我國物業(yè)稅開征的制度經(jīng)濟學分析

陳 婕

（西安理工大學 經(jīng)濟管理學院，陜西 西安 710048）

物業(yè)稅的開征對于推進我國房地產(chǎn)稅收制度的發(fā)展及財政體系的完善，對現(xiàn)行城鎮(zhèn)建設稅費征收格局的調(diào)整和改進有重大意義。從2003年至今，國家對于物業(yè)稅的開征一直處于探討、規(guī)劃階段。2003年十六屆三中全會提出：“實施城鎮(zhèn)建設稅費改革，條件具備時對不動產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應取消有關收費?！?005年十六屆五中全會再次明確指出：“調(diào)整和完善資源稅，實施燃油稅，穩(wěn)定推行物業(yè)稅?！蓖?1月，國家稅務總局局長謝旭人表示，在“十一五”期間，中國將穩(wěn)步推行物業(yè)稅，并取消相關收費。2007年財政預算報告中，首次提出將“研究開征物業(yè)稅的實施方案”。2013年8月，財政部表示為推進和實現(xiàn)房地產(chǎn)稅的改革將不斷擴大其試點范圍。2014年博鰲房地產(chǎn)論壇上，賈康所長指出“房產(chǎn)稅會以2017年為界開征，2017年前銷售的房屋以及首套住房有可能免征?！?018年，全國人大一次會議提出穩(wěn)妥推進房地產(chǎn)稅（即物業(yè)稅）立法，表明我國物業(yè)稅的立法已經(jīng)步入實質(zhì)性起草階段。

一、物業(yè)稅的內(nèi)涵及其效應分析

物業(yè)稅也稱不動產(chǎn)稅，是國家憑借政治權力征收的一種財產(chǎn)稅，同時它還是對不動產(chǎn)擁有者所附加的一種法律層面的義務，物業(yè)稅的主要征收目標是土地以及地面上的附屬品，具體而言囊括了大多建筑物如廠房、居民樓等不動產(chǎn)。通常情況下，不動產(chǎn)有以下四個共同特征：位置不變、供應固定、生產(chǎn)不消耗、使用不減少，因此物業(yè)稅（即不動產(chǎn)稅）擁有非常穩(wěn)定的稅收來源，且具備了易被納稅人接受、征收簡易、課稅對象透明等特征，故而其與增值稅、所得稅三者并列賦予“國際通行的三大主力稅種”的稱號。

對于我國當前物業(yè)稅的征收思路，實業(yè)者和理論研究者們基本達成一致，即將一些現(xiàn)行的稅費合并起來轉(zhuǎn)變成不動產(chǎn)持有時期集中收取的物業(yè)稅，這些稅費包括（城市）房產(chǎn)稅、土地出讓金或增值稅等。一般來講，物業(yè)稅的主要作用是能為地方政府的基礎設施建設提供一定程度的資金支持?；谖鞣桨l(fā)達國家物業(yè)稅的實踐經(jīng)驗可以發(fā)現(xiàn)，物業(yè)稅從本質(zhì)上來講是受益稅，即政府從納稅人處收取物業(yè)稅而后將所得收入進一步來為其服務，基于此視角物業(yè)稅就具備了使用費的特質(zhì)，它是納稅人所支付的用于享受地方服務的費用。物業(yè)稅具有地方稅的特點，最適宜劃歸地方政府。地方政府將物業(yè)稅的收入用來改善地方公共基礎設施和公共服務，因而使得納稅人的不動產(chǎn)價值逐漸升高，即地方公共項目帶來的收益和這些項目在物業(yè)稅中體現(xiàn)的成本將被“資本化”在當?shù)胤康禺a(chǎn)的價值中。

