內(nèi)部審計增值服務(wù)在企業(yè)生產(chǎn)管理之應(yīng)用探討

王成

摘要：國際內(nèi)部審計協(xié)會（IIA）認(rèn)為，內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的確認(rèn)咨詢活動，旨在增加價值和改善組織運營。由此可見，內(nèi)部審計的價值是通過確認(rèn)和咨詢活動實現(xiàn)的，目的是幫助企業(yè)增加價值。本文結(jié)合單位開展的內(nèi)部審計項目，重點探討內(nèi)部審計如何在制造企業(yè)生產(chǎn)管理領(lǐng)域發(fā)揮增值服務(wù)作用。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；生產(chǎn)管理；增值服務(wù)

現(xiàn)代內(nèi)部審計范圍逐步擴大，所能提供的服務(wù)由傳統(tǒng)的財務(wù)收支審計、經(jīng)濟責(zé)任審計已發(fā)展到涉及企業(yè)經(jīng)營管理各方面的審計，包括側(cè)重于對制度、流程與程序的建設(shè)與執(zhí)行情況的內(nèi)部控制審計、側(cè)重于對公司“人、財、物”是否得到有效合理利用的效益審計、以企業(yè)風(fēng)險模塊為功能組的各種專項審計（如：采購審計、銷售審計、生產(chǎn)管理審計和薪酬審計等）。同時審計提供服務(wù)的范圍還包括對上述領(lǐng)域提供的咨詢活動。現(xiàn)在如果對于內(nèi)部審計的想法仍局限于傳統(tǒng)的財務(wù)收支審計，那么就會錯失內(nèi)部審計領(lǐng)域許多重要的新型業(yè)務(wù)，缺失為企業(yè)增值的機會。

一、內(nèi)部審計增值服務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)

內(nèi)部審計項目的選擇對增值的具有舉足輕重的作用。筆者認(rèn)為咨詢活動是內(nèi)部審計增值服務(wù)的關(guān)鍵。咨詢活動是以確認(rèn)活動為基礎(chǔ)，提出的改進(jìn)建議是內(nèi)部審計的成果，而企業(yè)高層是成果使用的決策者，企業(yè)則是成果的受益者。咨詢活動的成果若能得到企業(yè)高層的使用，將對企業(yè)經(jīng)營管理產(chǎn)生推動作用，從而體現(xiàn)內(nèi)部審計的增值服務(wù)功能。

如何確定內(nèi)部審計能夠增加價值呢？沒有固定的模式，但有一個標(biāo)準(zhǔn)是內(nèi)部審計是否提高了經(jīng)營效率和效果。經(jīng)營效率和效果可通過定性和定量的指標(biāo)體現(xiàn)的?？闪炕笜?biāo)如：審計單位運營的結(jié)果與行業(yè)指標(biāo)的差距（勞動生產(chǎn)率、設(shè)備利用率、材料利用率等），反映運營效率的財務(wù)指標(biāo)（銷售利潤率、邊際利潤、存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、運營周期等），以及反映質(zhì)量控制情況的廢品率和質(zhì)量成本（預(yù)防成本、鑒定成本、內(nèi)外部損失）。

對不同的客戶而言，增值的形式多種多樣，高層管理人員對內(nèi)部審計增進(jìn)其經(jīng)營效率和效果的方法倍感興趣，生產(chǎn)現(xiàn)場管理人員則希望內(nèi)部審計能給他們帶來創(chuàng)新和最佳實務(wù)。針對不同的客戶，內(nèi)部審計增值服務(wù)的成果體現(xiàn)方式也會有所不同。

二、如何在生產(chǎn)管理領(lǐng)域開展內(nèi)部審計增值服務(wù)

生產(chǎn)管理是制造企業(yè)經(jīng)營管理鏈條中最為重要一環(huán)，直接關(guān)系到企業(yè)能否生產(chǎn)出令客戶滿意的產(chǎn)品，對于企業(yè)價值的實現(xiàn)至關(guān)重要。以往單位內(nèi)部審計幾乎未曾涉及此領(lǐng)域，近幾年，隨著內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型，關(guān)注企業(yè)經(jīng)營管理的重點難點問題，所屬部分單位交付矛盾突出的問題日益增多，內(nèi)部審計部門正逐漸開展該領(lǐng)域的相關(guān)增值服務(wù)，為企業(yè)解決重點難點問題。

在生產(chǎn)管理領(lǐng)域開展內(nèi)部審計增值服務(wù)應(yīng)重點關(guān)注以下方面：

（一）充分的審前調(diào)查

首先理清審計思路，明確審計目的，即矛盾點在哪里，這些工作都需要充分的審前調(diào)查來支撐。審前調(diào)查時應(yīng)重點關(guān)注管理層風(fēng)險偏好、生產(chǎn)環(huán)境、工廠文化、標(biāo)桿企業(yè)水平、生產(chǎn)產(chǎn)品特點、生產(chǎn)規(guī)模、人員結(jié)構(gòu)、設(shè)備狀況等，為制定方案提供資料。

