中國(guó)地方高校教育成本構(gòu)成的探討

唐凌

摘 要：高校生均成本的計(jì)算是國(guó)家制訂高校生均撥款標(biāo)準(zhǔn)、高校收費(fèi)政策的基礎(chǔ)。目前我國(guó)涉及高等學(xué)校生均成本核算的法律法規(guī)、規(guī)章制度主要是1996年教育部、國(guó)家計(jì)委和財(cái)政部聯(lián)合頒布的《高等學(xué)校收費(fèi)管理暫行辦法》，1997年頒布《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》，2005年國(guó)家發(fā)改委頒布的《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》，以及2012年財(cái)政部聯(lián)合教育部聯(lián)合修改并頒布了《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》。

關(guān)鍵詞：地方高校；教育成本

發(fā)改委在《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》中明確了高等教育培養(yǎng)成本的含義、組成內(nèi)容及核算范圍、核算辦法，但是該辦法是國(guó)家發(fā)改委針對(duì)各地物價(jià)局發(fā)布的，適用范圍受限；同時(shí)與當(dāng)時(shí)各高校執(zhí)行的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（試行）》核算口徑等差異相大，轉(zhuǎn)換成本相高。國(guó)家教育部副部長(zhǎng)袁貴仁曾表示，教育部將會(huì)同國(guó)務(wù)院有關(guān)部門在2006年年內(nèi)聯(lián)合出臺(tái)高校生均成本核定辦法。但卻未見(jiàn)下文。導(dǎo)致高校生均成本核定辦法遲遲不能出臺(tái)的其中一個(gè)因素即是對(duì)于教育成本的構(gòu)成目前沒(méi)有達(dá)成一致的意見(jiàn)；同時(shí)現(xiàn)有研究表明不同層次的高校由于其培養(yǎng)目標(biāo)的不同，其生均成本的構(gòu)成因素具有差異性?？梢?jiàn)，對(duì)地方高校的教育成本構(gòu)成展開(kāi)研究，能為我國(guó)制訂高校管理政策提供參考和借鑒。

一、目前國(guó)內(nèi)高校生均成本構(gòu)成的相關(guān)規(guī)定及不同看法

高校教育成本應(yīng)為培養(yǎng)學(xué)生而發(fā)生的一切“必要的支出”的理解，然而具體到教學(xué)、教學(xué)輔助、科研、管理這些活動(dòng)中哪些應(yīng)該歸為必要支出中去，基于不同的角度有不同的處理方法。

國(guó)家發(fā)改委2005年發(fā)布的《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》中規(guī)定“生均成本是指高等學(xué)校培養(yǎng)一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生的平均成本”。即是生均成本=高校教育培養(yǎng)成本÷標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生人數(shù)之和。其中，標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生人數(shù)是指將各類學(xué)生按照“本科生為1，碩士生為2，博士生為3，?？粕鸀?.5”的比例折算為約當(dāng)人數(shù)。而“高校教育培養(yǎng)成本由人員支出、公用支出、對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助支出和固定資產(chǎn)折舊四部分構(gòu)成”，教職工是“教職工總數(shù)，指高等學(xué)校內(nèi)從事教學(xué)、科研、業(yè)務(wù)輔助、行政管理和后勤工作的人員，離退休人員，外聘教師或?qū)＜?，雇用期限在半年以上的臨時(shí)工人等各類教職工的全年平均數(shù)。”

教育部和財(cái)政部頒布的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》則是把支出分成了“教育事業(yè)支出”、“科研事業(yè)支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”、“離退休支出”、“上繳上級(jí)支出”、“對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出”、“經(jīng)營(yíng)支出”、“其他支出”九項(xiàng)支出，并將教學(xué)人員、思想政治工作人員、教輔部門的支出放在“教育事業(yè)支出”中核算，而科研人員、行政人員的支出放入“其他支出”中核算。教育成本核算內(nèi)容究竟只包括“教育事業(yè)支出”還是包括所有支出未有規(guī)定。

二、對(duì)現(xiàn)行相關(guān)規(guī)定、看法的剖析

“生均成本=高校教育培養(yǎng)成本÷標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生人數(shù)之和”計(jì)算方法下，因?yàn)閷?duì)于不同質(zhì)的間接費(fèi)用使用相同的分配標(biāo)準(zhǔn)從而容易發(fā)生成本的扭曲。比如實(shí)驗(yàn)設(shè)備價(jià)值的攤銷，因?yàn)閷W(xué)生培養(yǎng)目標(biāo)的不同，可能會(huì)出現(xiàn)不同層次的學(xué)生使用的設(shè)備價(jià)值不同，按約當(dāng)人數(shù)進(jìn)行還有一定道理；但如果水、電費(fèi)的分配也按照約當(dāng)人數(shù)去分配，將會(huì)導(dǎo)致成本分配結(jié)果與事實(shí)相背離的扭曲。