我國物業(yè)稅的開征除可以增加地方財政收入外[1]，還有以下兩方面優(yōu)勢。一方面，其在一定程度上可以幫助抑制房價過高的現(xiàn)狀。當前我們國家運行的土地使用制度是“批租制”，土地使用者必須一次性支付大量的稅費以從政府處購買獲得擁有固定期限的土地使用權，因此造成了房價虛高的現(xiàn)象。物業(yè)稅的開征，可將購房者在交易階段交納的高額稅費改為在以后年度逐步繳納，這樣能夠降低房地產(chǎn)在開發(fā)階段的成本，故在一定程度上可以解決房價過高的問題。另一方面，其可以助力房地產(chǎn)整體行業(yè)投資效率的提高。當前，我國的房地產(chǎn)市場存在非常嚴重的結構失衡狀態(tài)，是一個供給過剩和短缺并存的階段，首先，中低檔的普通商品房即主要針對中低收入階層的房屋存在供給不足現(xiàn)象；其次，供給過剩導致供大于求的情況出現(xiàn)在商業(yè)用房和高檔商品房上。物業(yè)稅的開征，對于改變我國目前房地產(chǎn)結構失衡的局面，提高房地產(chǎn)行業(yè)的投資效率有著重要意義。

二、物業(yè)稅開征的制度經(jīng)濟學分析

制度經(jīng)濟學家認為[2-3]，非均衡的制度結構是由于其制度的供給以及需求不相符而導致的且推動制度改革，制度的發(fā)展與變遷即為把制度結構由非均衡化演變?yōu)榫饣倪^程。由此可見，物業(yè)稅這項制度安排的產(chǎn)生有很多的外生因素，現(xiàn)存的稅收制度供給與制度需求不一致所引發(fā)的非均衡狀況更是催生這項制度產(chǎn)生的主要原因。具體而言，當前有關不動產(chǎn)的課稅稅制在運行中出現(xiàn)了制度障礙和摩擦，影響了制度制定者和制度接受者即政府和納稅人的各自利益，導致了制度凈效應非最大化的狀態(tài)，制約了經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展，故而我國物業(yè)稅的推出是勢在必行的。

由于物業(yè)稅是基于不動產(chǎn)來進行征收的，而我國現(xiàn)行的關于不動產(chǎn)的課稅制度存在制度障礙和摩擦，尤其是在制度內(nèi)容的設計上存在缺陷[4-5]。

（一）現(xiàn)行有關不動產(chǎn)的稅種征收在設計上存在體系配置不合理，稅種的設置既有重疊又有缺失

首先，我國現(xiàn)行的不動產(chǎn)稅種數(shù)量高達12個，全面覆蓋了不動產(chǎn)經(jīng)濟運行過程中的全部環(huán)節(jié)，但是許多稅種的設置存在重復現(xiàn)象。例如，不動產(chǎn)取得環(huán)節(jié)所設立的印花稅和契稅具有內(nèi)容重疊以及性質(zhì)相似的特征，而我國卻到現(xiàn)在為止都沒有設置已經(jīng)在世界各國均存在的遺產(chǎn)稅。其次，大多稅種對待外資企業(yè)和內(nèi)資企業(yè)具有明顯的差異化，存在非合理現(xiàn)象。例如，房產(chǎn)稅、耕地占用稅以及城鎮(zhèn)土地使用稅均為僅針對內(nèi)資企業(yè)的稅種，而城市房地產(chǎn)稅、土地使用費卻是僅針對于外資企業(yè)的費用。最后，在不動產(chǎn)的保有環(huán)節(jié)當中，稅種的主體作用沒有凸現(xiàn)。即使有三個稅種均是針對不動產(chǎn)的保有環(huán)節(jié)，但這三個稅種的征收對象均為城市不動產(chǎn)，在低稅率的情況下還存在大范圍免稅的情況。

（二）現(xiàn)行有關不動產(chǎn)的征稅規(guī)劃在稅負方面存在不合理現(xiàn)象

根據(jù)前文所述，若我們將不動產(chǎn)的整個經(jīng)營活動劃分為若干個環(huán)節(jié)，則可發(fā)現(xiàn)我國當前的不動產(chǎn)稅種稅率在其交易階段較高但在其開發(fā)以及保有階段偏低，各個環(huán)節(jié)稅負設置不合理。

