復(fù)印件均應(yīng)加蓋公章。如因承包人提供的信息有誤或是虛假證明文件，從而給發(fā)包人造成的損失應(yīng)全部由承包人承擔(dān)。

（2）對(duì)于與自然人簽署的合同處理原則

最優(yōu)的方式是能通過與該自然人溝通，由其掛靠某個(gè)勞務(wù)單位再簽署補(bǔ)充協(xié)議，該補(bǔ)充協(xié)議將原合同乙方（即該自然人）的權(quán)利義務(wù)轉(zhuǎn)由新的掛靠單位承受，即更改合同的主體，合同的其它具體條款，在原有基礎(chǔ)上參照本文前款內(nèi)容添加。如果對(duì)方不同意掛靠勞務(wù)單位則會(huì)導(dǎo)致因無法抵扣增值稅使得這一部分的成本增加。

新簽合同增值稅條款處理

（1）合同簽訂時(shí)的一般注意事項(xiàng)

1.簽訂合同須審查對(duì)方的納稅資格，考慮對(duì)方是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，提供的結(jié)算票據(jù)是增值稅專用發(fā)票還是普通發(fā)票，增值稅率是多少，能否抵扣，再分析、評(píng)定報(bào)價(jià)的合理性，決定是否簽訂合同。此舉有利于節(jié)約成本、降低稅負(fù)，達(dá)到合理控稅，降本增效。

2.合同中對(duì)企業(yè)兼營(yíng)的不同業(yè)務(wù)的稅率應(yīng)當(dāng)在合同中明確注明并分項(xiàng)核算。如材料（17%）與服務(wù)（11%）適用的增值稅稅率不同，總承包商在確定分包范圍時(shí)，需要考慮何種模式才能獲取更多的增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣發(fā)票，銷項(xiàng)稅率與進(jìn)項(xiàng)稅率的匹配性，以及考慮自身采購(gòu)成本與管理成本的增加與稅務(wù)扣減額的關(guān)系。

3.合同中應(yīng)約定發(fā)票的提供、付款條件等條款，也就是說將取得增值稅發(fā)票作為一項(xiàng)合同義務(wù)列人合同的相關(guān)條款，同時(shí)考慮將增值稅發(fā)票的取得和開具與收付款義務(wù)相關(guān)聯(lián)。尤其是明確僅在收到合規(guī)發(fā)票條件下，才有付款義務(wù)。建議在合同中約定：“每次支付前，乙方應(yīng)提供合法有效的可抵扣的等額增值稅專用發(fā)票（支付結(jié)算款的95%時(shí)，乙方應(yīng)提供結(jié)算款100%的發(fā)票），否則甲方有權(quán)拒付或延付，由此造成的相應(yīng)損失由乙方承擔(dān)?！?/p>

4.必須保證“三流一致”。如果三流不一致，則會(huì)出現(xiàn)票款不一，涉嫌虛開發(fā)票的行政或刑事法律風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也不能發(fā)生抵扣，造成房地產(chǎn)公司利潤(rùn)損失。在不一致情形下，要注意通過簽訂三方協(xié)議或第三方付款的方式減少風(fēng)險(xiǎn)。例如，A銷售材料給B，發(fā)票上的收款方、開票方和銷售方都應(yīng)該為A，采購(gòu)方和付款方為B；但是由于開票失誤等原因?qū)е率湛罘綖镃，那么可以通過簽訂一份ABC的三方協(xié)議——A委托C代收該筆款項(xiàng)。

（2）成本類合同注意事項(xiàng)

土地出讓合同雖然數(shù)額龐大，土地增值稅也占房地產(chǎn)企業(yè)同一項(xiàng)目當(dāng)中增值稅總額的大部分，但其合同的構(gòu)成要素并不復(fù)雜。相比而言，成本類合同才是房地產(chǎn)企業(yè)所簽訂的最為復(fù)雜的一類合同，一般包括工程總包合同，或者涉及分別園林、涂料、鋼板等工程的分包合同，其中還要區(qū)分甲供材料和乙供材料等不同類別。因此需要將其單獨(dú)列出，并重點(diǎn)歸納出可能產(chǎn)生的增值稅風(fēng)險(xiǎn)。

1.前期招標(biāo)的注意事項(xiàng)

第一，在招標(biāo)文件中須明確要求投標(biāo)人在標(biāo)書中填報(bào)：一是，投標(biāo)人的稅務(wù)登記信息，如為一般納稅人，還須提供一般納稅人證明文件。二是，在報(bào)價(jià)單內(nèi)增加：適用稅率、計(jì)稅方法、進(jìn)項(xiàng)稅額、能否抵扣等，做到價(jià)稅分離，便于房地產(chǎn)企業(yè)的成本財(cái)務(wù)部門評(píng)估真正的成本。具體可以通過下表理解：

由上表所示，A雖然報(bào)價(jià)低，但因其稅率只有3%，抵扣后的價(jià)格反而高于B。

第二，盡可能杜絕自然人投標(biāo)，并優(yōu)先選用增值稅一般納稅人中標(biāo)（稅率高，可以抵扣的多）。若屬于小規(guī)模納稅人，則須要求可向稅局申請(qǐng)代開增值稅專用發(fā)票。