教育經(jīng)濟(jì)學(xué)角度下生均成本的計(jì)量與會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的矛盾。從教育經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來(lái)看高校的教育培養(yǎng)成本是指高等學(xué)校為完成教學(xué)、科研、管理等活動(dòng)而發(fā)生的當(dāng)期資產(chǎn)耗費(fèi)和損失，包括實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用以及機(jī)會(huì)成本。然而用會(huì)計(jì)計(jì)量的歷史成本計(jì)量原則來(lái)看，高校的教育培養(yǎng)成本只應(yīng)該包含那些已經(jīng)發(fā)生的費(fèi)用、支出。如果生均成本的計(jì)算包含了因投資高等教育而喪失的機(jī)會(huì)成本，由于機(jī)會(huì)成本是一種未來(lái)有可能發(fā)生的支出。它與會(huì)計(jì)核算中的其他成本的計(jì)量屬性上不一致，容易導(dǎo)致計(jì)量結(jié)果的不準(zhǔn)確。

三、對(duì)中國(guó)地方高校教育成本構(gòu)成的建議

鑒于上述分析。因此，本文建議對(duì)于高校教育成本應(yīng)定義為：從將屬于高校教學(xué)職能的支出作為高校的教育培養(yǎng)成本。即是將對(duì)高校的經(jīng)費(fèi)支出按照高校的職能進(jìn)行劃分，分別對(duì)應(yīng)于教學(xué)、服務(wù)社會(huì)、產(chǎn)業(yè)三大分類，將用于教學(xué)的支出作為教育培養(yǎng)成本，獨(dú)生子女補(bǔ)貼、離退休人員的工資等都不能計(jì)入教育成本。

具體做法是：首先利用會(huì)計(jì)資料，將現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)核算制度的支出類的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行重新分類，重新調(diào)整。

高校目前的支出類科目為：“教育事業(yè)支出”“科研事業(yè)支出”“行政管理支出”“后勤保障支出”“離退休支出”“上繳上級(jí)支出”“對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出”“經(jīng)營(yíng)支出”“其他支出”。與高校的教學(xué)職能有關(guān)系的支出有：“教育事業(yè)支出”“科研事業(yè)支出”“行政管理支出”“后勤保障支出”。其中“教育事業(yè)支出”核算的費(fèi)用全都是高校履行教學(xué)職能有關(guān)，應(yīng)該全部計(jì)入；而“科研事業(yè)支出”“行政管理支出”“后勤保障支出”是為高校履行教學(xué)、產(chǎn)業(yè)、服務(wù)社會(huì)職能發(fā)生的，教學(xué)職能只是這幾項(xiàng)支出中的一部分，因此可以采用一定的辦法折算計(jì)入。此外，與高校教育培養(yǎng)職能有關(guān)，但沒(méi)有包含在目前高校支出科目核算內(nèi)容的有“固定資產(chǎn)”。固定資產(chǎn)應(yīng)通過(guò)一定的方法確定與教學(xué)職能相關(guān)的部分，并通過(guò)計(jì)提折舊的方式計(jì)入高校教育培養(yǎng)成本?！吧侠U上級(jí)支出”“對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出”“經(jīng)營(yíng)支出”“其他支出”這四項(xiàng)支出主要是與高校履行產(chǎn)業(yè)、服務(wù)社會(huì)職能相關(guān)，不應(yīng)計(jì)入高校教育培養(yǎng)成本?！半x退休支出”屬于“雖然與教育有一定的關(guān)系，但是各有其獨(dú)立性和特殊性，而且都有特定的回報(bào)率”項(xiàng)目，不應(yīng)計(jì)入高校教育培養(yǎng)成本。

其次，在確定“科研事業(yè)支出”“行政管理支出”“后勤保障支出”“固定資產(chǎn)”應(yīng)計(jì)入教育成本的份額時(shí)，可參照教育部制定的《高等學(xué)校教師工作量試行辦法》中所規(guī)定“教師教學(xué)工作量應(yīng)占全部工作量2/3左右將“科研事業(yè)支出”“行政管理支出”“后勤保障支出”“固定資產(chǎn)”中的2/3計(jì)入教育成本中。