1.不動產(chǎn)開發(fā)環(huán)節(jié)稅負畸輕。當前我國房地產(chǎn)開發(fā)征用土地環(huán)節(jié)中涉及的稅費項目相對較少，但稅費合計的絕對數(shù)額相對較大，存在費重稅輕的現(xiàn)象。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在購買土地時支付的稅金主要有契稅、耕地占用稅，其中耕地占用稅實行定額征收，所占比例非常小，但支付的土地開發(fā)費較高，稅費合計約占房價的75%。由于掌握土地權的地方政府在土地征用階段具有絕對的優(yōu)勢地位，取得了大部分的土地收益份額，因此在現(xiàn)有稅負水平及稅制條件下，國家通過稅收手段限制征地有很大的難度。

2.不動產(chǎn)交易環(huán)節(jié)稅負畸重。我國現(xiàn)行的房地產(chǎn)交易過程存在大量的稅種，包括營業(yè)稅、城市維護建設稅等在內(nèi)的八個稅種，超過房地產(chǎn)銷售收入或經(jīng)營收入20%的部分均用來支付交易階段需繳納的稅金，存在稅負水平較重的現(xiàn)象，因此導致了當前我國的房地產(chǎn)稅收主要集中在增量部分。較多公共產(chǎn)品本應由政府通過財政預算來計劃支付，且經(jīng)由產(chǎn)品使用者不斷繳納費用來緩慢收回投資成本，由于當前的稅制設計存在缺陷，上述公共產(chǎn)品也計算到房價當中由購房者在交易時一次性負擔，因此不動產(chǎn)交易環(huán)節(jié)的稅負水平相對最重。

3.不動產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅負畸輕。不動產(chǎn)的保有階段主要是指房地產(chǎn)的居住以及租賃等，當前的稅種很少有針對房地產(chǎn)居住行為的（主要有房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅），由此導致了名義稅負水平較低同時免稅范圍較大的后果，同時當前我國房地產(chǎn)的居住行為在某種程度上處于無稅負階段。此外，房屋承租方在不動產(chǎn)保有階段中的租賃行為發(fā)生時只需繳納印花稅，而租賃方則需負擔城市維護建設稅、營業(yè)稅等共七個相關稅種。綜上所述，租賃行為所需的稅收負擔大多集中在租賃方即出租方，且名義稅負較重，稅負水平超過全部租賃收入的30%。房屋租賃市場火爆但與此相關的稅收流失嚴重形成了鮮明的對比，究其原因，稅收征管難度過大、租賃方不愿申報和征稅部門難以排查驗證是導致這種現(xiàn)狀的根本原因。當大量的稅收流失成為購房者個人的收入時，房屋租賃市場在較多的稅收流失轉(zhuǎn)化為購房者個人的收入的背景之下演變出了利潤巨大的投資回報，需求的客觀存在將會在一定程度上助長房地產(chǎn)交易活動中的投機行為，與此同時，也會把房地產(chǎn)租賃環(huán)節(jié)即不動產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收變得形同虛設。

現(xiàn)行的有關不動產(chǎn)的課稅制度是非效率的制度安排，其是由于其制度的供給以及需求不相符而導致的且將推動制度改革，因此，能夠適應目前中國經(jīng)濟發(fā)展的物業(yè)稅課稅制度亟需推出。目前我國不動產(chǎn)租、稅、費的概念混雜，相互錯位，和不動產(chǎn)相關的制度設計沒有依據(jù)宏觀經(jīng)濟環(huán)境和諸多外界條件進行適時調(diào)整，而在制度設計的具體內(nèi)容上出現(xiàn)了“以稅代租、以費代租、以費擠稅、租稅費交叉”的不合理現(xiàn)象，也在一定程度上制約了稅收的宏觀調(diào)控功能，因而也無法抑制房地產(chǎn)投機行為。