第三，對(duì)于甲供材料的招標(biāo)實(shí)施，可以將金額大、稅款多從而享受稅款抵扣好處的事項(xiàng)均納入甲供材范圍，以降低成本。但同時(shí)注意到，此舉會(huì)大大增加管理難度、資金壓力（原本可以讓渡給總包單位的，由總包單位墊資的事項(xiàng)納入了自身范圍）。

2.成本類合同須明確約定如下內(nèi)容：

第一，計(jì)價(jià)方式：“以上合同暫定總價(jià)包括但不限于承包人因履行合同而須支付或承擔(dān)的各項(xiàng)稅款，承包人不得以轉(zhuǎn)嫁稅款費(fèi)用為借口要求任何增加費(fèi)用或賠償”。若合同采用固定綜合總價(jià)包干方式計(jì)的，還須明確“因物價(jià)變化以及包括稅法在內(nèi)的法律法規(guī)的變化均不導(dǎo)致本合同總價(jià)調(diào)整”等。

第二，甲指乙供材料的采購(gòu)：“承包人采購(gòu)材料以及設(shè)備，應(yīng)加強(qiáng)自身對(duì)供應(yīng)商的管理并就采購(gòu)取得增值稅專用發(fā)票，任何因承包人原因?qū)е略鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票無法抵扣，使得承包人稅負(fù)增加的，承包人不得向發(fā)包人提出賠償”。

第三，支付方式：“每次付款前承包人須出具承包人開具或由工程所在地稅務(wù)部門代開的合法有效的可予抵扣的等額增值稅專用發(fā)票（在支付至結(jié)算款95%前，承包人應(yīng)支付結(jié)算款100%的發(fā)票）及完稅證明。該增值稅專用發(fā)票須符合稅法規(guī)定及上述要求，如有不符的，發(fā)包方對(duì)價(jià)款不予結(jié)算，并有權(quán)延付承包方款項(xiàng)，由此引起的一切法律和經(jīng)濟(jì)責(zé)任由承包方承擔(dān)，如給發(fā)包方造成經(jīng)濟(jì)損失的，還必須賠償。

（3）商品房買賣/租賃合同處理

1.若是屬于過渡期的合同，可以在補(bǔ)充協(xié)議內(nèi)確定選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法或者一般計(jì)稅方法及其各自對(duì)應(yīng)的稅率。

2.需要在合同價(jià)款中注明房?jī)r(jià)是否包含增值稅，否則持合同到稅務(wù)部門抵扣時(shí)可能產(chǎn)生糾紛而無法抵扣。比如簡(jiǎn)單表述為“該商品房單價(jià)、總價(jià)款為含增值稅價(jià)款”。也可以明確表述為“該商品房單價(jià)、總價(jià)款中并不包含按照稅法規(guī)定應(yīng)由出賣人繳納并向買受人收取由買受人承擔(dān)的各項(xiàng)稅款，各項(xiàng)稅款包括但不限于增值稅及其附加稅或履行合同須繳納的相關(guān)稅金/費(fèi)用。”

3.合同變更后買受人的協(xié)助開票義務(wù)。買受人為增值稅一般納稅人的，不論任何原因?qū)е潞贤瑹o效、解除、撤銷等出賣人需退還房?jī)r(jià)款的，或者發(fā)生面積差異處理出賣人需返還部分房?jī)r(jià)款的，出賣人在買受人配合出賣人按現(xiàn)行稅法規(guī)定辦理增值稅專用發(fā)票開具及履行本合同約定的其他義務(wù)后，向買受人退還相應(yīng)房?jī)r(jià)款。若買受人未配合辦理增值稅專用發(fā)票有關(guān)手續(xù)的，出賣人有權(quán)不予退還相應(yīng)房?jī)r(jià)款。

結(jié)語

“營(yíng)改增”帶來的并不僅僅是稅率的簡(jiǎn)單變化，它對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)水平、投標(biāo)方資格要求、房?jī)r(jià)、公眾稅務(wù)意識(shí)等方面都將產(chǎn)生重大影響。合同管理是完善公司內(nèi)部管理體系中的重要一環(huán)，合同條款的具體內(nèi)容也將直接影響公司的房?jī)r(jià)成本構(gòu)成中的稅負(fù)部分。如果能在合同環(huán)節(jié)尤其是成本類合同及房屋買賣租賃合同中避免增值稅的相關(guān)涉稅風(fēng)險(xiǎn)，避免將不必要的成本轉(zhuǎn)嫁給購(gòu)房者，從而一定程度上控制房?jī)r(jià)虛高。

[1]陳蓉：“淺談營(yíng)改增新政對(duì)房地產(chǎn)稅負(fù)的影響及應(yīng)對(duì)措施”，載《中國(guó)集體經(jīng)濟(jì)》，2016年11月第31期，第84頁。

[2]余苗榮：“淺談營(yíng)改增后免租期是否要視同銷售繳納增值稅”，載《財(cái)經(jīng)界（學(xué)術(shù)版）》2016年17期，第306頁。