“營改增”背景下房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收籌劃案例研究

黃思思

我國全面推行的“營改增”對房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)稅收籌劃提出了更高的要求。文章采用理論與實(shí)際相結(jié)合的方法，選取KA公司具有代表性的項(xiàng)目開發(fā)案例，運(yùn)用稅收籌劃的相關(guān)知識，提出具體操作方法，證明了稅收籌劃對房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)的積極影響。

營改增 房地產(chǎn)開發(fā)業(yè) 稅收籌劃

根據(jù)現(xiàn)行稅收政策，房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)涉及增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育附加稅、地方教育費(fèi)附加、土地增值稅、契稅、耕地占用稅、印花稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅，稅務(wù)成本占開發(fā)成本的30%左右，稅費(fèi)成為房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)日中的重要財(cái)務(wù)支出。因此企業(yè)必須通過稅收籌劃縮減成本，增強(qiáng)核心競爭力，才能使企業(yè)在法律允許的條件下實(shí)現(xiàn)效益最大化。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要經(jīng)營業(yè)務(wù)

房產(chǎn)和地產(chǎn)的開發(fā)、建設(shè)和經(jīng)營是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的主要業(yè)務(wù)。土地開發(fā)又包括一級開發(fā)與二級開發(fā)，政府相關(guān)部門把土地的一級開發(fā)項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，開發(fā)完成后再進(jìn)行掛牌轉(zhuǎn)讓：二級開發(fā)即房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在市場上采用招、拍、掛等方式獲取土地使用權(quán)之后，再進(jìn)行開發(fā)、轉(zhuǎn)讓、租賃或抵押。

房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目各環(huán)節(jié)稅負(fù)

（1）項(xiàng)目建設(shè)階段。企業(yè)通過招標(biāo)、拍賣和掛牌的方式在一級市場獲取土地時(shí)需要支付土地出讓資金、契稅和印花稅等，而在二級市場上獲取土地使用轉(zhuǎn)讓權(quán)時(shí)，則需要支付土地轉(zhuǎn)讓金、契稅以及印花稅等。此外，企業(yè)還需要支付施工單位所需要代扣代繳的增值稅和城市維護(hù)建沒稅及教育費(fèi)附加，合同簽訂后還需要繳納印花稅以及城鎮(zhèn)土地使用稅等。（2）項(xiàng)日轉(zhuǎn)讓階段。企業(yè)需要繳納因銷售不動產(chǎn)而產(chǎn)生的增值稅、土地增值稅以及企業(yè)所得稅等，流轉(zhuǎn)稅在此過程中轉(zhuǎn)移到了消費(fèi)者身上。（3）項(xiàng)目產(chǎn)品的持有使用階段。企業(yè)將項(xiàng)日產(chǎn)品轉(zhuǎn)化為自用的同定資產(chǎn)時(shí)需要交納一定的房產(chǎn)稅及城鎮(zhèn)土地使用稅，這個(gè)環(huán)節(jié)的稅負(fù)較小，對企業(yè)影響不大。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收籌劃切入點(diǎn)

（1）從稅收籌劃空間最大的增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅入手。（2）從稅收優(yōu)惠政策人手。（3）從企業(yè)納稅人構(gòu)成入手。根據(jù)我國現(xiàn)行稅法，凡不屬于某稅種的納稅人，就不需要繳納該項(xiàng)稅收。（4）從影響納稅額的基本因素即計(jì)稅依據(jù)和稅率入手。（5）從不同的財(cái)務(wù)管理過程入手。企業(yè)經(jīng)歷的籌資、投資、資金運(yùn)營和收益分配等資金管理過程都存在稅收籌劃空間。