（二）多種審計手段結(jié)合

1.會議研討：組織參與生產(chǎn)全過程的人員進(jìn)行研討，由審計人員引領(lǐng)參會人員進(jìn)行討論，針對生產(chǎn)過程中存在的問題發(fā)表各自意見。審計人員在這之前應(yīng)對生產(chǎn)過程進(jìn)行了解，并將審前調(diào)查中遇到的問題在會議上拋出，引導(dǎo)其他人員進(jìn)行詳細(xì)介紹和解答。

2.生產(chǎn)現(xiàn)場觀察：了解各條生產(chǎn)線生產(chǎn)流程，實地觀察生產(chǎn)現(xiàn)場布局、設(shè)備狀況、生產(chǎn)節(jié)拍、生產(chǎn)均衡性等。觀察同時應(yīng)注意收集生產(chǎn)信息傳遞單據(jù)，例如：月生產(chǎn)計劃、周生產(chǎn)計劃、日生產(chǎn)計劃、日派工單、生產(chǎn)記錄卡、質(zhì)量記錄卡、日生產(chǎn)計劃完成情況表等。

3.流程描述：根據(jù)實際生產(chǎn)流程繪制流程圖。繪制流程圖過程根據(jù)職業(yè)判斷確定關(guān)鍵控制點，并分析得出關(guān)鍵控制點是否已得到控制。

4.符合性測試：按照流程圖的描述和說明，與被審計單進(jìn)行的實際工作進(jìn)行對照，符合性測試分為控制點的一般測試和整個生產(chǎn)循環(huán)的穿行測試，對抽取測試的樣本量有一定的要求，一般控制點隨機抽取不少于5個，整個生產(chǎn)循環(huán)穿行測試不少于2個。

5.實質(zhì)性測試：對流程進(jìn)行實質(zhì)性測試：一是抽查測試；二是統(tǒng)計與記錄的信息與實際進(jìn)行核對。

（三）綜合評價

根據(jù)符合測試和實質(zhì)性測試的結(jié)果對執(zhí)行的有效性進(jìn)行評估：一是從對制度設(shè)計的合理性、執(zhí)行的有效性的評估結(jié)果，去分析對被審計單位的生產(chǎn)管理可能引起的影響、導(dǎo)致的風(fēng)險。二是分析該單位反映生產(chǎn)管理效果指標(biāo)（生產(chǎn)計劃完成率），并分析影響該指標(biāo)的因素；比較被審計單位生產(chǎn)管理的效率與行業(yè)指標(biāo)的差距（勞動生產(chǎn)率、設(shè)備利用率、材料利用率等）；分析反映質(zhì)量控制情況的廢品率和質(zhì)量成本（預(yù)防成本、鑒定成本、內(nèi)外部損失）的評估。從而整體評價該單位生產(chǎn)管理情況。通過以上比較分析，以生產(chǎn)管理的效果、效率指標(biāo)去對審計的判斷和分析進(jìn)行證實說明，從而使合理性、有效性的評價更有說服力。

（四）提出改進(jìn)改善建議

對被審計單位生產(chǎn)管理提出增值性建議的階段，是審計中關(guān)鍵的一項工作。審計人員應(yīng)針對影響生產(chǎn)管理效率效果的深層次原因提出改進(jìn)建議，提出的建議應(yīng)具有可操作性和經(jīng)濟性?？刹僮餍砸髮徲嬋藛T對生產(chǎn)流程較為了解，可從調(diào)整布局、改變配料方式等方面進(jìn)行建議，易于被審計單位理解接受認(rèn)同。經(jīng)濟性要求審計人員提出的改進(jìn)建議實施成本要遠(yuǎn)低于改進(jìn)帶來的收益，一般應(yīng)充分利用現(xiàn)有資源。

三、具體案例分析

背景：某機械加工分廠，該分廠共有員工55人 （不包含領(lǐng)導(dǎo)）如表1，主要負(fù)責(zé)民用產(chǎn)品的機加工作，生產(chǎn)交付矛盾較為突出，不能按時完成生產(chǎn)計劃，通過審前調(diào)查發(fā)現(xiàn)，該廠上年的生產(chǎn)計劃完成情況僅為74%。

審計思路：本次審計目的主要是：第一，生產(chǎn)計劃不能按時完成的原因是什么；第二，如何利用現(xiàn)有資源解決生產(chǎn)交付的矛盾。針對此項目，審計人員利用上述的各種審計手段，按照審計程序主要關(guān)注以下方面：

（一）人力資源

該廠機械人員共有55人，其中機加操作工34人，具體構(gòu)成如表1：

審計人員了解到雖然機加操作工有34人，但實習(xí)工有17人，不能獨立操作，需熟練工帶領(lǐng)，影響排產(chǎn)，不能實行二班或三班制，目前只能通過每天延長工作時間2小時來達(dá)到增加產(chǎn)量的目的。通過現(xiàn)場觀察和對生產(chǎn)節(jié)拍估算，審計人員發(fā)現(xiàn)電火花加工、鉗工加工環(huán)節(jié)出現(xiàn)瓶頸。人員是影響生產(chǎn)計劃完成的重要因素。