三、物業(yè)稅開征的基本思路

現(xiàn)行的城市房地產(chǎn)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅三個稅種針對建筑物和土地進行了重復設置[5]。城市房地產(chǎn)稅是早期針對三資企業(yè)征收的，因此現(xiàn)在繼續(xù)征收缺乏合理性。此外，我國房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地使用稅征收與否的焦點在于是否要剝離土地的價值，若選擇剔除或剝離土地價值，那么可操作性的發(fā)揮將在實際征收中受到制約；相反若選擇了不剝離土地價值，則合理性明顯不足，將導致重復征稅以及稅負不公的結果出現(xiàn)，這種問題根源于我國早期的土地使用制度。由于較早時期我國土地是無償使用的，出于節(jié)約使用土地、提高土地使用效益的目的，政府只能通過經(jīng)濟手段，即將土地的無償使用變?yōu)橛袃斒褂玫氖侄蝸砑訌妼ν恋氐墓芾?。隨著社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，我國土地使用制度已經(jīng)發(fā)生了根本性的轉(zhuǎn)變，從無償變?yōu)橛袃斒沟猛恋厥褂弥贫鹊陌l(fā)展形成了質(zhì)的飛躍，同時推行了從行政劃撥轉(zhuǎn)變?yōu)槭袌鲑I賣政策，故此類稅的開征基礎是否存在值得思考[6-7]。

由此可見，當前若要推出物業(yè)稅，則首先需要合并一些稅種包括土地增值稅、城市房地產(chǎn)稅以及房產(chǎn)稅等在內(nèi)，在此基礎上進行開征。針對此觀點，首先需要辨別不動產(chǎn)租、稅、費三者的關系。有觀點支持開征物業(yè)稅，用物業(yè)稅代替土地出讓金一次性交付的形式，同時取消土地出讓制度以及土地出讓金，上述觀點值得深思和商榷。解決如何從現(xiàn)有土地體制向物業(yè)稅體制過渡的問題是物業(yè)稅實施的先行條件。由于國外的發(fā)達國家采用土地私有制的政策并征收物業(yè)稅，而我國采用的兩種土地所有制形式為農(nóng)村土地集體所有和城鎮(zhèn)土地國家所有，公民擁有土地使用方面的權利包括享有、出讓以及轉(zhuǎn)讓。由此可見，主張用物業(yè)稅代替土地出讓金的觀點是不正確的。

四、物業(yè)稅實行累進稅率的制度經(jīng)濟學分析

制度經(jīng)濟學認為，支付固定的費用是服務獲得的基礎，在技術條件和客觀環(huán)境一定的情況下，社會競爭性制度安排確定的最原始依據(jù)是所支付的固定費用即交易費用。制度安排的優(yōu)劣同時取決于其提供的服務數(shù)量和支付的交易費用大小。較有效率的制度安排是在交易費用固定的情況下獲得較多服務或在所提供服務數(shù)量既定的條件下支付較低費用的一種制度安排。