KA房地產(chǎn)開發(fā)公司稅收籌劃案例分析

（1）土地獲取方案籌劃。假設(shè)KA房地產(chǎn)開發(fā)公司在項(xiàng)目開展之前必須獲取土地的開發(fā)權(quán)，而當(dāng)前土地歸屬于A公司，A公司的注冊資金為200萬，購人土地支付的費(fèi)用為700萬，計(jì)劃以1200萬的不含稅價(jià)格轉(zhuǎn)讓，KA房地產(chǎn)開發(fā)公司采用商接購買土地的使用權(quán)方式需要繳納稅金36.36萬元，稅負(fù)相對較高：采用股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式繳納稅金最高，為165.36萬元；而采取投資方式則可以實(shí)現(xiàn)繳納稅金產(chǎn)生現(xiàn)金流入3.28萬元，稅收籌劃方式最優(yōu)。

（2）公司代建合同籌劃方案。房地產(chǎn)企業(yè)工程項(xiàng)目代建是國內(nèi)外比較通用的項(xiàng)目管理方式。假設(shè)KA房地產(chǎn)開發(fā)公司房屋項(xiàng)目建設(shè)的總價(jià)款為18億元，依據(jù)有關(guān)增值稅稅率規(guī)定，按照11%的稅率進(jìn)行征收，大概需要上繳1.98億元的稅款，而KA公司收到的“代建手續(xù)費(fèi)”僅為2.4億元，則企業(yè)需要交納的增值稅額為2640萬元，利用這種稅收籌劃方式能為企業(yè)節(jié)省大約7800萬元的稅款，效果非常理想。

（3）公司利息支出扣除籌劃。當(dāng)KA房地產(chǎn)開發(fā)公司采用負(fù)債籌資的方式進(jìn)行房地產(chǎn)項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓時(shí)，可以采用出具金融機(jī)構(gòu)貸款證明、分?jǐn)偫⒎绞娇鄢_發(fā)費(fèi)用；當(dāng)企業(yè)采用權(quán)益資本的籌資方式進(jìn)行房地產(chǎn)項(xiàng)日的轉(zhuǎn)讓時(shí)，公司的利息支出相對較少，應(yīng)以不提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明、分?jǐn)偫⒎绞娇鄢_發(fā)費(fèi)用，以此獲得更多的節(jié)稅利益。

（4）公司通過合理定價(jià)籌劃。根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，納稅人在出售普通住宅項(xiàng)目時(shí)，增值金額沒有達(dá)到整個(gè)項(xiàng)目金額的20%的免征土地增值稅：超過整個(gè)項(xiàng)目金額的20%時(shí)，計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)為整個(gè)項(xiàng)目的增值額。這樣企業(yè)就可以充分利用20%這個(gè)臨界值開展稅收籌劃，實(shí)現(xiàn)低價(jià)獲取高利潤的稅收籌劃目標(biāo)。

（5）選擇項(xiàng)目核算方式籌劃。根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，土地增值稅征收的項(xiàng)目或?qū)ο笾傅氖欠康禺a(chǎn)的納稅人最為基礎(chǔ)的核算項(xiàng)目或?qū)ο?。因此依?jù)不同情況對多個(gè)不同的開發(fā)項(xiàng)目或者合并項(xiàng)目分開核算，將大大降低土地增值稅的繳納金額。

（6）不同銷售方式稅收籌劃。假設(shè)KA房地產(chǎn)開發(fā)公司擁有一座高端精裝修公寓，平均售價(jià)為10000元/m2，建造成本為6000元/m2，裝修成本為1000元/m2，公寓銷售在我國屬于“銷售不動產(chǎn)”范疇，涉及的豐要稅種是增值稅和土地增值稅，稅率分別為11%和30%-60%，不考慮其它稅的影響。采用簽訂單一合同出售方式，每平方應(yīng)負(fù)擔(dān)稅金為1435元。采用分開簽訂售房合同的方式，第一份合同屬于毛坯房，售價(jià)為9000元/m2，第二份為裝修合同.平均售價(jià)為1000元/m2，每平方應(yīng)負(fù)擔(dān)稅金為1315元，比采用簽訂單一合同出售方式每平方米可節(jié)省稅金120元，稅收籌劃效果更優(yōu)。

綜合上述籌劃方法得出，稅收籌劃考慮更多的是臨界點(diǎn)或者在不同情況下稅種不同等因素，同時(shí)說明有效把握我國稅收相關(guān)法規(guī)政策具有重要意義。

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