針對人力資源因素，審計人員提出全面實施作業(yè)指導(dǎo)書，使用文字、圖片和視頻相結(jié)合的方式，將操作工序固化，實習(xí)生按照作業(yè)指導(dǎo)書進(jìn)行操作，則能較短時間內(nèi)獨立操作，解決人員不足的問題。在現(xiàn)有設(shè)備資源情況下，實行三班制，擴大產(chǎn)能。

（二）工序優(yōu)化，材料配送

審計人員現(xiàn)場了解到由于實習(xí)生較多的原因，排產(chǎn)時多安排一人一機。部分新品工序工時尚未確定，造成排產(chǎn)不合理。

目前正在鉗工去毛刺階段推行標(biāo)準(zhǔn)化作業(yè)，開展員工技能培訓(xùn)，邀請專家來現(xiàn)場開展鉗工技能培訓(xùn)，正在為標(biāo)準(zhǔn)化做準(zhǔn)備，兩個型號的閥套已為標(biāo)準(zhǔn)化作業(yè)積累數(shù)據(jù)，重新測算工序工時，按實作工時排產(chǎn)。

審計人員建議：推進(jìn)工藝優(yōu)化，結(jié)合作業(yè)指導(dǎo)書，完善重點工序的作業(yè)規(guī)范，重點關(guān)注加工程序的固化。測算新品工序工時，按實作工時排產(chǎn)。目前作業(yè)指導(dǎo)書編制受工藝員人手不夠的限制，但可以與熟練工一起研究制定作業(yè)指導(dǎo)書，即經(jīng)濟又實用。在完成作業(yè)指導(dǎo)書和工序工時測算后，調(diào)整工藝布局，利用現(xiàn)有設(shè)備自動化程度高得優(yōu)勢，實行一人操作兩臺或多臺設(shè)備，同時實行原材料和刀具等工具輔材配送制，進(jìn)一步提高設(shè)備和人員的利用率，提升生產(chǎn)效率。

（三）設(shè)備管理

審計人員關(guān)注到該廠設(shè)備實行一、二、三級保養(yǎng)制度，但關(guān)鍵設(shè)備電火花出現(xiàn)故障時嚴(yán)重影響生產(chǎn)交付進(jìn)度，經(jīng)測算，因關(guān)鍵設(shè)備電火花故障造成的停工時間產(chǎn)量約占年度產(chǎn)量的4.5%。

審計人員建議：建立預(yù)見性維修制度，平時注重收集設(shè)備劣化數(shù)據(jù)，了解設(shè)備關(guān)鍵點狀態(tài)變化規(guī)律，使檢修保養(yǎng)計劃更有針對性和科學(xué)性，減少設(shè)備故障造成的提供時間。

（四）刀具管理

審計人員關(guān)注到該廠刀具庫存未實行信息化管理，工藝員在編制工藝時不能及時了解庫存刀具信息。所使用的刀具種類較多，同時生產(chǎn)過程會有變化。生產(chǎn)準(zhǔn)備期間由操作工自行利用刀具，部分操作工不能完全理解工藝規(guī)程，刀具一次不能領(lǐng)完，多次領(lǐng)用，造成設(shè)備待機時間較長。

審計人員建議：將刀具庫存實行信息化管理，工藝員在編制工藝時能夠及時了解庫存刀具信息，加快工藝編制速度。并將所使用刀具按照工藝要求進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化，由庫房人員按照排產(chǎn)安排在生產(chǎn)準(zhǔn)備期間進(jìn)行統(tǒng)一配送，減少生產(chǎn)準(zhǔn)備時間和設(shè)備待機時間。

（五）質(zhì)量檢驗

審計人員關(guān)注到該廠質(zhì)量檢測按照產(chǎn)品要求進(jìn)行，數(shù)控機床加工產(chǎn)品100%自檢自分，檢驗時間耗時較長。

審計人員建議：工廠工藝人員應(yīng)對產(chǎn)品質(zhì)量數(shù)據(jù)進(jìn)行統(tǒng)計分析，尋找規(guī)律，刀具首件加工產(chǎn)品合格后，連續(xù)加工多少件產(chǎn)品后才可能出現(xiàn)廢品，對積累額數(shù)據(jù)形成正態(tài)分布圖，選取合適產(chǎn)量作為100%自檢的分隔，在產(chǎn)品質(zhì)量與檢驗時間之間需找平衡。

四、小結(jié)

內(nèi)部審計增值服務(wù)將成為現(xiàn)代內(nèi)部審計重要內(nèi)容，作為制造企業(yè)，生產(chǎn)管理是企業(yè)經(jīng)營管理價值鏈重要環(huán)節(jié)，制造企業(yè)內(nèi)部審計應(yīng)在積極拓展該領(lǐng)域的增值服務(wù)，通過發(fā)揮內(nèi)部審計確認(rèn)活動的溢出效應(yīng)，突出重點，以點帶面，為提高企業(yè)生產(chǎn)管理效率效果而服務(wù)。

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（作者單位：中國航空工業(yè)集團(tuán)公司審計中心）