我國物業(yè)稅的開征在增加地方財政收入的同時，更主要的目標在于抑制房地產(chǎn)交易投機行為，那么在此過程中究竟應該采取何種稅率？通常狀況下，累進稅率和比例稅率作為兩種既競爭又相互補充的稅率結構，即兩種不同的制度安排，它們具有不同的執(zhí)行成本和服務功能。國家作為一個非常理性的選擇主體應該基于交易成本的視角來選擇最有助于實現(xiàn)自身目標、最有效率的稅率結構。對于稅率結構的選取，應本著實現(xiàn)國家的公平目標、效率目標和宏觀經(jīng)濟穩(wěn)定目標。比例稅率與累進稅率二者的服務功能存在著聯(lián)系和區(qū)別，共同點是均可以組織財政收入，差異點是前者實現(xiàn)橫向公平而后者則實現(xiàn)縱向公平，就我國目前不動產(chǎn)交易市場的狀況來講，累進稅率應該是我國物業(yè)稅稅率的最優(yōu)選擇。累進稅率更多的體現(xiàn)了調(diào)節(jié)收入分配的內(nèi)在功能，實現(xiàn)多得者多納稅，累進稅率是指根據(jù)征稅對象數(shù)額的不斷增長來逐漸提高稅率，故數(shù)額增加則稅率增長。它充分體現(xiàn)了稅法量能原則和公平原則，如果在不動產(chǎn)保有環(huán)節(jié)實行累進稅率，那么可在一定程度上有效的打擊房地產(chǎn)交易中的投機行為，使多占有財產(chǎn)的納稅人多繳稅，這也符合稅收的縱向公平原則?？v觀西方發(fā)達國家稅制建設，作為稅率中最重要的形式，累進稅率可以幫助政府來設計增強稅收對收入的調(diào)整效應，收入增長則稅負增加，而基于稅收籌劃視角進行研究可以發(fā)現(xiàn)，累進稅率的稅收籌劃空間是由于其稅負彈性的增加。此外，在累進稅率的采用中，超額累進稅率是一種比較常用的稅收支付方式，超額累進稅率是把課稅對象按數(shù)額大小劃分成不同的等級，每個等級由低到高分別規(guī)定稅率，各等級所包括部分分別計算稅額，一定數(shù)額的課稅對象同時使用幾個稅率。但是由于該稅是累進的，達到一定收入水平，這個費用就會急劇上升。此外，為了客觀地反映房地產(chǎn)價值并使得物業(yè)稅能真正成為一種調(diào)控手段，那么，對不動產(chǎn)運用累進稅率依據(jù)評估值計稅則較為合理。因為，依據(jù)房地產(chǎn)評估值征稅的合理性在于，不僅可以非?？陀^地反映房地產(chǎn)價值，展現(xiàn)納稅人的承受能力以便讓部分占有較多財產(chǎn)的公民多繳稅，而且，房產(chǎn)價值會隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展和房地產(chǎn)市場的更迭而上下浮動，因此而導致的評估值調(diào)整則體現(xiàn)了橫向公平的原則。

但是，制度安排不是獨立存在的，每一個制度安排都需要依賴于其他制度安排的作用才能發(fā)揮或?qū)崿F(xiàn)自身的功能。比例稅率具有的三點優(yōu)勢使其功能可以充分發(fā)揮，即消除歧視、無意識形態(tài)方面的阻力以及保障一致贊同的理念。與此同時，累進稅率由于在上述幾方面存在不足而在一定程度上制約了其功能的發(fā)揮。累進稅率從意識形態(tài)的層面上來講其自身代表著差別待遇，納稅人可能感覺到其違背了自由民主的觀念故而對此帶著本能的抗拒心理，因此可能會表現(xiàn)出避稅動機和機會主義行為。

五、結論

同其他制度變遷一樣，物業(yè)稅的制度推行是基于外部利潤空間的導因和國家對于房地產(chǎn)投機交易調(diào)控的目的。然而，對于物業(yè)稅開征的原則，首先應當明確，當前推行的物業(yè)稅，是對與房地產(chǎn)相關的稅制重新進行設計而不是簡單地增加某個新稅種，需要貫徹“寬稅基、簡稅制、低稅率”的原則，稅種方面要“有增、有減、有并”，建立的現(xiàn)代物業(yè)稅制確保能夠符合我國當前的市場經(jīng)濟需要以及總體上不增加居民的稅收負擔。此外，新的物業(yè)稅制還應當具有保障地方政府穩(wěn)定收入來源、提高土地資源利用效率、抑制和打擊房地產(chǎn)交易中的投機行為、縮小社會貧富差距的作用，真正使得居者有其所。